臺灣桃園地方法院104年度原訴字第41號

• 裁判案由: 商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣桃園地方法院
• 裁判日期: 105 年 11 月 28 日
• 法官: 呂曾達、蔣彥威、陳彥年
• 被告: 潘秀義

臺灣桃園地方法院刑事判決　　　　　　 104年度原訴字第41號公　訴　人　臺灣桃園地方法院檢察署檢察官
被　　　告　潘秀義
指定辯護人　本院公設辯護人彭詩雯
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（103 年度偵緝字第1686號），本院判決如下：
主 文
潘秀義共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年，並應於本判決確定之日起陸個月內，向公庫支付新臺幣參萬元。
其餘被訴部分無罪。
事 實
一、潘秀義於98年11月18日前之某時許，結識真實姓名、年籍不詳綽號「阿正」之成年男子（另由臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查中），雖可預見提供自己之國民身分證及全民健康保險卡等資料擔任虛設公司之人頭負責人，可能使他人利用虛設公司名義虛偽開立不實之統一發票予其他公司行號申報扣抵銷項稅額，而幫助其他公司行號逃漏稅捐，且其並無實際經營公司之意，仍基於縱他人填製不實之會計憑證，並幫助其他公司行號逃漏稅亦不違背其本意之不確定概括犯意，而於民國98年11月18日前之某時，在臺灣地區某不詳之地點，提供其國民身分證及全民健康保險卡等證件予同有前開犯意聯絡之真實姓名、年籍不詳，綽號「阿正」之成年男子，由「阿正」接洽辦理，而由潘秀義於98年11月18日起擔任址設於桃園市八德區（改制前為桃園縣八德市，下同）介壽路一段1033號7 樓之鑫兆豐國際企業有限公司（下稱鑫兆豐公司）之負責人，而為商業會計法所稱之商業負責人。嗣「阿正」明知鑫兆豐公司於99年1 月至6 月間並無銷貨予附表一編號1 至編號4 所示公司之事實，竟於99年1 月至6 月之期間，在臺灣地區之不詳地點，以潘秀義及鑫兆豐公司之名義接續虛偽填製不實品名、數量及金額於性質上屬會計憑證之如附表一編號1 至編號4 所示之統一發票共11紙，銷售額合計新臺幣（下同）433 萬666 元後，並分別交予如附表一編號1 至編號4 所示之公司充作其進項憑證使用，嗣附表編號1 、編號4 所示之北訊數位科技有限公司、痒樂實業有限公司於申報當期營業稅時，並以前揭如附表編號1 、編號4
所示之內容為不實之交易項目、金額等統一發票共6 紙，銷售總額合計217 萬3,166 元，向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助北訊數位科技有限公司、痒樂實業有限公司以此不正當方法逃漏營業稅額合計10萬8,658 元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅管理之正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局函送及臺灣桃園地方法院檢察署檢察官簽分偵查起訴。
理 由
壹、有罪部分：
一、程序事項：
㈠ 按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條之1 第2 項、第159 條之5 分別定有明文。經查，本件證人陳淑貞、羅麗秋及陳建霖於檢察事務官詢問時所為之證述，雖均屬傳聞證據，惟查，前開證人之檢察事務官詢問之過程中均查無違法取證之瑕疵存在，檢察官、被告及其指定辦護人於本院準備程序中就上開證人證述之證據能力亦均表示無意見，且均未於本院言詞辯論終結前表示異議，本院審酌上開證人之證詞對認定犯罪事實之存否均有其必要性，業如上述，依前開證述作成時之情況，認以其為證據，核屬適當，是依刑事訴訟法第159 條之5 之規定，認有證據能力。
㈡ 本件以下認定事實所引用之非供述證據，檢察官、被告及其指定辯護人均未主張排除前開證據之證據能力，且迄於本院言詞辯論終結前均未表示異議，本院審酌前開證據並無證據證明係公務員違反法定程序所取得，且與本件犯行具有關聯性，故本件認定事實所引用之上開證據，均認具有證據能力。
二、實體事項：
㈠ 訊據被告潘秀義就前揭犯罪事實於本院審理時坦承不諱，核與證人陳淑貞、羅麗秋及陳建霖於檢察事務官詢問時證述情節大致相符（見101 年他字第6674號卷卷一第56頁至第58頁、第137 頁至第140 頁；卷二第145 頁至第146 頁），復有鑫兆豐公司與林榮煌之99年房屋租賃契約書、鑫兆豐國際企業有限公司申報書查詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表、進口報單總細項資料、專案申請調檔查核清單（鑫兆豐公司、北訊數位科技股份有限公司、痒樂實業有限公司）、鑫兆豐國際企業有限公司及分公司資料查詢明細、經濟部中部辦公室102 年4 月9 日經中三字第10235528390 函檢附之鑫兆豐國際有限公司登記案卷及對於臺北市政府98年11月26日府產業商字第09891026400 號函及該函檢附之和蓉企業有限公司於98年11月25日申請變更登記、潘秀義國民身分證及全民健康保險卡影本、鑫兆豐國際企業有限公司董事願任同意書（立同意書人潘秀義）等在卷可稽（見101 年他字第6674號卷卷一第19頁正面至21頁正面、第30頁背面至第34頁背面、第37頁背面、第38頁背面至第40頁正面、第104 頁；卷二第49頁至第141 頁），堪認被告前揭任意性自白核與事實相符，洵堪採信。是被告前揭犯行，事證已臻明確，堪以認定，應予以依法論科。
㈡ 論罪科刑部分：
⒈ 按稅捐稽徵法第43條於103 年6 月4 日經總統以華總一義字第00000000000 號令修正公布，並於同年月6 日施行，修正前第43條第1 項規定為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」、第2 項規定為：「稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。」，修正後第1 項條文則為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。」、第2
項條文為：「稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」、第3 項條文為：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。」，修正後之規定，將原條文第1 項有關稅務人員、執行業務之律師、會計師及其他合法代理人之處罰規定，由第1 項後段移列至同條第2 項，原第2 項條文移列至同條第3 項，至第1 項有關教唆、幫助犯第41條、第42條之罪者，其構成要件與法定刑則均未變更，經比較結果，修正前後規定處罰之輕重相同，並無有利、不利之情形，即非法律變更，應依一般法律適用原則，適用裁判時法即依修正後稅捐稽徵法第43條第1 項之規定處斷（最高法院95年度第21次刑事庭會議決議參照）。
⒉ 次按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明；又統一發票乃證明會計事項之經過而做為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1
款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第21 5條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處，尚無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決參照）。再稅捐稽徵法第43條第1 項所稱之「幫助犯第41條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在亦能成立犯罪（最高法院92年度台上字第2879號、72年度台上字第3972號判決參照）。查被告受真實姓名年籍不詳綽號「阿正」之成年男子所託，擔任鑫兆豐公司之名義負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，虛開如附表一所示虛偽不實之統一發票，遂行幫助如附表一編號1 、編號4 所示之公司逃漏稅捐之行為。核其所為，係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。又綽號「阿正」之男子雖無商業負責人身份，然被告與其共犯上揭各罪，而有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條之規定，論以共同正犯。又被告多次填製不實會計憑證交付如附表編號1 至編號4 所示之公司，並幫助如附表編號1 、編號4 所示之公司逃漏稅捐犯行，係於密切接近之時、地實施，侵害同一法益，各行為獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動接續施行，合為包括一行為予以評價，較為合理，係接續犯，應各論以包括一罪（最高法院86年台上字第3295號判例參照）。另被告係以填製不實會計憑證交付他人而幫助他人逃漏稅捐，係一行為觸犯數罪名，為想像競合犯，應刑法第55條規定從一重以填製不實會計憑證罪處斷。
⒊ 爰審酌被告擔任鑫兆豐公司之名義負責人，竟填載不實會計憑證而幫助其他納稅義務人逃漏稅捐，足以紊亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性及國家稅收，所為非是，惟念其犯罪後已知坦承犯行，兼衡被告幫助逃漏稅捐之金額、犯罪動機等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
⒋ 又查被告前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑，念其因短於思慮，致罹本罪，且其於本院審理中表示悔意，足見被告經此刑之教訓，自當知所警惕，而無再犯之虞，本院綜核各情，認前開對其所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑2
年，並為使被告能於本案中深切記取教訓，避免其再度犯罪，使其於緩刑期內能深知警惕，爰依刑法第74條第2 項第4
款之規定，諭知被告應於本件判決確定後6 個月內向公庫支付30,000元，以啟自新。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨略以：被告潘秀義於99年1 月間起迄同年6 月間擔任鑫兆豐公司之名義負責人時，「阿正」明知鑫兆豐公司並無向附表二所示公司進貨之事實，竟基於填製不實商業會計憑證之犯意，於不詳時、地，自附表二所示公司收取不實之統一發票共7 張，金額共計378 萬857 元，並將上開不實之進貨發票充當進項憑證，記載於會計表冊上，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以規避稅捐機關之查緝，惟因該公司並無實際營業行為，而無逃漏營利事業所得稅情形。因認被告潘秀義涉犯有商業會計法第71條第1
款之填製不實會計憑證罪嫌（至檢察官起訴書之論罪法條欄雖有記載稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪之條文，惟參照檢察官前揭起訴之事實以觀，顯與幫助逃漏稅捐之事實全然無涉，是該稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐之論罪法條，顯為贅載，予以敘明）。
二、按不能證明被告犯罪或其行為不罰者應諭知無罪之判決。刑事訴訟法第301 條第1 項定有明文。另按犯罪事實之認定，乃係據以確定具體刑罰權之基礎，務經嚴格之證明，所憑之證據不僅應具證據能力，進且須經合法之調查程序，否則不得作為有罪認定之依據，然若法院審理之結果，認為不能證明被告犯罪，而為無罪之諭知，即無上揭刑事訴訟法第154
條第2 項所謂「應依證據認定」之犯罪事實存在，是以同法第308 條前段規定無罪之判決書只須記載主文及理由，而其理由之論敘僅須與卷存證據資料相符且與經驗法則、論理法則無違即可，所使用之證據亦不以具有證據能力者為限，即使不具證據能力之傳聞證據仍非不得資為彈劾證據使用，則無罪之判決書無庸就所持證據是否例外具有證據能力加以論敘說明（最高法院100 年度台上字第2980號刑事判決意旨參照）。
三、公訴人認被告潘秀義涉嫌有前開填載不實會計憑證之罪嫌，無非係以財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、鑫兆豐公司與林榮煌之房屋租賃契約書、鑫兆豐公司進口報單總細項資料、財政部臺北市國稅局刑事案件移送書、鑫兆豐公司欠稅查詢情形表暨扣除虛報銷項及進項稅額按期核算實際逃漏稅計算表、營業人銷售額與稅額申報書等為主要之論據。
四、惟按公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為。又營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每二月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證（最高法院95年度台上字第1477號、84年度台上字第5999號判決意旨參照）。是營業人向稅捐機關申報營業稅，雖需填載「營業人銷售額與稅額申報書」，然據上所述，公司負責人填載「營業人銷售額與稅額申報書」之目的，係為依規定申報營業稅，而該等文書並非會計憑證。又檢察官起訴書一㈠所載之事實中，雖僅載「『阿正』係將不實之進貨發票充當進項憑證，記載於會計表冊上，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以規避稅捐機關之查緝」，然參照檢察官起訴書證據清單及待證事實欄編號9 之欄位內業已載明「營業人銷售額與稅額申報書」，復參照卷內之卷證、資料所示，鑫兆豐公司持之向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額之資料即為營業人銷售額與稅額申報書（見101 年他字第
6674號卷卷一第47頁正面至第48頁背面），是認檢察官起訴書事實欄一㈠中所指記載於會計表冊中所指即為營業人銷售額與稅額申報書無訛。然揆之前揭說明，可知縱使被告擔任鑫兆豐公司登記負責人期間，該公司所提出之「營業人銷售額與稅額申報書」之內容有所不實，亦無成立商業會計法第71條第1 項第1 款之商業負責人明知為不實事項填製會計憑證罪之餘地。
五、綜上所述，鑫兆豐公司所提出之「營業人銷售額與稅額申報書」之內容縱有所不實，然亦與商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知為不實事項填製會計憑證之構成要件不符，自無從認定被告犯罪，應為其無罪判決之諭知。
參、不另為無罪之諭知部分：
一、公訴意旨另認：被告潘秀義於前揭有罪事實欄一，出具如附表一編號2 、編號3 所示不實之統一發票共5 紙，銷售總額215 萬7,500 元予附表編號2 、編號3 所示之公司，嗣經該等公司分別持之向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助如附表一編號2 、編號3 所示公司以此不正當方法逃漏營業稅額合計10萬7,875 元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅管理之正確性。因認被告除犯本院前揭有罪事實認定並予以論罪科刑之商業負責人明知為不實之事項而填製會計憑證罪外，另涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌云云。
二、按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應納稅捐之結果事實，始足構成該條之罪。而同法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當亦應以受幫助之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助逃漏稅捐罪責成立之可言（最高法院91年度台上字第216
號判決意旨參照）。又按「虛設行號本身原無進銷貨事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因其實際上完全無營業行為，亦無營利事業所得可言，因此均無本身逃漏稅捐情形。而販賣發票於其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題，故亦不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責」，意指販售虛開之統一發票予虛設之公司、商號，因該虛設之公司、商號並無營業行為，自無庸繳納營業稅或營利事業所得稅，而無逃漏稅捐之問題，故販售虛開統一發票予該等公司或商號之人，亦不能論以幫助他人逃漏稅捐罪（最高法院92年度台上字第2286號判決意旨參照）。而如附表一編號2 、編號3 所示之同冠興業有限公司、竣詠實業有限公司，係屬開立不實統一發票營業人（見101 年他字第6674號卷卷一第5 頁正面、背面），即為虛設行號，則縱該等公司持鑫兆豐公司開立之不實發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，亦無庸繳納營業稅而無逃漏營業稅之可言，被告此部分自無幫助逃漏營業稅之犯行。
三、是起訴意旨上開所認，容有誤會，復查無其他積極證據足資證明被告有此部分之犯行，惟起訴意旨認此部份與經本院前揭認定有罪予以論罪科刑之部分，具有想像競合裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
據上論斷，依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、第301 條，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第55條、第41條第1 項前段、第74條第1 項第1 款、第2 項第4 款，判決如主文。
本案經檢察官林慈雁到庭執行職務。
中 華 民 國 105 年 11 月 28 日刑事第十五庭 審判長 法 官 呂曾達
法 官 蔣彥威
法 官 陳彥年
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 林佩諭
中 華 民 國 105 年 11 月 29 日附表一：
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│編號│營業人名稱 │張數│銷售額（新臺幣│稅額（新│備註 │
│ │ │ │） │臺幣） │ │
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│1 │北訊數位科技有限公司│4 │180 萬2,000 元│9萬100元│申報情形│
│ │ │ │ │ │如左。 │
├──┼──────────┼──┼───────┼────┼────┤
│2 │同冠興業有限公司 │1 │35萬元 │1萬7,500│虛設行號│
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼──────────┼──┼───────┼────┼────┤
│3 │竣詠實業有限公司 │4 │180 萬7,500 元│9萬375元│虛設行號│
│ │ │ │ │ │ │
├──┼──────────┼──┼───────┼────┼────┤
│4 │痒樂實業有限公司 │2 │37萬1,166 元 │1萬8,558│申報情形│
│ │ │ │ │元 │如左。 │
└──┴──────────┴──┴───────┴────┴────┘
附表二：
┌──┬──────────┬──┬───────┬────┐
│編號│營業人名稱 │張數│銷售額（新臺幣│稅額（新│
│ │ │ │） │臺幣） │
├──┼──────────┼──┼───────┼────┤
│1 │力鈜有限公司 │4 │180 萬2,000 元│9萬100元│
│ │ │ │ │ │
├──┼──────────┼──┼───────┼────┤
│2 │渝暘水電工程行 │3 │197 萬8,857 元│9萬8,943│
│ │ │ │ │元 │
└──┴──────────┴──┴───────┴────┘
附錄本案論罪科刑依據之法條：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條
（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）
教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒
刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。