要旨
為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，乃明定營利事業應自八十七年度起，就當年度之未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。又為正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰明定未分配盈餘之計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予扣除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。公司當年度如有依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額，或不計入所得課稅之所得額，雖可依法免予計入當年度之課稅所得課徵營利事業所得稅，惟該項所得仍應計入該公司全年之所得額內，計算其未分配盈餘。同時，營利事業如有實際不可供分配之所得，亦應准予扣除。換言之，依規定計算之未分配盈餘，如依規定無法「實際彌補」以往年度之虧損時，仍應准予調整於扣除以往年度之虧損後加徵百分之十營利事業所得稅，方符公平合理之原則。 (裁判要旨內容由法源資訊整理)
案由
最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一三四八號上 訴 人 申隆企業股份有限公司 代 表 人 黃鳴棟 訴訟代理人 伍尚文 被 上訴 人 財政部臺北市國稅局 代 表 人 張盛和 右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年五月二十八日臺北高等行政法院九十一年度訴字第二八六七號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文
原判決廢棄。 訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。 第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔。
理由
本件上訴人起訴主張：上訴人民國八十七年度稅後所得新臺幣（下同）八、八七七、○○○元，於彌補往年度虧損二三、四七一、九五三元後，仍有累積虧損一四、五九四、九五三元，並無盈餘可供分配。被上訴人認上訴人當期獲配股票股利以面額計算共一四、二八九、四六○元，依所得稅法第六十六條之九第二項規定，核定上訴人八十七年度未分配盈餘為一四、二八九、四六○元，加徵百分之十之營利事業所得稅一、四二八、九四六元。惟上訴人至八十七年度未分配盈餘為負一四、五九四、九五三元，並無盈餘可供分配，即無藉保留盈餘規避股東或社員之稅負之情形。被上訴人既認定上訴人之未分配盈餘為負，卻要加徵「未分配」盈餘營所稅，實自相矛盾。本件獲配股票股利屬所得稅法六十六條之九第二項所稱「不計入所得課稅之所得額」，上訴人必須以面額加回未分配盈餘，但由於帳載只能作股數增加重新計算單位成本，致使獲配股票股利部分未產生帳面盈餘，因此無法於彌補以往年度虧損金額中自未分配盈餘減除。上訴人就股票股利是否列屬所得稅法第六十六條之九第二項第十款之減除項目曾兩度向財政部申請函釋，而財政部以目前正修法將未分配盈餘「改按商業會計法規定處理之當年度稅後純益」之草案已函送立法院審議，而未作否准之回復，顯係以消極之不作為方式維持其不合理之課稅原則等情，爰請判決將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。 被上訴人則以：上訴人八十七年度營利事業所得稅，經被上訴人以其八十七年度帳上所得計八、八七七、○○○元，無法彌補以往年度虧損二三、四七一、九五三元，乃核定其八十七年度彌補以往年度虧損數為八、八七七、○○○元，並依所得稅法第六十六條之九第二項規定核定上訴人八十七年度未分配盈餘為一四、二八九、四六○元，加徵百分之十之營利事業所得稅一、四二八、九四六元。查上訴人帳載累積盈虧項下金額雖為虧損二三、四七一、九五三元，惟依所得稅法第六十六條之九第一項、第二項及同法施行細則第四十八條之十第四項之規定，應以「實際彌補虧損數額」八、八七七、○○○元計算未分配盈餘之減項，本件原處分並無不合等語，作為抗辯。 原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。」、「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：．．．二、彌補以往年度之虧損。．．．」為所得稅法第六十六條之九第一項、第二項所明定。次按「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」復為行為時所得稅法施行細則第四十八條之十第四項所明定。本件上訴人八十七年度帳載所得為八、八七七、○○○元，以往年度虧損為二三、四七一、九五三元，實際彌補以往年度虧損數額為帳載所得八、八七七、○○○元，然其獲配股票股利面額計一四、二八九、四六○元之事實，有上訴人八十八年度股東常會議事錄及八十七年度虧損撥補表等件影本在原處分卷可稽，並為上訴人所不爭執，堪認為真實。是被上訴人將上訴人當年度不計入所得課稅之股票股利面額一四、二八九、四六○元計入未分配盈餘，核定其未分配盈餘為一四、二八九、四六○元，加徵百分之十之營利事業所得稅一、四二八、九四六元，復查及訴願決定遞予維持，揆諸首開規定，均無違誤。又查被上訴人將系爭股票股利列入未分配盈餘，係依明確之法律規定而為，縱有上訴人所稱理論與實際未能配合之情形，亦為適用法律規定所致，其或為相關規定未盡周全使然，惟法律規定極為明確，被上訴人依法處分，並無違反量能課稅、租稅正義及前開法條立法理由可言。又系爭股票股利既未經財政部核准作為未分配盈餘之減除項目，上訴人主張應予減除，於法無據，因將上訴人之訴駁回。 本院查：按所得稅法第六十六條之九第一項規定：「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，．．．」、第二項規定：「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰．．．二、彌補以往年度之虧損。．．．」，上開規定乃為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，乃明定營利事業應自八十七年度起，就當年度之未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。又為正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰明定未分配盈餘之計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予扣除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。次按所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定之「彌補以往年度之虧損」，並未明定須以「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定：「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額」，將法定得予扣除之項目為限縮之規定，難謂與母法之規定意旨相符。基於課稅應符合公平合理之原則，本院於審判案件時，自得就所得稅法第六十六條之九之規定，表示合法適當之見解。準此，公司當年度如有依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額，或不計入所得課稅之所得額，雖可依法免予計入當年度之課稅所得課徵營利事業所得稅，惟該項所得仍應計入該公司全年之所得額內，計算其未分配盈餘（司法院釋字第五○六號解釋參照）。同時，營利事業如有實際不可供分配之所得，亦應准予扣除。換言之，依上開規定計算之未分配盈餘，如依規定無法「實際彌補」以往年度之虧損時，仍應准予調整於扣除以往年度之虧損後加徵百分之十營利事業所得稅，方符公平合理之原則。本件依原判決所確定之事實，上訴人八十七年度營利事業所得稅，經被上訴人以其八十七年帳上所得八、八七七、○○○元，無法彌補以往年度虧損二三、四七一、九五三元，核定其八十七年度彌補以往年度虧損數為八、八七七、○○○元，並依所得稅法第六十六條之九第二項規定核定其八十七年度未分配盈餘為一四、二八九、四六○元，加徵百分之十之營利事業所得稅一、四二八、九四六元。惟查上訴人主張其帳載所得八、八七七、○○○元，用於彌補以往年度虧損二三、四七一、九五三元後，未分配盈餘為負一四、五九四、九五三元，無盈餘可供分配。而當年度獲配股票股利以面額計算共一四、二八九、四六○元，係屬所得稅法第四十二條第一項規定不計入所得課稅之所得額，依經濟部發布之商業會計處理準則（依商業會計法第十三條規定訂定）第十五條第二項第二款第四目之規定：「因持有短期投資而取得股票股利或資本公積轉增資所配發之股票者，應依短期投資之種類，分別註記所增加之股數，並按加權平均法重新計算每股平均單位成本。」因此，系爭股票股利只能作股數的增加，無法分配此項股利所得予股東，被上訴人對無實際盈餘之股票以面額計算其未分配盈餘，否准用以彌補以往年度之虧損，已違反「量能課稅」及「租稅正義」等語。經查系爭獲配之股票股利，依前開之說明，雖應計入上訴人全年所得額內計算未分配盈餘，但因該盈餘與股利為現金之情況究有不同，無法實際彌補其以往年度累積虧損之數額，從而於計算上訴人當年度應加徵百分之十之未分配盈餘時，如未准扣除上訴人以往年度之虧損，即與所得稅法第六十六條之九規定應使未分配盈餘之計算臻於公平合理之意旨有違。原處分逕以上訴人八十七年度獲配之股票股利一四、二八九、四六○元，加徵百分之十之營利事業所得稅一、四二八、九四六元，已有不適用法規及適用不當之違誤，訴願決定及原判決遞予維持，均有未合。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，非無理由，應由本院將原判決廢棄，並將訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷，由被上訴人另為適法之復查決定，以符法制。 據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百五十九條第一款、第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日最 高 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 法 官 廖 政 雄 法 官 高 啟 燦 法 官 林 清 祥 法 官 鍾 耀 光 法 官 姜 仁 脩 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 伍 榮 陞 中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日
