98年度訴字第1219號｜刑事：商業會計法等｜裁判日期：98 年 12 月 31 日

臺灣桃園地方法院刑事判決　　　　　　　98年度訴字第1219號公　訴　人　臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被　　　告　甲○○ 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第23644 號），因被告就被訴事實為有罪之陳述，經詢問檢察官及被告意見後，合議庭乃裁定改依簡式審判程序判決如下：主文甲○○共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑叁年，並應於判決確定後貳年內，向公庫支付新臺幣拾萬元。事實一、甲○○係址設桃園縣蘆竹鄉○○村○○○路75號1 樓「筑城科技有限公司」（下稱筑城公司）之負責人，為商業會計法規範之商業負責人。其明知筑城公司自民國94年11月11日設立登記起，即未實際營業而並無銷貨之事實，竟與某真實姓名年籍不詳自稱「羅志強」之成年男子，共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之單一決意之犯意聯絡，自95年3 月間起至96年2 月間止，明知筑城公司與如附表一、二各編號所示之公司並無實際交易事實，仍以筑城公司名義開立如附表一、二各編號所示之不實銷售金額之統一發票（合計143 張，起訴書誤載為142 張）予如附表一、二各編號所示公司，而附表一各編號所示之公司，並將其取得如附表一各編號所示筑城公司所虛開之不實發票，據以申報如附表一各編號所示之銷售額，以資為進項憑證並藉以扣抵銷項稅額，而幫助如附表一各編號所示之公司逃漏如附表一各編號所示之營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。二、案經財政部臺灣省北區國稅局稽查後報請臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、程序方面本件被告甲○○所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序進行中，就被訴事實為有罪之陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。貳、事實認定方面訊之被告甲○○對於上揭事實均坦承不諱，並有卷附筑城公司營業稅稅籍資料查詢作業、營利事業登記資料查詢公司登記資料查詢、經濟部97年9 月26日經中三字第09736136640 號書函暨所檢附筑城公司設立變更登記事項表、公司章程、財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局94年11月21日北區國稅桃縣三字第0943017522號函暨所附筑城公司申請營業設立登記辦理稅務部分所陳相關資料、桃園縣政府94 年11 月15日府商登字第0940527160號函暨所附筑城公司申請營利事業設立登記所陳相關資料、經濟部94年11月11日經授中字第09433160790 號函暨所附筑城公司申請設立登記所陳相關資料、筑城公司財政部臺灣省北區國稅局欠稅總歸戶查詢情形表、筑城公司95年、96年申報書跨中心查詢；筑城公司95年2 月、4 月、6 月、8 月、10月、12月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、96年2 月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、釐正申購發票檔、筑城公司財政部臺灣省北區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前100 名、專案申請調檔，有統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、筑城公司異常進項來源各營業人相關移送書、營業稅稅籍資料查詢作案、統一發票、相關函文暨所檢附之審查四科虛設行號專案查核派案管制及查核成果表、涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、營業人進銷項交易對象彙加明細表、異常稅籍查詢列印、營業稅年度資料查詢進銷發票字軌號碼明細、逐筆發票明細、筑城公司專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、營業稅年度資料查詢銷項去路明細排行前100 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份等在卷可資佐證，足認被告甲○○之自白均與事實相符，本件事證明確，被告甲○○上揭犯行均堪認定，應依法論科。叁、法律適用方面一、按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。統一發票，係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第1 款之會計憑證無訛。復按商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院91年台上字第5379 號判決意旨參照）。又按商業會計法第71條第1 款之罪，以商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為，為其成立要件。而所謂「商業負責人」之定義，依同法第4 條所定，應依公司法第8 條、商業登記法第9 條及其他法律有關之規定。而公司法第8 條則規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人」，另商業登記法第9 條則規定：「本法所稱商業負責人，在獨資組織者，為出資人或其法定代理人；合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍內亦為商業負責人」，則依前開規定所處罰之對象為具有上開身分之人，即僅限於商業負責人、主辦及經辦會計人員。如未具上開身分者，應與有該身分者共犯，始有適用該法論處之餘地（最高法院93年度台上字第333 號判決意旨參照）。是本件被告甲○○為筑城公司名義上登記之董事，屬公司法所定之公司負責人，自為商業會計法之商業負責人至明，筑城公司與附表一、二各編號所示公司均無實際交易，竟仍以筑城公司名義虛開如附表一、二各編號所載之不實統一發票，被告甲○○復具有「商業負責人」之身分關係，此部分所為係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知為不實之事項，而填製會計憑證罪。再按稅捐稽徵法第43條第1 項所稱之「幫助犯第41條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯（最高法院92年台上字第28 79號判決意旨參照）。另按納稅義務人以取得實際尚無交易行為之不實發票充當進項憑證逃漏稅捐，或開立無實際交易之不實發票幫助他人逃漏稅捐，必以逃漏稅者據以向稅捐機關申報，而有實際逃漏稅捐，始能成立。被告甲○○與自稱「羅志強」之成年男子以筑城公司名義虛開統一發票，而附表一各編號所示公司將取得如附表一各編號所示筑城公司虛開之統一發票，持之申報如附表一各編號所示年度月份營業稅，並逃漏如附表一各編號所示營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，是核被告甲○○此部分所為即係違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。另查商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填製會計憑證罪，係屬任意共犯之身分犯，如無該條所定身分關係之人，如與有此身分關係之人有犯意聯絡與行為分擔，應依刑法第31條第1 項規定，仍以共同正犯論。是被告甲○○為筑城公司名義負責人，則被告甲○○與自稱「羅志強」之成年男子就前開商業負責人明知為不實之事項，而填製會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐犯行間，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。又按刑事法若干犯罪之行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行為人基於單一之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮，學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為概念者是（最高法院95年度台上字第1079號裁判意旨參照），被告甲○○於95年3 月起至96年2 月止，擔任筑城公司負責人以前揭開立不實統一發票，幫助納稅義務人逃漏稅捐之行為，係在密集期間內以相同之方式持續進行，未曾間斷，其與共犯所為前揭犯行，均具有反覆、延續實行之特徵，在行為概念上，縱有多次之舉措，仍應評價認係包括一罪之集合犯。又被告甲○○係以一行為觸犯前述二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重論以商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪。爰審酌被告甲○○素行良好，任由他人填製不實會計憑證，影響稅捐稽徵之正確性及公平性，然念其犯後均坦承犯行，態度良可，及其犯罪之動機、目的、方法、手段、所造成之損害等一切情狀，量處如主文所示之刑。另查中華民國九十六年罪犯減刑條例於96年7 月16日公布施行，被告甲○○上開犯行，其犯罪時間均在96年4 月24日以前，查無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不予減刑之情形，是本件被告甲○○自符合該條例所定應予減刑之要件，即應依同條例第2 條第1 項第3 款之規定減其宣告刑二分之一，並諭知易科罰金折算之標準，附此說明。末查被告甲○○前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽，其因一時失慮致罹犯本案，於本院審理時已承認犯行，本院認經此科刑教訓後，應知所警惕，信無再犯之虞，認所宣告之刑以暫不執行為適當，爰宣告如主文所示之緩刑，以啟自新。惟被告甲○○所為對稅務管理已造成實害，仍應予以一定之不利益負擔，審酌被告甲○○目前無業，其為家中長子，而有臥病在床之父親靠其獨力撫養等情（各見本院審訴卷第13頁、本院審理卷第46頁），爰依刑法第74條第2 項第4 款之規定，命被告甲○○應於判決確定後2 年內向公庫支付新臺幣10萬元，俾收惕儆及啟新之雙效。二、公訴意旨另以：被告甲○○與自稱「羅志強」之成年男子以筑城公司名義所虛開如附表二編號2 所示統一發票，如附表二編號2 所示公司有持上開發票資為進項憑證，而申報進項退抵使用，而幫助如附表二編號2 所示公司逃漏營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅管理之正確性云云，因認被告甲○○就此部分亦涉犯幫助他人逃漏稅捐之罪嫌。按營業稅法第1 條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，又按營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，業經財政部78年8 月3 日台財稅字第780195193 號函釋在案，而虛設行號並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅。另稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪（最高法院70年度台上字第2842號、76度台上字第208 號判決意旨參照）。是以，虛設行號既無營業行為，自無營利事業所得可言，因此本身無逃漏稅捐情形，而販賣發票予其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號尚無課稅問題，自不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責。經查，如附表二編號2 所示之哲佑有限公司為虛設行號，有營業稅稅籍資料查詢作業及筑城公司之開立不實統一發票在卷可按（見臺灣桃園地方法院檢察署97年度偵字第23644 號偵查卷宗第337 頁、第338 頁），是依上開說明，哲佑有限公司自非營業稅課徵之標的，該公司縱有自筑城公司取得不實之進項統一發票，亦無繳納營業稅而有逃漏營業稅之可言，被告甲○○就如附表二編號2 所示部分尚無何幫助逃漏稅捐之情，自無從逕繩以幫助逃漏稅捐之罪責。此外，復查無其他積極證據足資證明被告甲○○有何公訴人所指之上開犯行，原應為被告無罪之諭知，惟因公訴意旨認被告此部分之犯嫌，與被告前揭經論罪科刑之罪間有集合犯、想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第28條、第31條第1 項、第55條、第41條第1 項前段、第74條第1 項第1 款、第2 項第4 款，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，刑如主文。本案經檢察官楊凱真到庭執行職務。中華民國 98 年 12 月 31 日刑事第七庭法官蔡羽玄以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本），其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內，補提理由書狀於本院，上訴於臺灣高等法院。書記官陳玉芳中華民國 99 年 1 月 4 日附表一： ┌──┬─────────┬────────────┬───────────────────┐ │編號│營業人名稱│開立之統一發票銷售明細 │提出申報之發票扣抵明細 │ │ │ │ │ │ │ │ ├─────┬──────┼─────┬──────┬──────┤ │ │ │張數 │銷售額： │張數 │銷售額： │營業稅額： │ │ │ │ │新臺幣（元）│ │新臺幣（元）│新臺幣（元）│ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │1. │捷晟建設開發有限公│5 │4,708,000 │5 │4,708,000 │235,400 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │2. │華聖科技有限公司 │2 │5,714,285 │2 │5,714,285 │285,715 │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │3. │聚德企業股份有限公│11 │5,280,000 │11 │5,280,000 │264,000 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │4. │錩利興業股份有限公│12 │20,000,501 │12 │20,000,501 │1,000,025 │ │ │司（原名：仲信金資│ │ │ │ │ │ │ │產管理開發股份有限│ │ │ │ │ │ │ │公司） │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │5. │瑞英股份有限公司 │2 │687,430 │2 │687,430 │34,372 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │6. │利聯環保科技有限公│2 │753,800 │2 │753,800 │37,690 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │7. │天風設計企業有限公│1 │480,000 │1 │480,000 │24,000 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │8. │勝崴葆開發有限公司│4 │4,000,000 │4 │4,000,000 │200,000 │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │9. │勝威寶股份有限公司│7 （起訴書│5,800,000 （│6 │5,000,000 │250,000 │ │ │ │誤載為6 ）│起訴書誤載為│ │ │ │ │ │ │ │5,000,000 ）│ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │10. │來德發實業有限公司│2 │5,346,000 │2 │5,346,000 │267,300 │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │11. │同豐營造工程股份有│5 │1,440,000 │5 │1,440,000 │72,000 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │12. │峰一工程有限公司 │1 （起訴書│685,714 │1 │685,714 │34,286 │ │ │ │誤載為11）│ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │13. │科尼亞有限公司 │9 │2,057,500 │9 │2,057,500 │102,875 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │14. │宏彥股份有公司 │4 │830,000 │4 │830,000 │41,500 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │15. │凡古室內設計工作室│1 │100,000 │1 │100,000 │5,000 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │16. │新元科技股份有限公│10 │4,767,000 │10 │4,767,000 │238,350 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │17. │凱歌科技開發有限公│1 │150,000 │1 │150,000 │7,500 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │18. │台灣應特科技股份有│3 │942,861 │3 │942,861 │47,144 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │19. │長江防水測漏工程有│23 │21,500,000 │23 │21,500,000 │1,075,000 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │20. │萬群廣告企劃事業有│23 │10,060,420 │23 │10,060,420 │503,021 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │21. │連發廣告社 │2 │630,000 │2 │630,000 │31,500 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │22. │連盛媒體資訊有限公│1 │1,440,000 │1 │1,440,000 │72,000 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │23. │葵庭實業有限公司 │1 （起訴書│700,000 │1 （起訴書│700,000 │35,000 │ │ │ │誤載為2 ）│ │誤載為2 ）│ │ │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │24. │尚容合企業有限公司│2 │600,000 │2 │600,000 │30,000 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │25. │富爾特工程有限公司│1 │761,905 │1 │761,905 │38,095 │ ├──┼─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │26. │逢琦企業社 │1 │761,905 │1 │761,905 │38,095 │ ├──┴─────────┼─────┼──────┼─────┼──────┼──────┤ │總計│136 │100,197,321 │135 │99,397,321 │4,969,868 │ │ │ │ │ │ │ │ └────────────┴─────┴──────┴─────┴──────┴──────┘ 附表二： ┌──┬─────────┬─────────┬────────────────┐ │編號│營業人名稱│開立之統一發票銷售│提出申報之發票扣抵明細 │ │ │ │明細 │ │ │ │ ├──┬──────┼──┬──────┬──────┤ │ │ │張數│銷售額： │張數│銷售額： │稅額： │ │ │ │ │新臺幣（元）│ │新臺幣（元）│新臺幣（元）│ ├──┼─────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤ │1. │安陵企業股份有限公│1 │780,000 │0 │0 │0 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤ │2. │哲佑有限公司（虛設│1 │400,000 │1 │400,000 │20,000 │ │ │行號） │ │ │ │ │ │ ├──┼─────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤ │3. │順天醫院 │1 │1,440,000 │0 │0 │0 │ ├──┼─────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤ │4. │楠峰機電有限公司 │4 │500,000 │0 │0 │0 │ ├──┴─────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤ │總計│7 │3,120,000 │1 │400,000 │20,000 │ └────────────┴──┴──────┴──┴──────┴──────┘ 商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。

臺灣桃園地方法院98年度訴字第1219號

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