臺灣桃園地方法院103年度審簡字第689號

臺灣桃園地方法院刑事簡易判決　　　　103年度審簡字第689號

公訴人

臺灣桃園地方法院檢察署檢察官

被告

李重得

上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102 年度偵緝字第1581號），被告於本院準備程序中自白犯罪，本院合議庭認宜以簡易判決處刑，爰不經通常審判程序，逕以簡易判決處刑如下：

主文

事實及理由

一、李重得係址設桃園縣平鎮市○○路○段000 巷0 弄0 號「重得實業有限公司（下稱重得公司）」登記及實際負責人，屬商業會計法所規範之商業負責人，亦為稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款規定納稅義務人之負責人，負有據實申報重得公司營業稅捐及填製會計憑證之義務。其明知重得公司於民國96年1 月起至96年12月止，並未向如附表一所示公司進貨，竟基於公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之接續犯意，於不詳時間、地點，取得如附表一所示公司開立之銷售額共計新臺幣（下同）1,392,200 元之不實統一發票共4 紙，充當重得公司進項憑證，持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法逃漏營業稅捐共計69,610元；又明知重得公司於上開期間內，並無實際銷貨予如附表二所示公司，竟基於填製不實會計憑證及幫助如附表二所示之公司逃漏營業稅捐之接續犯意，以重得公司名義，虛偽填製銷售額共計2,549,960 元之如附表二所示不實統一發票共計13紙，悉數交予如附表二所示公司充作進項憑證，供如附表二所示公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法幫助如附表二公司逃漏營業稅捐總額共計127,499 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及管理之正確性。案經財政部北區國稅局（改制前為財政部臺灣省北區國稅局，下同）函送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

二、上揭事實，業據被告李重得於本院準備程序中坦承不諱，復有財政部北區國稅局100 年3 月9 日北區國稅審四字第0000000000號函、財政部北區國稅局刑事案件移送書、財政部北區國稅局查緝案件稽查報告、正揚、鴻量、九號倉庫、翔歌、勤佑、傲天及重得循環交易分析、營業稅稅籍資料查詢作業、公司及分公司基本資料查詢、營業人設立登記查簽表、營利事業統一發證設立登記申請表、有限公司設立登記表、桃園縣政府營利事業統一發證設立登記申請書、財政部北區國稅局中壢稽徵所課稅資料調查表、申報書（按年度）跨中心查詢、財政部北區國稅局營業人進銷項交易對象加彙明細表（進項來源）、專案申請調檔查核清冊、營業人銷售額與稅額申報書（彙總）、營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、臺灣高等法院102 年度上訴字第2518號判決、本院101 年度壢簡字第1003號簡易判決、100 年度訴字第1046號判決各1 份可資佐證，足認被告之任意性自白與事實相符，堪以採信。本案事證明確，被告上開犯行，洵堪認定，應依法論科。

三、查被告於偵查中供承，伊有實際擔任重得公司負責人，是伊自己去申請擔任負責人（見102 年度偵緝字第1581號卷第29頁）等語，可認被告係重得公司之登記及實際負責人。被告行為後，稅捐稽徵法第47條規定業於98年5 月27日修正公布，自同年月29日施行，其增定第2 項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」規定，並將原條文之「左列」文字用語修正為「下列」，移作第1 項。嗣因司法院釋字第687 號解釋，以稅捐稽徵法第47條第1款有關公司負責人應處徒刑之規定，有違憲法第7 條平等原則，至遲應於100 年5 月27日該解釋公布屆滿1 年時失其效力，稅捐稽徵法第47條第1 項乃於101 年1 月4 日修正公布，並於同年月6 日施行，而將第1 項序文所定稅捐稽徵法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處「徒刑」之規定，修正為應處「刑罰」。比較行為時法、中間時法及現行新法，被告除係公司登記負責人外，亦為實際負責人，而101 年1 月4 日修正後稅捐稽徵法第47條將第1 項序文所定稅捐稽徵法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處「徒刑」之規定，修正為應處「刑罰」，則所科予之刑罰種類包括有期徒刑、拘役及罰金，以新法較有利於被告，依刑法第2 條第1 項之「從舊從輕」原則，自應適用101 年1 月4 日修正後之現行稅捐稽徵法第47條規定論處。另被告行為後，稅捐稽徵法第43條亦於103 年6 月4 日修正公布，並自103 年6 月6 日施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1 項原規定：「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」；第2 項原規定：「稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。」；而修正後第43條第1 項規定為：「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。」；第2 項規定為：「稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」；第3 項規定為：「稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。」。僅將原第1 項後段規定移至第2 項，及將原第2 項規定移至第3 項並刪除「除觸犯刑法者移送法辦外」，為文字條項之異動，此項修正不屬於刑法第2 條之法律變更，本身尚無比較新舊法之問題，應逕行適用現行法。

四、按統一發票乃營利事業本身有權自行製存，用以證明銷貨入帳事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，屬商業會計法所規定之會計憑證。商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票或記入帳冊，係犯商業會計法第71條第1 款前段之以明知為不實之事項而填製會計憑證，或同條項款後段之以明知為不實之事項而記入帳冊罪，該罪性質上原即含有業務登載不實之本質，為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。按稅捐稽徵法第43條第1 項所稱之「幫助犯第四十一條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯（最高法院92年台上字第2879號判決、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。

五、按被告於附表一、二所示行為後，刑法第50條之規定，固於102 年1 月23日經總統公布並於同年月25日施行，惟就被告於裁判確定前所犯上開各罪，不論依修正前舊法第50條，或修正後新法第50條第1 項前段之規定，均應予以併合處罰，即無有利或不利之情形，自無適用刑法第2 條第1 項為比較新舊法之問題，而應逕予適用現行有效之修正後規定論罪，併此敘明。另刑法及商業會計法部分條文固分別於95年7 月1 日及同年5 月26日修正後施行，惟被告就附表一、二所示之犯行，均係自96年1 月起至96年12月止，無新舊法比較之問題，應逕行適用新法，併此敘明。

六、論罪科刑部分：ꆼ被告為重得公司之登記及實際負責人，屬商業會計法第4 條所稱之商業負責人，其明知重得公司於96年1 月起至96年12月止之期間，未自如附表一所示公司進貨，竟仍設法取得如附表一所示公司開立之不實統一發票，作為重得公司之進項憑證以申報扣抵稅額；復明知未實際銷貨予如附表二所示公司，竟仍填製如附表二所示不實統一發票，交予如附表二所示公司充當進項憑證，使如附表二所示公司持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，以此方式幫助如附表二所示公司逃漏營業稅捐。核被告所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（即附表一部分），及商業會計法第71條第1 款以明知為不實事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項幫助逃漏稅捐罪（即附表二部分）。另被告就所犯幫助逃漏稅捐罪，稅捐稽徵法第43條第1 項有獨立處罰之規定，不再論以幫助犯，亦不得依幫助犯之規定減輕其刑，ꆼ按如數行為於同時同地或密切接近之時地實施，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，則屬接續犯，而為包括之一罪（最高法院86年台上字第3295號判例可資參照）。經查，被告自96年1 月起至96年12月止，持附表一所示之不實統一發票申報扣抵稅額，及多次填製如附表二所示之不實會計憑證，以幫助如附表二所示公司逃漏稅捐之犯行，其主觀上各係基於同一以不正當方法逃漏稅捐，及填製不實會計憑證以幫助逃漏稅捐之目的，而以相同手法，接續侵害相同法益為之，足認被告前開所為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在行為差距上，難以強行分開，在行為概念上，縱有多次以不正當方法逃漏稅捐，及填製不實會計憑證以幫助逃漏稅捐舉措，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應均屬接續犯，而為包括之一罪，各僅成立一公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐及商業負責人以明知為不實之事項而填製不實會計憑證以幫助逃漏稅捐罪。再被告以開立不實統一發票之行為繼續中，實行幫助逃漏稅捐之行為，二行為在自然意義上雖非完全一致，然二者仍有部分重疊合致，且犯罪目的單一，依一般社會通念，認應評價為一罪方符合刑罰公平原則，如予分論併罰，反有過度處罰之疑，與人民法律感情亦未契合，是於牽連犯廢除後，適度擴張一行為概念，認此情形為一行為觸犯數罪名之想像競合犯，方屬適當（最高法院97年台上字第1880號判決參照），故被告於附表二所為，係屬一行為而觸犯上開2 罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，從一重之商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷。ꆼ起訴意旨原認被告所犯上開3 罪間，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重以商業會計法第71條第1 項規定處斷，顯有誤會。嗣公訴檢察官當庭以被告非實際負責人，改認被告所犯稅捐稽徵法第41條及商業會計法第71條第1 項規定，應數罪併罰之；另所為商業會計法第71條第1 項及稅捐稽徵法第43條第1 項，則從一重以商業會計法第71條第1 項規定處斷，再與前揭應併罰之2 罪，數罪併罰之。惟本案被告就重得公司自身逃漏稅捐部分，並未違反商業會計法第71條第1 項規定，業如前述，則檢察官認此部分應分論併罰云云，亦有未洽，本院爰依卷附證據資料認定事實並適用論罪之法條，附此敘明。ꆼ爰審酌被告身為商業負責人，明知並無實際進貨及銷售交易之事實，竟仍以不詳方式，取得不實會計憑證，復填製不實會計憑證，幫助他人逃漏稅捐，造成賦稅制度產生不公，足以紊亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性及國家稅收，更危害經濟秩序與租稅公平，然考量被告終能坦承犯罪，已見其悔改之意，暨兼衡其犯罪之動機、目的、手段、擾亂稅務作業、對財政稅捐秩序所生危害程度及生活狀況、智識程度及素行等一切情狀，各量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準，暨定其應執行之行及諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。

七、依刑事訴訟法第449 條第2 項、第3 項、第454 條第1 項，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、第43條第1項，101 年1 月4 日修正公布之稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款，刑法第2 條第1 項但書、第11條前段、第55條、第41條第1 項前段、第8 項、第51條第5 款，逕以簡易判決處刑如主文。

八、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀，上訴於本院合議庭。