高雄高等行政法院判決

再審原告

張照昌

再審被告

財政部高雄國稅局

代表人

吳英世 局長

上列當事人間營業稅事件，再審原告對本院中華民國103年3月20日102年度訴字第388號判決提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣再審原告未依規定申請營業登記，即於民國98年5至10月間銷售其陸續向臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）標購之法拍屋（含房地）6戶予他人，房屋部分之銷售價格合計新臺幣（下同）4,365,276元，經再審被告所屬旗山稽徵所查獲，核認再審原告係以營業為目的之營業人，除依100年6月22日修正施行之加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）施行細則第21條規定，按房地銷售價格計算再審原告未申報之定著物部分銷售額為4,365,276元，核定補徵營業稅額218,264元外，並從一重依營業稅法第51條第1項第1款規定，按所漏稅額處1倍之罰鍰計218,264元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，經本院以102年度訴字第388號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之訴，再審原告復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以103年度裁字第824號裁定駁回其上訴確定。再審原告因認原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，遂提起本件再審之訴。

二、本件再審原告主張：

(一)原確定判決確有「重要證物漏未斟酌」之情形：再審原告於原審曾提出鄭柯秋蘭100年5月17日及蘇宏媖100年5月16日所親自簽立之證明書，說明再審原告所標購之旗山區志航街22號、民權二街7號、旗南二路176之3號及旗南二路176之2號房屋，係因原所有人林振榮、鄭柯秋蘭、蘇宏媖及蘇宏媖之子陳維揚等人銀行信用狀況等因素，無法以自己名義拍定買回，故才委請再審原告代為買回，此有原確定判決第8頁第4行至第11行可資參照，證明再審原告確實並無銷售房屋之交易行為，故此證據可謂影響判決結果甚鉅，惟原確定判決不察，並未傳喚證人鄭柯秋蘭及蘇宏媖到庭證述，即率爾駁回再審原告之訴，自有重要證據漏未審酌之違誤。

(二)原確定判決確有「適用法規錯誤」之情形：

１、按「銷售貨物或勞務之營業人，始有依法繳納營業稅之義務，而所謂營業人亦係以銷售該類貨物或勞務為營利目的之公營、私營或公私合營之事業等，始足當之。」營業稅法第2條定有明文，意即銷售貨物並以之為營利目的之營業人，始為營業稅課徵之納稅義務人，又觀財政部95年12月29日台財稅字第09504564000號令（下稱財政部95年12月29日令）：「個人須以營利為目的，買屋再予銷售且符合下列要件者，自97年1月1日起始應依法課徵營業稅(一)設有固定營業場所。(二)具備營業牌號。(三)經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。(四)其他經查核足以構成以營利為目的之營業人。」等語，更可知若非以營利為目的之個人，且符合上開財政部函示之4項要件者，即非營業稅課徵之納稅義務人，合先敘明。查，本件再審原告領有殘障手冊，在高雄市○○區○○○路○○○○號設置寬達中藥植物產銷部，用以銷售一般中草藥植物貨品為生，並非從事不動產買賣之營業人員，也從未雇用任何員工協助銷售房屋，絕無銷售房屋所得為營利行為之情形，再審原告僅係出具名義供林振榮、鄭柯秋蘭、蘇宏媖及陳維揚等人拍定旗山區志航街22號、民權二街7號、旗南二路176之3號及旗南二路176之2號房屋而已，已如前述，並無任何「持續性」銷售行為情形。因此，再審原告非屬前開營業稅法及財政部95年12月29日令所稱「須課徵營業稅之納稅義務個人」，應屬明確。

２、何況，依行政法院84年度判字第1403號判決及行政法院裁判要旨彙編第15輯之裁判內容均肯認，我國稅法乃採「一稅不兩課」之立法政策，則原確定判決一方面認再審原告就本件系爭事實於歷年均有如期繳納綜合所得稅，則再審被告如何得再向再審原告按房屋部分銷售額4,365,276元核定補徵營業稅218,264元，並按所漏稅額處1倍罰鍰？原確定判決之認定，顯然亦有違上開「一稅不兩課」之立法政策，已有違誤。原確定判決不察，自有適用法規不當及不適用法規之違背法令情形。再者，稅賦係以有實際收入為其課稅基礎，如無實際銷售與收入而逕予核課稅賦，即屬違反實質課稅之原則並有違國際兩公約之賦稅人權規定，本件系爭房屋其中坐落高雄市○○區○○○路○○○○○號曾有移轉登記，嗣經撤銷後並無實質銷售與收入，另5棟房屋乃借名登記代為投標買回，再審原告確實並無實質之營利收入，且上開房屋又非在同一年度之內過戶，原確定判決不察，遽為核課並合併處分，更有違賦稅人權及實質課稅之原則。又，再審原告事實上並未掛牌銷售房屋，亦未僱有員工協助銷售房屋業務，房屋出售之行為，本即無須課徵營業稅，且已按實繳納所得稅，原處分竟漫無標準硬要再審原告補辦營業登記並補繳營業稅，經再審原告表示不服欲提出申訴，再審被告卻置之不理，遽以再審原告漏未申報營業稅且通知補繳後又未繳納為由，進而處以1倍罰鍰云云，此等恣意悖於法令、強人所難之作法，尤屬違法。由於原確定判決有上開諸多行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，故再審原告爰依法提起再審之訴，以維權益等情。並聲明求為判決：原確定判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷。

三、再審被告則以：經查再審原告所提再審事由，業經再審被告於查核時認定，亦經鈞院及最高行政法院審酌後判決暨裁定不採在案，再審原告一再以業經審酌之主張提告，故不為答辯。

四、有關再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分：

(一)按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或最高行政法院尚有效之判例顯然違反者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有最高行政法院97年判字第360號及62年判字第610號判例可參。又確定判決之消極不適用法規，須顯然影響裁判者，始構成所謂「適用法規顯有錯誤」之再審事由，亦經司法院釋字第177號解釋在案。另判決理由不備核屬判決確定前得據以提起上訴之理由，尚與所謂適用法規顯有錯誤有間，自不據之提起再審之訴。

(二)經查，原確定判決援引行為時營業稅法第1條、第2條第1款、第3條第1項、第6條第1款、第28條前段、第43條第1項第3款、及同法施行細則第21條等規定及財政部95年12月29日令釋，認為：「營業稅法中有關稅捐主體（即營業人）資格之認定，係著重其表現在外之行為，凡有從事勞務或貨物銷售行為之權利主體，即屬營業人，即上開財政部令釋所稱『其他經查核足以構成以營利為目的之營業人』；而『銷售行為』之定義，依現行司法及稽徵實務見解，係『具備營利目的之持續性出賣行為』，而持續性之實證特徵則表現在『於一段密接時間反覆多次為出賣行為』。」並以：「．．．本件原告分別於93年7月7日、98年4月17日、98年8月31日向高雄地院以1,568,000元標購旗山區旗甲路3段216之3號、以846,000元標購旗甲路1段215巷6弄11號、同日以404,000元標購志航街22號；另於98年7月16日向高雄地院以520,000元標購民權二街7號、以640,000元標購旗南二路176之3號及以308,000元標購旗南二路176之2號等6戶法拍屋，嗣各於98年8月31日、98年5月19日、98年9月22日、98年8月25日、98年9月11日、98年9月11日分別出售予他人等情，為原告所不爭執，並有原告買賣房地資料表附原處分卷（第228頁）可稽。依上述時間計算可知，原告自法院標購系爭6戶法拍屋至與他人交易移轉所有權之日止，除旗山區旗甲路3段216之3號房屋外，其餘5戶均未逾2個月，依其交易頻率審酌，原告顯係從事經常買進、賣出房地之營利活動，難謂為一時性或偶發性之交易行為，且原告亦自承其有投資房地產之行為，其密集地買進、賣出自係為求營利，故其所為自應屬營業稅法規範之銷售行為，應依法辦理營業登記，課徵營業稅。」「本件原告經營標購法拍屋再予銷售業務，未依規定申請營業登記即行開始營業，其逃漏營業稅之違章事實，已如前述。又被告查得原告係以營利目的出售系爭6戶法拍屋後，已於99年12月23日以南區國稅旗山三字第0990015049號函通知原告於100年2月15日前補辦營業登記及補繳營業稅以免受罰，有該函文原處分卷（第171頁）可稽，惟原告並未依限辦理營業登記及補繳稅款，核其所為，縱非故意，亦有過失，自應受罰。從而，本件罰鍰處分以原告違反營業稅法第45條、第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條第1項前段規定，按營業稅法第45條處1,000元以上10,000元以下罰鍰、第51條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額1,091,320元（218,264元×5倍）及按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額4,365,276元處5％之罰鍰金額218,264元比較，擇重依營業稅法第51條第1項第1款處罰；並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表．．．，以原告未於裁罰處分核定前補繳稅款，乃按所漏稅額218,264元處以1倍之罰鍰計218,264元，亦無不合。」等由論述再審被告課徵再審原告營業稅及處罰鍰並無違誤，因而駁回再審原告之訴，經核並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形；再者，營業稅乃針對銷售或勞務課徵之消費稅，與綜合所得稅係針對年度所得額課稅者不同，再審原告既為營業稅法規範之營業人，且在中華民國境內銷售貨物，自為營業稅法之納稅義務人，尚難藉已繳納綜合所得稅，而免除其為營業人之納稅義務。本件經核原確定判決所適用之法規並無顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或最高行政法院尚有效之判例顯然違反之情形。茲再審原告主張其係銷售一般中草藥植物貨品為生之個人，並未雇用員工協助銷售房屋，亦無持續性銷售行為，並非從事不動產買賣之營業人，且其出售系爭房屋非在同一年過戶，復無實際營業收入，並其歷年如期繳納綜合所得稅，則再審被告對再審原告補徵營業稅，實有對非營業人課徵營業稅之違法，並違反一稅不兩課、賦稅人權及實質課稅原則，此外，再審被告不理會再審原告已對補徵營業稅提出申訴，竟又以再審原告漏未報繳營業稅為由，處罰再審原告，尤屬違法，原確定判決未見及此，適用法規顯有錯誤云云，核屬再審原告一己主觀之歧異意見，其執以指摘原確定判決構成行政訴訟法第273條第1項規定所謂「適用法規顯有錯誤」之再審事由云云，並無足取。

五、關於再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由部分：

(一)按行政訴訟法第273條第1項第14款所規定之「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或忽視當事人聲明之證據而不予調查，抑或就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由。

(二)再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由無非以：高雄市○○區○○街○○號、民權二街7號、旗南二路176之3號及旗南二路176之2號房屋原所有人林振榮、鄭柯秋蘭、蘇宏媖及蘇宏媖之子陳維揚等人，因銀行信用狀況及法律規定等因素，無法以自己名義拍定買回上開不動產，故委請再審原告為登記名義人買回，再審原告於原審曾提出鄭柯秋蘭及蘇宏媖簽立之證明書，得證明再審原告並無銷售房屋之交易行為等情，原審未傳喚鄭柯秋蘭及蘇宏媖到庭證述，自有重要證據未經斟酌之違誤云云。惟查，再審原告直至前訴訟程序言詞辯論終結時止，僅提出立書人屬名為鄭柯秋蘭及蘇宏媖之證明書為證，並經原確定判決以：「原告雖主張旗山區志航街22號、民權二街7號、旗南二路176-3號及旗南二路176-2號房屋之原所有人林振榮、鄭柯秋蘭、蘇宏媖及蘇宏媖之子陳維揚等人因銀行信用狀況及法律規定等因素，無法以自己名義拍定買回上開不動產，故委請原告為登記名義人買回，原告於98年間確無出售上開房屋之收入等語，並提出蘇宏媖於100年5月16日、鄭柯秋蘭於同年月17日親立之證明書（原處分卷第134-135頁）為證。然查，原告於98年度辦理綜合所得稅結算申報時，已就系爭6戶法拍屋申報財產交易所得，有其該年度之綜合所得稅核定資料清單附原處分卷（第147、148頁）可稽，足證其係以自己之利益出售系爭6戶法拍屋甚明；再者，原告就其標購上開房屋之資金係來自原所有人，及出售上開房屋所得款項係交付原所有人等資金來源與流向等重要事實，迄本院言詞辯論時止，並未提出證據以實其說，尚難僅憑鄭柯秋蘭、蘇宏媖之證明書資為其有利之認定。」予以指駁甚詳，因此即使傳喚鄭柯秋蘭及蘇宏媖到庭作證，仍不足以作出有利再審原告之認定。從而，再審原告所指聲請傳喚證人，縱經斟酌亦不足影響原確定判決之內容，當不符合行政訴訟法第273條第1項第14款規定「足以影響於判決」之要件。而證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有重要證據漏未斟酌。是再審原告於前程序所提出之主張及證據，原判決未予採信，係屬證據取捨問題，自非漏未斟酌，與行政訴訟法第273條第1項第14款規定原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者之情形無涉。再者，再審原告於前訴訟程序亦未曾聲請傳喚鄭柯秋蘭及蘇宏媖到庭作證，更遑論「證人」並非前開條款所指之「證物」，再審原告此部分主張亦與證物之要件不合。再審原告主張本件之原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款規定再審事由，揆諸前揭說明，洵難憑採。

(三)綜上所述，本件再審原告之主張並無可採，其依行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款規定，提起本件再審之訴，為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。

六、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第一庭