臺灣臺東地方法院98年度訴字第101號

• 裁判案由: 違反稅捐稽徵法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣臺東地方法院
• 裁判日期: 98 年 12 月 31 日
• 法官: 蔡崇義、李俊彬、陳義忠
• 被告: 己○○

臺灣臺東地方法院刑事判決　　　　　　　98年度訴字第101號
公　訴　人　臺灣臺東地方法院檢察署檢察官
被　　　告　己○○
國民
上列被告因偽造文書等案件，經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑（98年度偵字第2471號），由臺灣板橋地方法院改依通常程序審理後判決管轄錯誤，移送本院審理，本院判決如下：
主 文
己○○連續犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
其餘被訴違反稅捐稽徵法部分無罪。
犯罪事實
一、己○○自民國（下同）92年某日起，即在「福茂興國際貿易有限公司」（以下簡稱福茂興公司）擔任財務調度之業務，嗣並於93年10月26日起擔任福茂興公司負責人職務，均實際從事「福茂興公司」所屬員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單之製作職務，為從事業務之人，其明知乙○○於92年及93年度，並未在「福茂興公司」工作，竟基於明知為不實事項而登載於業務上作成之文書及行使業務登載不實文書之概括犯意，先後於92年12月某日起至93年5月22日前之某日及93年12
月間某日起至94年間5月23日前之某日，在桃園市○○路6號10樓之2「福茂興公司」所在地，將乙○○分別於92年及93
年間，在「福茂興公司」工作，各取得薪資新臺幣（下同）193,000元薪資（聲請簡易判決處刑書誤將92年之薪資記載
為80,053元）之虛偽不實事項，登載於其業務上所作成之92年度、93年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱不實扣繳憑單），均足生損害於乙○○及稅捐機關核課稅捐正確性之後，先於93年5月22日，以上開不實之乙○○92年度不實
扣繳憑單，連同「福茂興公司」92年度營利事業所得稅結算申報書，持至財政部臺北市國稅局中北稽徵所向該管稽徵機關申報「福茂興公司」92年度之營利事業所得稅（此部分不構成稅捐稽徵法之罪，理由容後詳述）；嗣並於94年5月23
日，以上開不實之乙○○93年度不實扣繳憑單，連同「福茂興公司」93年度營利事業所得稅結算申報書，持至財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局，向該管稽徵機關申報「福茂興公司」93年度之營利事業所得稅（此部分因不構成稅捐稽徵法之罪，故未據檢察官起訴）。
二、案經乙○○訴由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查後，向臺灣板橋地方法院聲請簡易判決處刑，經改依通常程序審理判決管轄錯誤，移送本院審理。
理 由
壹、程序方面:
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第一百五十九條之一第二項定有明文。又偵查中對被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）所為之偵查筆錄，或被告以外之人向檢察官所提之書面陳述，性質上均屬傳聞證據。惟現階段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人且須具結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信度極高，是被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，不宜遽指該證人於偵查中之陳述不具證據能力。本件證人即告訴人乙○○、高世一在檢察官偵查中所為之陳述，當事人均未曾提及檢察官在偵查時有不法取供之情形，且被告亦未釋明前開供述有顯不可信之情況，其等於偵查中之證言自均具有證據能力。
二、本件認定事實所引用之卷內其餘所有卷證資料，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，公訴人及被告於審判程序中復未於言詞辯論終結前表示異議，且表示沒有意見，均認有證據能力，核先敘明。
貳、實體有罪方面:
一、訊據被告矢口否認上揭犯行，辯稱「伊只是人頭，並未管理公司，公司都由其亡夫江義平經營，伊不知福茂興公司實際負責人為何人，伊之亡夫江義平說要開公司，要請伊當董事長，伊說好，江義平拿其身分證去當公司負責人，不知福茂興公司營運資金何人提供」云云。惟依下列事證，足認被告知情並有實際參與本件犯行:
（一）告訴人乙○○偵查中稱「92年及93年間從未在福茂興公司工作，遭該公司虛報92年度及93年度薪資80,053元（應係193,000元之誤）、193,000元」，並有財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅92年度申報核定核定通知書（板橋地檢署97年度他字第4640號卷第3頁）、財政部臺灣省北區國
稅局綜合所得稅93年度申報核定核定通知書（板橋地檢署97年度他字第4640號卷第5頁）、乙○○92年度各類所得
扣繳暨免扣繳憑單（本院卷第30頁）、乙○○93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（本院卷第27頁）附卷足稽，足證福茂興公司有虛報乙○○92年度及93年度薪資所得之情。（二）證人丙○○於97年12月18日在偵查中雖證稱「約在4年前
，應該是93年起即在福茂興公司任職，福茂興公司薪水由被告之夫負責，但公司財務由被告調動」等語（板橋地檢署97年度他字第5299號卷第44、45頁），證人丙○○於92年、93年、94年間，每年均有自福茂興公司取得薪資
193,000元，有稅務電子閘門所得調件明細表（本院卷第
99頁、板橋地檢署97年度他字第5299號卷第27、30頁），以丙○○在福茂興公司工作數年之資歷，對於公司業務及財務由何人負責之情，當知之甚稔，茲證人既證稱被告負責福茂興公司實際財務調度，對公司稅務情形豈可能不參與之理？
（三）衡諸卷附福茂興公司變更登記表記載原始股東有庚○○、陳興旺（改名丁○○）、戊○○、甲○○，而證人庚○○、戊○○、甲○○均至庭證稱不知擔任福茂興公司股東，而證人陳興旺（改名丁○○）以書面謂「未擔任過福茂興公司股東，亦不認識該公司人員，應是有人盜用身分」等語，再觀諸福茂興公司有限公司變更登記表記載「89年7
月27日起至93年9月2日止原負責人為賴茂成、資本總額1,000,000元，賴茂成有800,000元股份、其餘庚○○、陳興旺、戊○○、甲○○等各50,000元股份」（板橋地檢署97年度他字第5299號卷第3-7頁），惟賴茂成（業於93年9月3日死亡、本院卷第22-23頁），被告遂於93年10月26日以出資轉讓受讓賴茂成800,000元股分方式變更為公司負責
人（板橋地檢署97年度他字第5299號卷第8-10頁），嗣94年1月3日被告即擁有全部1,000,000元股份，況被告之夫
江義平於94年12月25日死亡後，被告猶以股東身分書立同意書記載「福茂興公司自96年8月12日解散、選任己○○
為清算人」，有福茂興國際貿易有限公司股東同意書附卷足稽（板橋地檢署97年度他字第5299號卷第13頁），足徵，被告完全知道公司要如何營運清算，而非如被告所辯完全是人頭云云，蓋被告之夫既早於94年12月25日死亡，被告若屬人頭，被告豈可能在無江義平支配情況下，還知道要於96年8月12日書立同意書，向公司主管機關申報解散
並選任清算人之理？在在證明，被告有實際參與公司經營，所謂完全不知情之人頭云云，顯非實在。茲被告既實際參與公司財務調度及公司營運，則福茂興公司實際有多少員工，每月開銷多少，尤其對於乙○○實際上並非福茂興公司員工亦未取得福茂興公司薪資之情，當知之甚稔。
（四）茲福茂興公司於93年10月26日之前，登記之負責人雖為賴茂成，已如前述，惟依卷附稅務電子閘門所得調件明細表竟記載「被告於92年度有取得福茂興公司之薪資所得193,000元（本院卷第100頁），92年度福茂興公司負責人又記載為己○○」，在在證明，92年間起被告己○○即已實際控制福茂興公司財務，登記負責人賴茂成並未控制公司財務，否則何以發生在公司登記機關經濟部之文件上公司負責人登記為賴茂成，而與稅務有關薪資所得扣繳資料上福茂興公司負責人竟記載為被告之理？再佐以證人丙○○上揭證詞；及本院向財政部台北市國稅局中北稽徵所調得之乙○○92年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單記載「扣繳義務人為己○○」，並非記載「扣繳義務人為當時之登記負責人賴茂成」，益徵，被告於92年間起，即實際在福茂興公司工作負責財務並製作員工扣繳憑單供報稅用，否則豈可能取得福茂興公司92年度之薪資所得193,000元，並以扣
繳義務人名義列名在應發給員工之扣繳憑單上之理？衡諸常情，納稅義務人係於次年5月1日起至5月31日前申報上
一年度之綜合所得稅，而福茂興公司又係於93年5月22日
向財政部臺北市國稅局中北稽徵所申報92年度營利事業所得，有財政部臺北市國稅局98年8月14日財北國稅審三字
第0980242667號函附92年度營利事業所得稅申報書影本足稽，故本件被告既知乙○○未在福茂興公司任職取得薪水，仍以福茂興公司名義製作乙○○92年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，故該不實之扣繳憑單應係93年5月22日前即
已偽造完成，並於93年5月22日申報營利事業所得時一併
對稅捐單位主張，其明知為不實事項而登載於業務上作成之文書，並持以行使之犯行，殊堪認定。
（五）次查，福茂興公司原負責人賴茂成於93年9月3日死亡，被告即於93年10月26日以出資轉讓方式，取得賴茂成之800,000元股份並擔任福茂興公司負責人，已如前述，則有關
福茂興公司93年度之營利事業所得稅及93年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，即應完全由被告以公司負責人名義製作，並由被告向稅捐單位申報。此觀，財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局98年9月4日北區國稅桃縣一字第0981039671號函附93年度營利事業所得稅結算申報書負責人欄均蓋己○○印章即知。雖福茂興公司製作應核發給乙○○之93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單扣繳義務人欄空白，但衡諸福茂興公司93年度給付員工薪資所得之稅務電子閘門所得調件明細表（板橋地檢署97年度他字第5299號卷、第26至28頁），顯示該公司員工93年度均統一領193,000 元薪資，負責人姓名又記載被告己○○，在在證明，福茂興公司製作給員工之93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，均以被告己○○名義為之。茲被告己○○有實際參與福茂興公司業務已如前述，而福茂興公司又係於94年5月23日向
財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局申報93年度營利事業所得，有財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局98年9月4日北區國稅桃縣一字第0981039671號函附93年度營利事業所得稅申報書影本足稽，故本件被告既知乙○○未在福茂興公司任職取得薪水，仍以福茂興公司負責人名義製作乙○○93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，故該不實之扣繳憑單應係93年5月23日前即已偽造完成，並於93年5月23日申報營利事業所得時一併對稅捐單位主張，其明知為不實事項而登載於業務上作成之文書，並持以行使之犯行，殊堪認定。雖被告將一切罪責推給已死亡之江義平，但依現有證據，並無法認定江義平於本案之角色為何，更遑論有何犯意聯絡及行為分擔，尚難認被告與江義平有何共犯關係。
（六）綜上所述，被告空言否認，將一切罪責均推給已死亡之江義平，並不足採，事證明確，應依法論科。
二、論罪科刑:
（一）新舊法比較之說明：
被告行為後，刑法部分條文已於94年2月2日修正，並於95年7月1日起生效施行，茲就與本案有關之新舊法比較問題論列如下：
⑴按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定乃與刑法第1條罪
刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條規定，以決定適用之刑罰法律，合先敘明。
⑵刑法第33條第5款業經修正公布，修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」。與
修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：（銀元）1元以上」不同。比較新舊法結果，以修正前即行為時法較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段規定，本案關於刑法第216條、第215條行使業務上文書登載不實罪之法定刑罰金部分，自應適用行為時之法律即修正前刑法第33條第5款規
定決定其罰金部分之法定刑。
⑶被告行為後，刑法施行法第1條之1於95年6月14日經總統
以華總一義字第09500085181號令修正公布增訂。修正增
訂之刑法施行法第1條之1規定：「中華民國94年1月7日刑法修正施行後（按指95年7月1日），刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日到94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍」。而本件被告所犯刑法第216條、第215條之罪，定有罰金刑，且為刑法分則編未修正之條文而定有罰金刑者；於刑法施行法第1條之1修正增訂前，其貨幣單位為銀元，罰金刑之提高標準應適用罰金罰鍰提高標準條例第1條之規定：「依
法律應處罰金、罰鍰者，就其原定數額得提高為2倍至10
倍」，而再依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2
條規定：「現行法規所定金額之貨幣單位為圓、銀元或元者，以新臺幣元之3倍折算之」。比較新舊法適用之結果
，其關於法定刑為罰金部分之提高標準，並無有利、不利之情形，非屬刑法第2條第1項所指「法律變更」，即無該條比較適用問題，應依一般法律適用原則，適用裁判時之法律即刑法施行法第1條之1（最高法院96年度台上字第1136號、第4185號判決意旨參照）。
⑷被告先後多次虛偽製作如附表所示之各該不實扣繳憑單之業務上登載不實文書之犯行，時間緊接，手段相同，所犯為構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，惟被告行為後，修正後刑法已刪除第56條連續犯之規定，則被告上開多次犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，依新法各別多次論斷之結果，即應數罪併罰，其刑度顯較修正前依刑法第56條之規定論以一罪為重，故此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律論處。
⑸修正前刑法第41條第1項規定：「犯最重本刑為五年以下
有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下《按：業經修正前罰金鍰提高標準條例第二條提高一百倍》折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限。」；修正後刑法第41條第1項
則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。」，上開法律既有變更，經比較新舊法之結果，新法並無較有利於行為人之情形，故本件仍應適用被告行為時之規定，諭知易科罰金之折算標準。
（二）核被告所為，均係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪。被告業務登載不實文書之低度行為，應為行使業務登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。另被告先後填具上開各該年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單持以行使之行使業務登載不實文書之犯行間，係出於概括犯意反覆為之，依修正前刑法第56條規定，論以連續犯，以一罪論並加重其刑。爰審酌被告素行、犯罪動機、所生損害及犯後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。又因本件被告犯行使業務上登載不實文書罪之犯罪時間，係於96年4月24日之前，且無中
華民國96年罪犯減刑條例第3條所定不得減刑之情形，爰
依同條例第2條第1項第3款規定，減其宣告刑2分之1，並
就減刑後之刑諭知易科罰金之折算標準。
參、無罪部分:
一、公訴意旨另以：被告於其業務上製作之福茂興公司92年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，虛謂登載「乙○○薪資收入為80,053元」之不實事項，以此虛增福茂興公司營運成本，於93年5月22日向財政部臺北市國稅局中北稽徵所（聲請
簡易判決處刑書誤載為財政部臺灣省北區國稅局）申報92年度營利事業所得稅，以此方式逃漏福茂興公司92年度營利事業所得稅20,013元，因認被告另涉犯稅捐稽徵法第41條、第47條第1之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐
罪云云。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，又不能證明被告犯罪者應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條第二項、第三百零一條第一項分別定有明文。次按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪，係結果犯，並無處罰未遂之規定，須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件（最高法院83年度臺上字第2157號、95年度台上字第486號裁判意旨可資參照）
。
三、本件公訴人認被告己○○涉有上開公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯行，無非係以告訴人乙○○指述、財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅92年度申報核定核定通知書及財政部臺灣省北區國稅局97年8月20日財北國稅審
三字第0970074963號函為據，然依財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅92年度申報核定核定通知書並未記載乙○○於92年間向福茂興公司取得80,053元，從而，告訴人乙○○偵查中謂「福茂興公司虛報92年度薪資所得80,053元」云云，顯非事實，檢察官復以「福茂興公司虛報乙○○92年度薪資80,053元，則福茂興公司逃漏92年度稅額為何？」云云，向稅捐單位函查，即屬以根本不存在之事實詢問稅捐單位，從而，財政部台北市國稅局97年8月20日財北國稅審三字第0970074963號函謂「囑查福茂興國際貿易有限公司（統一編號:00000000）92年度若虛報乙○○薪資費用8萬53元屬實，則該
公司逃漏營利事業所得稅20,013元...」云云，亦屬依未正
確調查事實所為認定結果，並不足採。此觀財政部台北市國稅局98年8月14日財北國稅審三字第0980242667號函記載「
查旨揭公司原申報乙○○92年度薪資所得193,000元（詳各
類所得扣繳暨免扣繳憑單），惟經殷君向財政部台灣省北區國稅局中和稽徵所檢舉該公司虛報其薪資所得，嗣經該局查核屬實後，通報本局剃除該筆薪資所得在案，是該案殷君92年度綜合所得稅額為0，至80,053元係殷君取自精英人力資
源股份有限公司之薪資金額」（本院卷第41頁），即知檢察官未調查事實，依不正確事實問根本不存在之問題，財政部台北市國稅局遂於97年8月20日財北國稅審三字第0970074963號函，就該並不存在而屬假設存在之問題，為假設性之擬
答而略謂「該公司逃漏營利事業所得稅20,013元」云云，均不足採。再觀諸財政部台北市國稅局復以98年9月7日財北國稅審三字第0980243445號函謂「福茂興國際貿易有限公司92年度虛報乙○○君193,000元業經本局查獲屬實，惟因該公
司當年度營利事業所得稅係依所得稅法第83條核定所得額4,094,210元，故無逃漏稅額，請查照」等語（本院卷第53頁
），故檢察官謂被告逃漏福茂興公司92年度營利事業所得稅額20,013元云云，顯屬臆測。再經本院就何以財政部台北市國稅局先稱有逃漏營利事業所得稅20,013元，嗣又稱無逃漏營利事業所得稅等問題，作出說明後，財政部臺北市國稅局復以98年9月28日財北國稅審三字第0980242768號函謂「福
茂興國際貿易有限公司92年度營利事業所得稅申報全年所得額為虧損28,128元，並經本局依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定所得額4,094,210元在案，嗣查獲該公司漏報
銷售額8,094,210元，期間經通報剃除虛報葉明樹等6人薪資，金額計1,158,000元（含乙○○薪資193,000元）後，申報全年所得額為1,129,872元，與第二次核定所得額8,094,210元比較，尚無短漏所得額情事，依財政部66年7月5日台財稅第34334號函釋函釋規定，應不適用所得稅法第110條規定處罰；至本局97年8月20日財北國稅審三字第0970074963 號函係未慮及該函釋規定，逕依虛列費用金額按營利事業所得稅率25%計算逃漏稅額，尚有未合」等語（本院卷第66頁），
故依本院調查所得，縱福茂興公司有虛報乙○○92年度薪資所得193,000元，據以虛增營業成本申報92年度營利事業所
得稅，亦不生逃漏稅捐結果，揆諸上揭說明，則被告所為是否該當於稅捐稽徵法第41條、第47條第1款之公司負責人為
納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，已非無疑。故稅義務人福茂興公司自不該當稅捐稽徵法第41條之構成要件，亦無依稅捐稽徵法第47條第1款「代罰」被告己○○之餘地。本
件檢察官所舉之證據，不足證明被告有違反稅捐稽徵法第41條、第47條第1之犯行，此外，本院復查無其他積極證據足
認被告有公訴人所指之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，揆諸前揭說明，不能證明被告此部分犯罪，自應為被告無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第第299條第1項前段、第301條第1項，刑法第2條第1項、第216條、第215條、修正前刑法第56條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，罰金
罰鍰提高標準條例第2條（廢止修正刪除前），中華民國罪96年
罪犯減刑條例第2條第1項第3款，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　31　　日刑事第一庭審判長 法 官 蔡崇義
法 官 李俊彬
法 官 陳義忠
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人對於本判決如有不服，請書具不服之理由狀，請求檢察官上訴者，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 王希文
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　31　　日中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。