高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十三年度簡字第二六七號

高雄高等行政法院簡易判決　　　　　　　　　　　　　九十三年度簡字第二六七號

原告

甲○○

訴訟代理人

洪國瑜 會計師

被告

財政部台灣省南區國稅局

代表人

乙○○ 局長

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年六月十六日台財訴

字第○九三○○一七二一九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實及理由

一、緣原告九十年度綜合所得稅結算申報，被告以其與配偶陳金宗九十年度已分居，乃將全部應納稅額按其個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳稅款後，發單補徵其綜合所得稅新臺幣（下同）三八、一七七元。原告不服，主張增列受扶養親屬長女陳靜怡教育學費特別扣除額，並主張其子女陳靜怡、陳秉宏等二人均由其負擔扶養，渠等免稅額及相關扣除額應由其所得項下減除，申請復查結果，獲追認教育學費特別扣除額二五、○○○元，並追減應補稅額一、四三九元。原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告起訴略謂：㈠、原告與配偶陳金宗自民國（下同）八十四年起迄今均分居生活，惟子女陳靜怡及陳秉宏均與原告共同生活，相關生活費亦係由原告負擔，陳金宗一毛未付，亦未予生活上照養，並放棄監護權。本案二人均有辦理九十年度綜合所得稅結算申報，個人之減免及扣除事實不同，這些均屬所得總額之減項，減除之後如有餘額（即綜合所得淨額），始得依法定「稅率」計算結算申報戶之應納稅額。另依所得稅法第十五條規定夫妻雖應合併申報，惟原告與配偶早已分居，事實上並不能知悉對方之所得及相關減免、扣除事實等事項，財政部於此種情形下，亦同意歸戶合併計算之應納稅額，依一定「計算方法」計算後，分別發單補徵。㈡、本案之爭點主要為分擔課稅應考量個人之各項扣除事實，如鉅額醫藥費用應個別歸屬，如不能個別歸屬者，二者均等；又綜合所得稅係採累進課稅，以所得總額之比例分攤基礎，均未考量所得級距之差異，致使所得較低者依比例分擔所得較高者之累進稅額。原告所提附件中有三種計算方式（即夫妻總額比例、夫妻個別所得淨額比例、所得淨額依累進課稅計算），求算分擔之稅額，由該計算可以看出其夫妻分擔稅額之不同，假設低所得一方以後年度所得相同，而高所得一方以後年所得越高，則低所得一方將負擔更高累進稅負，因此以總額比例分擔稅額有違實質課稅公平原則，暨行政程序法第七條及第九條規定，已侵犯人民之財產權，爰聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）而為另適法之處分云云。而被告則以：㈠、原告配偶陳金宗之九十年度綜合所得稅結算申報，於申報書中註明與原告分居之事實，被告乃依行為時所得稅法第十五條第一項及財政部七十六年三月四日台財稅第七五一九四六三號函規定，將渠等二人所得歸戶合併後，以全部應納稅額按夫妻個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，原告應納稅額四七、五八五元，減除已扣繳稅款九、四○八元，應補稅額三八、一七七元。㈡、查原告與其配偶九十年度雖已分居，惟婚姻關係仍存續，依規定其與配偶之所得仍應合併報繳，原告配偶陳金宗已於申報書中註明與原告分居，並經其申請分別發單，被告乃依規定，就全部應納稅額分別發單補徵，要非無據。惟本件經原告申請復查後，既經追認教育學費特別扣除額二五、○○○元，被告乃重行核算原告應納稅額為一六八、二六○元，按其個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除已扣繳稅款，計算原告應補稅額三六、七三八元，原核定應補稅額三八、一七七元，乃予追減一、四三九元，依法並無不合。是原告所述，為不足採等語，資為抗辯。

三、按「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第十五條第一項所明定。次按「夫妻分居，如已於綜合所得稅結算申報書內載明配偶姓名、身分證統一編號，並註明已分居，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理結算申報，其歸戶合併後全部應納稅額，如經申請分別開單者，准按個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳及自繳稅款後，分別發單補徵。」為財政部七十六年三月四日台財稅第七五一九四六三號函所明釋。

四、經查，原告九十年度綜合所得稅結算申報，被告以其與配偶九十年度已分居，乃將全部應納稅額按其個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳稅款後，發單補徵其綜合所得稅三八、一七七元，原告不服，申請復查，並申請增列教育學費特別扣除額，獲追認教育學費特別扣除額二五、○○○元及追減應補稅額一、四三九元等情，並有原告及其配偶九十年度綜合所得稅結算申報書及核定通知書附原處分卷可稽。而原告提起本件訴訟無非主張其子女陳靜怡及陳秉宏均由其扶養，渠等免稅額及相關扣除額應由其所得項下減除，故計算其應分擔之綜合所得稅額，應由「所得總額」改為「所得淨額」為計算基礎之分攤方法。又財政部七十六年三月四日台財稅第七五一九四六三號函之計算方式對所得較低一方，不符實質課稅公平原則云云，資為爭執，爰分述如下：

⒈依行為時所得稅法第十五條關於綜合所得稅之納稅義務人應與其有所得之配偶及其他受扶養之親屬合併申報課稅之規定，乃以減少申報及稽徵件數，節省徵納雙方勞費為目的。又上開合併申報之程序，為增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，亦經司法院釋字第三一八號解釋在案。再者，夫妻於婚姻關係存續中，倘有分居之事實，固仍應合併辦理所得稅結算申報，惟其稅額分擔之比例究應以何種計算基礎作為其分攤方法，除應顧及夫妻應合併申報及所得稅法採累進稅率之法制現況外，其採累進稅率後增加之稅額負擔與雙方所得之多寡，是否符合租稅公平原則，亦應併予注意。查財政部七十六年三月四日台財稅第0000000號前揭函釋意旨，認夫妻分居，如符合一定要件經申請分別開單者，准按個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳及自繳稅款後，分別發單補徵。是項夫妻雙方應負擔稅額之計算方法，不惟顧及夫妻應合併申報之法制現況，亦考量因採累進稅率後雙方之納稅負擔能力，且計算簡便明確，節省徵納雙方核課時間，與租稅公平原則及現行法律均無牴觸之處，本院自得援用。

⒉經查，原告配偶陳金宗之九十年度綜合所得稅結算申報，於申報書中註明與原告分居之事實，被告乃依行為時所得稅法第十五條第一項及上揭財政部七十六年三月四日台財稅第七五一九四六三號函釋規定，將渠等二人所得歸戶合併後，以全部應納稅額按夫妻個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，原告應納稅額四七、五八五元，減除已扣繳稅款九、四○八元，核定應補稅額三八、一七七元。惟原告不服，申請復查，並申請增列教育學費特別扣除額，經獲被告追認教育學費特別扣除額二五、○○○元及追減應補稅額一、四三九元，經核尚無不合。原告雖主張其子女陳靜怡及陳秉宏均由其扶養，渠等免稅額及相關扣除額應由其所得項下減除，故計算其應分擔之綜合所得稅額，應由「所得總額」改為「所得淨額」為計算基礎之分攤方法云云。惟所得稅之稽徵，係全國納稅義務人集團性使用稅務行政程序之制度，原具有大量性之行政特性，而各納稅義務人無不希望稅捐稽徵機關能以快速、有效、公平、合理方式，確定其應納稅額。準此，倘依照原告主張，夫妻二人因各自獨立生活，則各人之免稅額及相關扣除額均由其所得項下減除，然後再按渠等二人之「所得淨額」比率，依累進稅率計算其應分擔之綜合所得稅額，則稅捐稽徵機關勢必就夫妻二人申報之免稅額及扣除額分別勾稽查核，以求得其個人正確之所得淨額，而後算出其二人應分擔之稅額，較諸財政部七十六年三月四日台財稅第七五一九四六三號函釋之稽徵方式，於歸戶合併後算出夫妻二人全部應納稅額，而後按個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，再各別減除其已扣繳及自繳稅款後，分別算出其應分擔之稅額，不惟計算方式更為繁雜，抑且，增加徵納雙方核課時間，納稅義務人未必均能蒙受其利，是原告上開主張，並不足憑採。

五、綜上所述，原告上開主張，並不足採。被告以原告與其配偶雖分居生活，乃將全部應納稅額按其個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳稅款後，發單補徵其綜合所得稅三八、一七七元，經原告申請復查後，獲追認教育學費特別扣除額二五、○○○元及追減應補稅額一、四三九元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴求為撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論為之，附此說明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭

法院書記官 藍慶道附註：行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：