最高法院九十一年度台上字第四四○八號

最高法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度台上字第四四○八號

上訴人

甲○○改名陳

右上訴人因違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院高雄分院中華民國八十九年六月

七日第二審判決（八十九年度上訴字第一七五號，起訴案號：台灣高雄地方法院檢察

署八十六年度偵緝字第一一五二號），提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

本件原判決認定上訴人甲○○係納稅義務人「台灣振譽股份有限公司」（下稱振譽公司）之財務經理，及「賢德水電工程有限公司」（下稱賢德公司）之下包商，為從事業務之人，竟意圖逃漏稅捐，並基於概括之犯意，明知陳瑞芬（現改名為陳沛琦）於民國八十三年度未受僱於振譽公司，徐廣慧未受僱於賢德公司，竟連續利用不知情之會計人員虛偽制作陳瑞芬在振譽公司任職、徐廣慧在賢德公司任職之八十三年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）之會計憑證，分別登載陳瑞芬於八十三年度在振譽公司領得新台幣（下同）二十一萬六千元，徐廣慧於八十三年五月至十二月在賢德公司領得六十五萬八千元等之不實事項，使振譽公司及賢德公司分別於八十四年

二、三月間持以申報八十三年度營利事業所得稅，以此詐術使振譽公司逃漏該年度營利事業所得稅五萬四千元，及幫助賢德公司逃漏該年度營利事業所得稅十六萬四千五百元，足以生損害於陳瑞芬、徐廣慧及稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性等情。因而撤銷第一審科刑判決，改判依牽連犯及連續犯從一重論處上訴人連續納稅義務人之負責人，以詐術逃漏稅捐（累犯）罪刑。固非無見。

惟查：（一）、稅捐稽徵法第四十七條處罰公司負責人之規定，係公司為納稅義務人，因有同法第四十一條所定應罰之行為而就應處徒刑部分轉嫁之結果，僅屬代罰性質，其犯罪主體仍為該納稅義務人之公司，並非公司負責人。故稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪屬身分犯，如非公司負責人自不能論以該罪。依卷內資料，證人即振譽公司負責人林宏羿及會計許惠萍於偵查中均證稱，上訴人原任公司財務經理，係上訴人提供陳瑞芬之資料予會計師申報該公司八十三年度之營利事業所得稅，但當時上訴人已離職，不知為何提供資料予會計師辦理（八十六年度偵字第一二三五號卷第三十七頁背面、五十頁背面）。而上訴人於第一審審理中亦供述，係於七十九年成立振譽公司，其於八十三年三月間退出，有僱請陳瑞芬，因自己成立之公司尚未經核准，薪資所得就在振譽公司內申報等語（一審卷第三十九頁背面、四十頁正面）。則上開供述是否屬實？為本件申報時上訴人是否仍為振譽公司之財務經理？原審未予調查審認，遽就此部分論以稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪，自嫌速斷。（二）、商業會計法之商業會計憑證，分原始憑證及記帳憑證，而所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，此觀之商業會計法第十五條規定自明。就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。至員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法第十五條第一款所規定之原始憑證。原判決認上訴人虛偽填載陳瑞芬、徐廣慧之八十三年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係屬原始憑證，就此部分比較新舊法適用八十四年五月十九日修正前之商業會計法第六十六條第一款論處，有適用法則不當之違法。

（三）、稅捐稽徵法第四十一條既屬代罰性質，其犯罪主體仍為該納稅義務人之公司，並非公司負責人。且公司為法人，不具有犯罪能力，自無犯意存在，當無基於概括犯意逃漏稅捐可言，從而代罰之公司負責人自亦不成立連續犯。又稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪與第四十三條第一項之教唆或幫助逃漏稅捐罪，其犯罪構成要件不同，並非同一之罪名，依司法院大法官會議釋字第一五二號解釋意旨，不得成立連續犯。原判決認上訴人為納稅義務人振譽公司逃漏稅捐，及幫助納稅義務人賢德公司逃漏稅捐，係分別犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條以詐術逃漏稅捐罪，及第四十三條第一項幫助納稅義務人詐術逃漏稅捐，並認係基於概括之犯意，所犯又是罪質相同及基本犯罪事實相同之罪，而論以第四十一條之以連續詐術逃漏稅捐罪，所持法律見解亦屬可議。以上或為上訴意旨所指摘，或為本院得依職權調查之事項，應認原判決有撤銷發回更審之原因。原判決理由欄三不另為無罪諭知部分，基於審判不可分之原則，應一併予以發回，附此說明。

據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。

最高法院刑事第十二庭