要旨
「兼營營業人營業稅額計算辦法」第四條之計算公式，係依營業稅法第十九條第三項授權制訂，本項條文所稱之「其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例」，對進口之菸酒或其他營業稅法第九條規定進口免徵營業稅之貨物而言，因自始即無「進項稅額」之存在，殊不生得否扣抵「銷項稅額」問題，若亦將其免稅銷售淨額列入計算當期不得扣抵「銷項稅額」比例，則計得之比值勢必失實，導致可扣抵之進項稅額未克充分扣抵之損害納稅人權利結果。故兼營進口及銷售均免徵營業稅之貨物，應無「兼營營業人營業稅額計算辦法」第四條計算公式之適用。 參考法條：營業稅法 第 8、9、15、19、41 條 (84.08.02) 關稅法 第 26 條 (80.07.22) 兼營營業人營業稅額計算辦法 第 2、3、4、8、8-1、8-2、 8-3、9 條 (81.08.25)
院長提案
兼營營業稅法第八條第一項第十六款「專賣品菸酒類」免稅貨物之營業人，要否依財政部訂頒之「兼營營業人營業稅額計算辦法」第四條計算公式之規定，計算繳納進口貨物應繳之營業稅？本院見解不一，有甲、乙二說： 討論內容：甲說：肯定說。 依營業稅法第十五條第一項規定，營業人係以銷項稅額扣減進項稅額後之餘額為其應納或溢付營業稅額。又同法第八條及第九條規定有免徵營業稅之貨物、勞務及進口貨物，則銷售此項免徵營業稅之貨物或勞務及進口貨物之營業人，自無以進項稅額申報扣抵銷項稅額之可言。其為兼營此項免徵營業稅之貨物或勞務及進口貨物之營業人亦然。兼營營業人既有部分進項稅額不得扣抵銷項稅額之情形，營業稅法第十九條第三項、第四十一條第二項但書乃規定就其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法及進口貨物應徵營業稅之比例及報繳辦法由財政部定之。財政部據以訂立兼營營業人營業稅額計算辦法，既有法律授權，亦無牴觸母法之情形，自屬有效。依該辦法第二條第一項規定，兼營營業人應依營業稅法第四章第一節規定計算營業稅部分，即適用該辦法規定。又營業稅法第四十一條第二項但書規定「兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，其進口貨物應徵營業稅之比例及報繳辦法，由財政部定之。」此所謂「進口貨物」即不包括營業稅法第八條第十六款及第九條所指之免稅進口貨物。營業人除進口免徵營業稅之啤酒外，尚進口應稅貨物，屬營業稅法第四章第一節稅額計算適用之對象，就此項進口之應稅貨物，自得適用「兼營營業人營業稅額計算辦法」第三條及第五條規定計算此部分應徵營業稅。又進口應徵營業稅之貨物，即生可扣抵進項稅額問題，則依進項稅額不得扣抵比例計算，尚難謂將免稅之進口啤酒亦計算包括在內課徵營業稅。次按兼營營業人營業稅額計算辦法經財政部於八十一年八月二十五日修正增訂第八條之一、第八條之二、第八條之三，乃增訂直接扣抵法，與原訂之比例扣抵法併行，並未修正刪除原所適用之比例扣抵法，難謂原辦法有逾越立法授權範圍之情事。 乙說：否定說。理由如后： 營業稅法第八條第一項第十六款規定：「經許可銷售專賣品之營業人，依照規定價格銷售之專賣品，免徵營業稅」，係就銷售貨物免徵營業稅之規定，而同法第九條第二款規定：「進口關稅法第二十六條規定之貨物免徵營業稅」，則係就進口貨物免徵營業稅所為之規定；另關稅法第二十六條第七款規定：「進口專賣機關供專賣之專賣品免稅」。準此，依上開規定，其進口及銷售營業稅法第八條第一項第十六款「專賣品菸酒類」貨物均屬免徵營業稅。同法第九條免徵營業稅之進口貨物，除同法第九條第二款但書及第四十一條第三項規定之情形外，其他並無任何應徵營業稅之規定，因此並無法律規定，因其係兼營營業稅法第八條免徵營業稅之情形，而使同法第九條免稅進口貨物變成應稅，則任何行政命令均不能使其變為應稅。營業稅法第四十一條第二項但書固規定：「兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，其進口貨物應徵營業稅之比例及報繳辦法，由財政部定之」，然其所謂「其進口貨物應徵營業稅」，係指同法第九條規定以外於進口時本應課徵營業稅，因其同時亦為可扣抵之進項稅款，為減輕營業人進口時繳稅資金之負擔，特規定於進口時免徵之營業稅而言，並非就原屬免稅者授權其訂定應否課稅。系爭貨物其進口及銷售既均同屬免稅，當無其稅額計算可言。因此，非屬營業稅法第四章稅額計算之適用對象。則無論『兼營營業人營業稅額計算辦法』第二條規定該辦法之適用於一般兼營營業人及特殊兼營營業人，本件均非其適用對象。據此『兼營營業人營業稅額計算辦法』，其適用對象應不及於進口及銷售均屬免稅之本件系爭貨物，若謂其適用於本件系爭貨物，則與其所由授權之營業稅法有關規定，似難謂無牴觸 (本院七十九年度判字第一七○八號、八十一年度判字第一○二六號、八十二年度判字第一五○二號、第一八八七號、第二三八四號、第二五四六號、第二八九一號、八十四年度判字第七五九號判決參照) 。
決議
多數採乙說。並將決議文修正如后：
決議文
「兼營營業人營業稅額計算辦法」第四條之計算公式，係依營業稅法第十九條第三項授權制訂，本項條文所稱之「其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例」，對進口之菸酒或其他營業稅法第九條規定進口免徵營業稅之貨物而言，因自始即無「進項稅額」之存在，殊不生得否扣抵「銷項稅額」問題，若亦將其免稅銷售淨額列入計算當期不得扣抵「銷項稅額」比例，則計得之比值勢必失實，導致可扣抵之進項稅額未克充分扣抵之損害納稅人權利結果。故兼營進口及銷售均免徵營業稅之貨物，應無「兼營營業人營業稅額計算辦法」第四條計算公式之適用。
