要旨
土地稅法第 18 條、停車場法第 11 條等規定及司法院釋字第 525 號解釋參照，如當事人似已預見適用優惠稅率不確定性，則申請適用特別優惠稅率時信賴基礎已不存在，即不具有信賴保護之要件
主旨
有關 100 年 6 月 8 日以後始取得停車場登記證，並向稅捐稽徵機關申請按特別稅率課徵地價稅之臨時路外停車場用地，可否主張信賴保護而准按特別稅率課徵地價稅乙節，復如說明二至四，請查照參考。
說明
一、復貴部 101 年 1 月 13 日台財稅字第 10101030020 號函、101年 3 月 6 日台財稅字第 10104527570 號函、101 年 6 月 28日台財稅字第 10104580270 號函及 101 年 8 月 7 日台財稅字第 10104599050 號函。 二、按信賴保護原則旨在保護人民因公權力行為非基於維護或增進公共利益之必要，或因人民有忍受義務，避免使人民遭受不可預計之負擔或損失（林錫堯著，行政法要義，2006 年 9 月 3 版，頁 60） ，即行政法規之廢止或變更亦有其適用。行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。除法規預先定有施行期間或因情事變遷而停止適用，不生信賴保護問題外，其因公益之必要廢止法規或修改內容致人民客觀上具體表現其因信賴而生之實體法上利益受損害，應採取合理之補救措施，或訂定過渡期間之條款，俾減輕損害，方符憲法保障人民權利之意旨（司法院釋字第 525 號解釋參照）。又信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：（一）須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）：（二）信賴表現：即當事人因該國家行為而展開具體的信賴行為（包括運用財產及其他處理行為），且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係，嗣後該國家行為如有變更或修正，將使當事人遭受不能預見之損失；（三）信賴值得保護：即當事人之信賴，必須值得保護，而無信賴不值得保護之情形（本部 99 年 11 月 30 日法律字第 0999049530 號函參照）。 三、次按土地稅法第 18 條第 1 項第 5 款規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。…五、其他經行政院核定之土地。」土地稅法施行細則第 14 條第 1 項第 2 款規定：「土地所有權人，申請適用本法第 18 條特別稅率計徵地價稅者…向主管機關申請核定之：…二、其他按特別稅率計徵地價稅之土地：應檢附目的事業主管機關核准或行政院專案核准之有關文件…」又依停車場法第 11 條規定及該條第 2 項授權訂定之「利用空地申請設置臨時路外停車場辦法」第 12 條規定，設置臨時路外停車場須地方主管機關核發停車場登記證後，始得依法營業。準此，土地所有權人申請臨時路外停車場用地依土地稅法第 18 條第 1 項第 5 款規定，按千分之十稅率計徵地價稅者，須係依行政院 83 年 1 月 24 日台 83 財 02655 號函（下稱行政院 83 年函）核定之土地，並應檢具主管機關核發之停車場登記證辦理，上開函實質上相當於法規命令之性質，行政院 100 年 6 月 8 日院臺財字第 1000029224 號函（下稱行政院 100 年函）變更行政院 83 年函見解，臨時路外停車場用地不再適用土地稅法第 18 條之特別優惠稅率，即為法規命令之變更。查前述司法院釋字 525 號解釋所涉為法規修正或變更內容之信賴保護問題，非具體案件適用於已修正之法規得依信賴保護而為與新法規不符之行政處分，且司法院釋字第 525 號解釋略以，純屬願望、期待而未有表現其已生信賴之事實者，則欠缺信賴保護要件，不在保護範圍。故行政院變更上開法規命令，並未違反信賴保護原則。本件土地承租人並非申請優惠稅率之主體，又行政院 100 年函變更 83 年函見解時，土地承租人尚未取得停車場登記證，復觀諸當事人間契約亦載有「…如嗣後獲准適用千分之十稅率者，將予以降低土地租金」等語，則本案當事人似已預見適用千分之十優惠稅率之不確定性，則其申請適用特別優惠稅率時信賴基礎已不存在，並不具有信賴保護之要件。且行政機關應依法行政，於處分時，自應依處分時之法規作出合法處分。 四、惟依貴部來函說明所述，行政院 100 年函變更 83 年函之見解之理由，係因現今大眾運輸系統陸續完成及新建大樓多設有停車場，獎勵設置停車場之目的已達成，並為避免土地所有權人藉利用空地設置臨時路外停車場養地避稅。本案土地所有權人為國營事業，是否有上述養地避稅之情形？有無須放寬行政院 100 年函之必要？宜請貴部本於權責研酌。
正本
財政部
副本
本部資訊處（第 1 類及第 2 類）、本部法律事務司（4 份）
