高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十二年度訴字第一四一二號

高雄高等行政法院裁定　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第一四一二號

原告

乙○○

兼訴訟代理人

甲○○

被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

朱正雄 局長

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十一月三日台財訴字第

○九二○○四八○六七號訴願決定，提起行政訴訟。本院裁定如左：

主文

理由

一、按起訴不備其他要件，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第一百零七條第一項第十款定有明文。又「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。」則為稅捐稽徵法第三十五條第一項第一款所明定。故稅捐之納稅義務人如對核定稅捐之處分不服，即應依稅捐稽徵法所定行政救濟程序辦理，即依稅捐稽徵法第三十五條第一項第一款所定之期間申請復查。次按「訴願及行政訴訟，均係對於未確定之行政處分，請求救濟之方法，若行政官署之處分已經確定，自不得更藉行政爭訟程序請求救濟。」亦經改制前行政法院著有六十一年裁字第二十四號判例在案。又「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」為行政訴訟法第五條所明定。可知，提起本條之課予義務訴訟，須人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內「應作為而不作為」，或「予以駁回」，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，始得向法院提起之，若無此種情形，而人民卻向高等行政法院提起課予義務訴訟，其起訴即應認不備要件。

二、本件原告因其被繼承人楊源（即原告之父）於民國（下同）八十四年一月三日死亡，原告於同年五月三日辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新臺幣（下同）九千零二十五萬六千五百十九元，遺產淨額五千八百六十四萬二千五百十九元，應納稅額二千零九十六萬二千九百五十八元，繳納期限至八十六年二月十六日止，原告並於八十六年十月十六日繳清在案。嗣原告於繳清前述被繼承人楊源之遺產稅後，先於八十九年七月二十五日向被告主張其被繼承人所遺坐落高雄縣燕巢鄉○○段四０九之一、四一四地號等二筆土地（非系爭土地），應適用八十四年一月十三日修正後遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款前段規定，扣除其土地價值之全數，故依稅捐稽徵法第二十八條規定，申請退還已納遺產稅及利息，經被告以八十九年八月二日南區國稅審二字第八九０五三二五０號函否准所請，原告對該函不服，向財政部提起訴願，並於訴願書中另主張被繼承人所遺坐落燕巢鄉○○段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地（即本件原告爭執之系爭土地）應依行政院八十三年十二月十三日台八三經字第四六一七０號函釋，依農業發展條例第三十一條規定免徵遺產稅，此部分被告係另以八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號函否准原告之請求，原告對被告此一函復並未提起訴願表示不服。而前述原告因不服被告八十九年八月二日南區國稅審二字第八九０五三二五０號函，提起之訴願，其訴願決定書亦表示「滾水段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地（即系爭土地）申請免徵遺產稅乙節，核與本件行政處分並非一事，非屬訴願範圍，並經原處分機關答辯函敘明已另案審理中」等語。嗣原告又於九十年五月十七日向被告函詢系爭坐落滾水段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地申請免徵遺產稅乙節，另案審理結果，經被告以九十年五月二十三日南區國稅審二字第九００三三四六一號函復略以：本案業以八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號函復在案，原告對被告此函復亦未提起訴願表示不服。然原告又就上開財政部訴願決定提起行政訴訟，經本院九十年十一月二十八日九十年度訴字第一三九二號判決以原告就系爭滾水段四一四之一、四一四之二地號土地申請退稅部分，經被告函復否准，原告並未就被告之函復提起訴願，認原告就此部分逕行起訴，請求撤銷原處分及訴願決定，並請求退還此部分之遺產稅，自屬無據為由，駁回原告之訴。嗣原告再於九十年十二月十九日就系爭滾水段四一四之一、四一四之二地號土地應免徵遺產稅乙節，再次具文申請退稅，被告乃以九十年十二月二十七日南區國稅審二字第０九０一０四三四八０號函復略以：「本局於八十九年十一月二十三日以南區國稅審二字第八九０八二八一八號函復在案，並經高雄高等行政法院九十年十一月二十八日訴字第一三九二號判決確定。」原告不服，提起訴願，經財政部以九十一年九月二十三日台財訴字第０九一００一四四七六號訴願決定不受理，原告亦未對之提起行政訴訟。嗣原告又於九十一年十月十六日向被告提出本件申請，主張依據稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，及依同法第二十八條規定請求退還誤收之稅捐，被告因原告就相同事項屢次申請退稅，已經確定，乃依行政程序法第一百七十三條第二款規定簽存不函復原告，原告遂以被告遲不依法作成決定提起訴願，經財政部九十二年十一月三日台財訴字第０九二００四八０六七號訴願決定不予受理，原告對此不服，提起本件行政訴訟，聲明求為判決訴願決定撤銷及被告原核定繳納之遺產稅款四千一百三十九萬一千元及自繳納日起按年息百分之五計算之法定利息退還原告。

三、經查，原告提起本件訴訟，係針對原告於九十一年十月十六日之申請書所為之申請一事為爭執，而此一申請書是就系爭坐落高雄縣燕巢鄉○○段四一四之一、四一四之二地號土地遭被告核課遺產稅事件，依據稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，及依同法第二十八條規定請求退還誤收之稅捐一節，則據原告陳述甚明，並有該申請書附卷可稽。另原告所稱系爭坐落高雄縣燕巢鄉○○段四一四之一、四一四之二地號土地被告核課遺產稅事件，即被告對於被繼承人楊源之遺產所核課遺產稅事件，而此遺產稅之核定，其繳納期限係自八十五年十二月十六日起至八十六年二月十六日止，而該核定之稅款，原告亦已於八十六年十月十六日繳清一節，則有遺產稅核定查詢之電腦資料附原處分卷足按；系爭遺產稅之核定，其限繳日期既為八十五年十二月十六日起至八十六年二月十六日止，則依上述稅捐稽徵法第三十五條第一項第一款規定，原告係應於繳納期間屆滿翌日起算三十日內申請復查，是原告遲至九十一年十月十六日始提出申請書表示申請復查之意旨，則原告此復查之申請顯已逾越首揭申請復查之法定不變期間，原核課遺產稅稅捐之處分即已確定，是其復查之申請，已非合法。

四、又關於原告依據稅捐稽徵法第二十八條規定請求部分：

（一）按「人民陳情案有下列情形之一者，得不予處理︰一、無具體之內容或未具真實姓名或住址者。二、同一事由，經予適當處理，並已明確答覆後，而仍一再陳情者。三、非主管陳情內容之機關，接獲陳情人以同一事由分向各機關陳情者。」行政程序法第一百七十三條定有明文。又所謂行政處分，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。至行政機關所為單純事實之敘述（或事實通知）或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生何法律上之效果者，自非行政處分，人民即不得對之提起訴願。此觀現行訴願法第三條第一項之規定自明，最高行政法院亦著有四十四年判字第十八號、六十二年裁字第四十一號判例可資參照。故行政機關以已有行政處分存在，不得任意變更或撤銷為原因，明示或默示拒絕當事人之請求，屬重覆處分，不生任何法律效果（吳庚著行政法之理論與實用增訂八版第三三九頁參照），自非行政處分。

（二）查關於被繼承人楊源之遺產稅，經被告核課，並於該遺產稅繳清後，原告就系爭被繼承人楊源之遺產中關於系爭坐落高雄縣燕巢鄉○○段四一四之一、四一四之二地號土地，以依行政院八十三年十二月十三日台八三經字第四六一七０號函釋，應依農業發展條例第三十一條規定免徵遺產稅為由，援引稅捐稽徵法第二十八條規定，向被告請求退還此部分之遺產稅，於九十一年十月十六日為本件申請前，原告已提出三次申請；其過程如下：１、於另案向財政部提起之訴願書中，主張被繼承人所遺系爭燕巢鄉○○段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地，應依行政院八十三年十二月十三日台八三經字第四六一七０號函釋，依農業發展條例第三十一條規定免徵遺產稅，此部分被告係以八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號函否准原告之請求，原告對被告此一函復並未提起訴願表示不服。２、就上述申請，因前述訴願決定書中表示「滾水段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地（即系爭土地）申請免徵遺產稅乙節，核與本件行政處分並非一事，非屬訴願範圍，並經原處分機關答辯函敘明已另案審理中等語。」原告乃又於九十年五月十七日向被告函詢系爭坐落滾水段四一四之一、四一四之二地號等二筆土地申請免徵遺產稅乙節，另案審理結果，經被告以九十年五月二十三日南區國稅審二字第九００三三四六一號函復略以：本案業以八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號函復在案，而原告對被告此函復亦未提起訴願表示不服。３、嗣原告於就上開財政部訴願決定提起行政訴訟，經本院九十年十一月二十八日九十年度訴字第一三九二號判決，以原告就系爭滾水段四一四之一、四一四之二地號土地申請退稅部分，經被告函復否准，原告並未就被告之函復提起訴願，認原告就此部分逕行起訴，請求撤銷原處分及訴願決定，並請求退還此部分之遺產稅，自屬無據為由，駁回原告之訴後；原告再於九十年十二月十九日就系爭滾水段四一四之一、四一四之二地號土地應免徵遺產稅乙節，又依稅捐稽徵法第二十八條規定申請退稅，被告則以九十年十二月二十七日南區國稅審二字第０九０一０四三四八０號函復原告略以：「．．．．．業經本局於八十九年十一月二十三日以南區國稅審二字第八九０八二八一八號函復在案，並經高雄高等行政法院九十年十一月二十八日訴字第一三九二號判決確定。」等語，原告不服，提起訴願，經財政部以九十一年九月二十三日台財訴字第０九一００一四四七六號訴願決定不受理等情；有訴願決定書、被告八十九年八月二日南區國稅審二字第八九０五三二五０號函、八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號函、九十年五月二十三日南區國稅審二字第九００三三四六一號函、九十年十二月二十七日南區國稅審二字第０九０一０四三四八０號函（均影本）及本院九十年度訴字第一三九二號判決書影本附原處分卷可稽。而原告係於九十一年十月十六日向被告提出本件申請，關於依據稅捐稽徵法第二十八條規定請求退稅部分，其主張之事實及理由，俱與前述之申請相同，亦有該申請書附卷可按。觀被告就原告歷次申請所為函復及處理情形可知，其中除被告就原告第一次申請所為八十九年十一月二十三日南區國稅審二字第八九０八二八一八號回函，因對原告發生否准之法律上效果，影響原告之權益，應屬否准原告申請之行政處分外；被告另就原告申請而回覆之「被告九十年五月二十三日南區國稅審二字第九００三三四六一號函」及「九十年十二月二十七日南區國稅審二字第０九０一０四三四八０號函」，其內容均僅是重申前已處理之結果，並未發生任何法律效果，依前開所述，其性質應屬觀念通知，並非行政處分。又因原告就同一事由已提出多次申請，並均經被告函復在案，是被告乃以原告復就同一事由於九十一年十月十六日提出之本件申請，符合行政程序法第一百七十三條第二款規定，而依該條規定簽存不再函復申請人，亦據被告陳述在卷，並有該「簽」附原處分卷可稽。故而，被告就原告九十一年十月十六日提出之申請書，關於依據稅捐稽徵法第二十八條退還稅款部分，係依行政程序法第一百七十三條第二款規定予以簽存不再函復，而被告此處理程序，觀諸原告確有就同一事由已經被告數次函復後，仍再為申請之事實，是被告就原告本次申請為簽存不再函復之處理，關於原告依據稅捐稽徵法第二十八條請求部分，核與行政程序法第一百七十三條第二款規定相符；是被告就原告本次之申請，關於依據稅捐稽徵法第二十八條請求退稅部分，並無於法令所定期間內「應作為而不作為」或「予以駁回」之情況，是原告就此部分以被告逾期未為決定為由，提起本件課予義務訴訟，依首開所述，即與行政訴訟法第五條規定之要件不合。

五、綜上所述，原告提起本件訴訟，其中依據稅捐稽徵法第三十五條規定請求部分，因已逾申請復查之不變期間，另依據稅捐稽徵法第二十八條規定請求部分，則起訴不備要件。其中關於原告依據稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查部分，被告認屬行政程序法第一百七十三條第二款所規定得不予處理之陳情，雖有未洽，訴願為不受理決定，理由亦有未合，但結論尚無不合；另原告依據稅捐稽徵法第二十八條規定請求部分，被告依據行政程序法第一百七十三條第二款規定予以簽存不再函復，核屬有據，訴願為不受理決定，亦無不合；故原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定及被告原核定繳納之遺產稅款四千一百三十九萬一千元及自繳納日起按年息百分之五計算之法定利息退還原告，顯非合法，應予駁回。

六、再原告本件請求既因起訴不備要件遭駁回，故原告關於原核定遺產稅之處分是否適法之爭執，本院即無再予論述之必要，併予敘明。

七、依行政訴訟法第一百零七條第一項第十款、第一百零四條、民事訴訟法第九十五條、第七十八條、第八十五條第一項前段，裁定如主文。

高雄高等行政法院第一庭

法院書記官　李怡緻