臺灣高等法院 高雄分院96年度上更(二)字第102號

臺灣高等法院高雄分院刑事判決　　 96年度上更(二)字第102號

上訴人

臺灣屏東地方法院檢察署檢察官

上訴人

即被告

甲○○

上列上訴人因被告業務侵占等案件，不服臺灣屏東地方法院89年度訴字第152 號中華民國91年1 月31日第一審判決（起訴案號：

臺灣屏東地方法院檢察署88年度偵字第2924號），提起上訴，判

決後經最高法院第二次發回更審，本院判決如下：

主文

事實

一、甲○○自民國（以下同）80年底起擔任位於屏東縣車城鄉由廖進春所開設之大發加油站有限公司（下稱大發加油站）之會計人員，負責所有款項收支記帳、領放、存取等業務，為從事業務之人，竟基於意圖為自己不法所有，及填製不實會計憑證、變造會計憑證之概括犯意，自81年1 月5 日起至86年11月7 日止，利用其上開職務上機會，並基於概括之犯意，就該加油站客戶所積欠之帳款（即應收帳款部分），於收取客戶所繳交之現款時，未將所收取之款項全數繳回加油站，而將其抑留扣下之款項部分，以變易持有為所有之意思，在屏東縣車城鄉該加油站，於附表一所列之時間，將附表一所列之金額，連續將之侵占入己，並依短報後之現金收入，以虛增欠油款及虛減入油款之方式填製不實收入傳票，再據以記入日記帳，因而在傳票會計憑證及帳簿內容上為不實之登載，遂使大發加油站經理乙○○（即廖進春之子，為加油站之實際負責人）每日查對收支情形時，未能發現有誤。事後，甲○○為免乙○○查核帳冊而發覺上情，更藉其保管會計憑證帳冊之便，就其所侵占款項部分之總分類帳等相關帳冊加以變造其內容，使應收帳款部分與原來甲○○所收取之帳款數額相符（即向客戶應收及實收之金額），以避免客戶追查而事發，侵占之數額一共新臺幣（下同）769 萬1, 587元，其詳細之侵占時間、金額詳如附表一所示，其填製因有差異而不實之傳票、日記帳或應收帳之時間，亦如附表一所示，因而致生損害於大發加油站。而甲○○以此方法，先後侵占該大發加油站所有之應收帳款後，該大發加油站自81年間起至87年12月止之應收帳款共有1,162 萬9,957 元之累計差額，其試算表與差異明細表、暨差異明細表詳如附表二所示，其中虛增欠油款、虛減入油款而予侵占之金額為如附表一所示之769 萬1,587 元。嗣於87年間，因乙○○認該加油站開業多年營運尚佳，然卻逐年虧損甚鉅，因而委託會計師詳細核對公司會計憑證帳冊後後始發覺上情。

二、案經大發加油站有限公司訴由臺灣屏東地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

壹、證據能力部分：

一、按92年1 月14日修正通過之刑事訴訟法於同年9 月1 日施行前，已繫屬於各級法院之案件，其以後之訴訟程序，應依修正刑事訴訟法終結之。但修正刑事訴訟法施行前已依法定程序進行之訴訟程序，其效力不受影響，刑事訴訟法施行法第7 條之3 定有明文可資參考。此乃為避免程序之勞費，本諸舊程序用舊法，新程序始用新法之一般原則，法院於修正之刑事訴訟法施行前，已依法踐行之訴訟程序（包含證據法則之適用），其效力不受影響；對於提起上訴之案件，於修正刑事訴訟法施行前，原審法院就可得為證據之證據，已依法定程序調查者，其效力當然亦不受影響。經查本件關於證人乙○○、王聖鈞、張瑞森、王進順、林聰仁等人之陳述，以及相關之現金收入傳票、宜鑫會計師事務所稽核報告書、屏東縣車城鄉農會函、第一商業銀行恆春分行函、車城郵局進出明細、對帳單、財政部台灣省南區國稅局恆春稽徵所函、營利事業登記證、經濟部公司執照、扣押之日記簿、總分類帳、會計憑證、莊明山會計師事務所公文函及檢附之查核報告書等書證及物證，均係在92年1 月14日修正通過之刑事訴訟法施行前，已就上開可得為證據之證據，依法定程序為調查，依上開說明，其修正刑事訴訟法施行前已依法踐行之訴訟程序，其效力當然不受影響，依法均有證據能力。

二、又按刑事訴訟法第159 條之5 規定：「被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。」，其立法旨趣無非係慮及傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已同意使用該傳聞證據或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，法院仍可承認該傳聞證據之證據能力。本件前述証人乙○○、王聖鈞、張瑞森、王進順、林聰仁等人之陳述，以及相關之現金收入傳票、宜鑫會計師事務所稽核報告書、屏東縣車城鄉農會函、第一商業銀行恆春分行函、車城郵局進出明細、對帳單、財政部台灣省南區國稅局恆春稽徵所函、營利事業登記證、經濟部公司執照、扣押之日記簿、總分類帳、會計憑證、莊明山會計師事務所公文函及檢附之查核報告書等書證，上訴人、檢察官於準備程序中表示就其證據能力部分不爭執，嗣於審判程序中亦經依法提示並告以要旨，由上訴人、檢察官表示意見，審酌上開證據作成時之外部情況並無不當，自具有可信性，依前述規定，亦得作為認定事實之證據。

貳、實體部分：

一、訊之上訴人即被告甲○○矢口否認有業務侵占及違反商業會計法犯行，辯稱：我們大發加油站是兩班制，中午交班時就將款項交給老闆，錢不歸我保管，我的業務是將收的油錢，交給老闆並記帳，錢並未放過夜，都是當天交給老闆，且帳每天都有核對過，並無塗改會計憑證帳冊及侵占款項之不法情事云云。惟查：

（一）被告甲○○於上開時地，利用其職務上機會，於收取客戶所繳交之帳款時，未將所收取之款項全數繳回加油站，而將扣下之款項部分，予以侵占入己，並依短報後之現金收入，以虛增欠油款及虛減入油款之方式填製不實收入傳票，再據以記入日記帳，因而在傳票會計憑證及帳簿內容上為不實之登載，遂使大發加油站經理乙○○每日查對收支情形時，未能發現有誤，復藉其保管會計憑證帳冊之便，就其等所侵占款項部分之傳票等會計憑證、日記帳及總分類帳加以塗改變造其內容，使之與原來甲○○所應收取之帳款數額相符，以此方法，共計侵占大發加油站所有之應收帳款769 萬1,587 元之事實，業據告訴人大發加油站代表人廖進春指訴甚詳，核與告訴人之實際負責人乙○○於偵查中及原審審理中指稱被告甲○○侵占該公司帳款，製作不實相關帳冊以及塗改傳票等會計憑證、日記帳及總分類帳之情節大致相符（見偵查卷第13頁、第56頁反面、原審91年1 月17日審判筆錄），並有乙○○提出由被告甲○○所製作之大發加油站自83年至87年間之會計憑證60本、80年至87年間之日記帳簿16本、總分類帳15本扣案可資佐證。

（二）上開會計憑證及帳冊經原審送請宜鑫會計師事務所由會計師張崑銘稽核，經查核其中總分類帳中應收帳款等特定科目與其有差異之日記帳、現金收入傳票、轉帳傳票或差異日期前後餘額數據分析覆核結果，發現自81年至87年間該大發加油站特定科目中合計達1,110 萬1,371 元之差異數，有該會計師事務所特定科目稽核報告書在卷可稽。又本院前審調查時將大發加油站之前述會計憑證帳冊送請高雄市莊明山會計師事務所由會計師莊明山稽核，經莊明山會計師依其現狀及交易事項借貸法則，重新輸入電腦，彙總為日記序時帳，過入總分類帳，編製各年度之損益表、資產負債表，並依重大差異數之會計科目，再予擴大查核分析，詳列差異明細表，發現其中與本案最直接關聯之應收帳款科目，截止87年底累計差額為1,162 萬9,957 元（關於差異數累計之金額詳見莊明山會計師製作之「特殊目的查核報告書」第2 、19、54、109 、164 、209 、244 頁所示之81年至87年差異明細表所示），此有莊明山會計師查核製作之大發加油站「特殊目的查核報告書」、「財務報表」、「損益表」、「資產負債表」附卷可稽。本件大發加油站81年至87年應收帳款科目之差異數，經前述前後兩會計師查核，均認有1 千1 百餘萬元之差異數目，可見被告甲○○製作之前述帳冊錯誤甚大，確有虛偽記載不實情事。又該兩會計師查核報告書，雖略有尾數之出入，然莊明山會計師所查核製作之報告書係本院前審所委託製作，應較為翔實，自應以其查核報告書所認定之1162萬9957元，較為可採，併此敍明。

（三）被告甲○○及同案被告即其夫林聰仁於偵查中均先供稱：我們除加油站工作外，並無其他收入等語（見偵查卷第25頁），被告甲○○於偵查中供稱：進去加油站時薪資每月13,000元，離職時每月16,000元等語（見偵查卷第24頁反面），同案被告林聰仁亦供稱：進去加油站時薪資每月13,000 元 ，離職時每月23,800元等語（見偵查卷第24頁反面），則依其2 人所供可知，其等每月之薪資計39,800元，然經調閱被告甲○○在屏東縣車城鄉農會及第一商業銀行恆春分行帳戶83年至87年間之存款進出紀錄，其中竟常有1 、2 月內即有逾10萬元以上之金額存入，此有該等帳戶明細各1 份附卷可憑，被告甲○○及其夫林聰仁2 人既無其他收入，被告甲○○之上述帳戶竟有上開存款數額，顯違常情。雖被告甲○○於偵查中又翻異前詞，辯稱：我另有為家人理財，收得家人匯入款項等語（見偵查卷第120 頁反面），然觀之被告甲○○所提林董玉柳、王英耀、王素慈等人之存款明細影本，其等之存款鮮有逾20萬元之紀錄，但被告甲○○之存款紀錄卻有多筆數10萬元之進出，顯不相符，況同案被告林聰仁於偵查中又改稱：除在加油站任職外，另有在餐廳幫忙，每月7,000 至8,000 元，甲○○在加油站月薪16,000元，餐廳比較少去，收入比我少，我與甲○○每月平均收入5 萬元等語（見偵查卷第64頁反面、第65頁），被告甲○○則辯稱在加油站約4 萬多元，但另外兼職總計約10萬元等語（見偵查卷第65頁），被告甲○○與同案被告林聰仁為夫妻，其2 人對於每月收入之數額何以有如此大之出入，是被告甲○○上開所辯，尚非實在。

（四）況被告甲○○任職大發加油站期間，均專職擔任會計工作，衡情，隨著任職的時間越長，對於所負責之會計帳目業務應越熟練，其會計帳目發生錯誤之情形應逐年減少，方為合理，惟經會計師稽核大發加油站自81年至87年間之部分會計憑證傳票及上開年度之日記帳與總分類帳之結果，發現嚴重明顯差異，此有卷附大發加油站會計特定科目稽核報告書各年度明細表與附件可資參考（詳見莊明山會計師查核報告第2 、19、54、109 、209 、244 頁），且發生錯誤之情形集中在82年至86年間，又其中差異數係短少10 萬 元之部分即高達40餘次，按製作會計帳冊，於當時雖係以手工之方式記帳而偶有疏失，但其中將日記帳登入至總分類帳部份，即僅1 道手續，其短少10萬元整數之次數有40餘次之多，顯非單純之失誤，應認係基於故意之犯意為之。被告甲○○於本院前審審理時亦供稱：我也搞不清楚為何都差整數等語（見原審90年3 月30日訊問筆錄），其累計差異數總計為1,162 萬9,957 元，益證上述會計憑證與帳冊顯非因疏失誤載所致至為明顯。

（五）按莊明山會計師查核報告雖指出其差異數總計高達1,162萬9,957 元，但此僅係其差異數，不能因此認定該差異數即為被告甲○○所侵占（按該差異數中所記載之事項另有所謂加總差額、84年期初未計入、86年期初未計入等項，與侵占之數額無關），本院爰就各該年度之應收帳款之差異數予以單獨列出，計算其總額之差異數為侵占之數額。至於該差異數額中所列之負數，即虛減欠油款及虛增入油款部分，雖有利於大發加油站，但此僅係被告甲○○侵占應收帳款後，為彌補其帳面上之差額，防止乙○○發覺而為事後之小部分彌補方式，因該帳冊錯處很多，仍不足以為被告甲○○並無侵占犯行之有利認定。

（六）雖會計師張崑銘於原審審理及本院審理中，均證稱：「查核結果傳票金額與日記帳有差異，金額有多的也有少的，我不知道不符的原因」「因為沒有原始憑證，所以不知道確實原因」云云，但被告甲○○所製作之日記帳與分類帳既有上開差異，且本院認定被告甲○○係基於故意之犯意而有該差異存在，已如前述，此核與被告甲○○在屏東縣車城鄉農會及第一商業銀行恆春分行帳戶83年至87年間之存款進出紀錄，其中竟常有1 、2 月內即有逾10萬元以上之金額存入互核大致相符，應認被告確有侵占應收帳款分類中，如附表一所示之虛增欠油款、虛減入油款差額，即769 萬1,587 元。另本院前審訊問告訴人之負責人乙○○，據其陳稱無法提供原始憑證以供參考，附此敘明。

（七）又該帳冊之錯誤處，除少記十萬元的有多處外，另數字中間的錯誤處，亦有下列幾處：┌────┬─────┬────┬────┬────┬───┐│日期 │摘要 │總帳記載│轉帳傳票│差異金額│出處: ││ │ │金額（元│記載金額│（元） │莊明山││ │ │） │（元） │ │會計師││ │ │ │ │ │查核報││ │ │ │ │ │告書（││ │ │ │ │ │頁） │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│83年9 月│耀威等欠油│38371 │33371 │5000 │90 ││11日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年3 月│萬有等入油│142884 │112884 │30000 │120 ││11日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年4 月│益仔入油款│591679 │519679 │72000 │122 ││10日 │ │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年5 月│上莊等欠油│129997 │127997 │2000 │127 ││24日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年9 月│李明政等欠│35523 │32523 │3000 │182 ││23日 │油款 │ │ │ │ │└────┴─────┴────┴────┴────┴───┘又數字開頭非1之錯誤處，亦有下列幾處：┌────┬─────┬────┬────┬────┬───┐│日期 │摘要 │總帳記載│轉帳傳票│差異金額│出處（││ │ │金額（元│記載金額│（元） │頁） ││ │ │） │（元） │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│83年10月│張瑞仁入油│336100 │236100 │100000 │139 ││4日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年10月│耀威等入油│429312 │329312 │100000 │140 ││24日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年10月│張瑞仁入油│196200 │86200 │110000 │141 ││27日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│84年11月│耀威等入油│252746 │152746 │100000 │143 ││4日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│85年1月 │恒中等入油│332392 │232392 │100000 │168 ││6 日 │款 │ │ │ │ │├────┼─────┼────┼────┼────┼───┤│86年3月 │耀威、為昌│330335 │230335 │100000 │217 ││12日 │等入油款 │ │ │ │ │└────┴─────┴────┴────┴────┴───┘因數字中間的錯誤處，及數字開頭非1 之錯誤處，亦有多起，可見該記載錯誤應非屬疏失，該帳目既有動手腳，堪認被告甲○○在其所持有之公司現金上應有隱匿，帳簿才記錯如此之多。綜上所述，因該帳冊錯處甚多，除數字開頭1 之錯處甚多外（六位數開頭少1 為少10萬元），其數字中間的錯誤處，及數字開頭非1 之錯誤處，亦有多起，已如前述，因錯誤甚多，可見該記載錯誤應非屬疏失，帳目既動手腳，可認被告甲○○在其所持有之公司現金處理上應有隱匿，被告甲○○以虛增欠油款、虛減入油款之方式侵占其業務上經手之應收帳款，並填製不實收入傳票，再記入大發加油站之日記帳與總分類帳等相關帳冊後，經公司查核後，再將其所侵占款項部分之傳票等會計憑證、日記帳及總分類帳加以變造其內容之情事，至為明確，被告甲○○所辯無非卸責之詞，不足採信，又被告甲○○另稱本件之帳冊應係內帳，不足採信云云，但在會計單位中以及製作憑證、傳票，並無所謂內帳、外帳之分，不論係何種帳冊，均不影響本案是否有違反商業會計法之認定，其犯行堪以認定。

二、查被告甲○○係大發加油站之會計，負責該加油站款項收受、記帳、領放、存取等業務，業據其供明在卷，為從事業務之人。核被告甲○○所為，係犯商業會計法第71條第1 款、第3 款之罪、刑法第336 條第2 項之業務侵占罪。又被告所犯商業會計法第71條第1 款、第3 款之明知為不實之事項，而填製會計憑證，記入帳冊及變造會計憑證、帳簿報表等罪，本已含有刑法第215 條之業務登載不實罪之性質，不另論其業務登載不實罪。又商業會計法第71條第1 款、第3 款係84年5 月9 日修正公布，被告之一部分行為係涉犯修正前商業會計法第66條第1 款、第3 款規定，惟被告甲○○連續犯行為，一部分涉及新法，應依最後行為時之法律處斷，即仍應商業會計法第71條第1 款、第3 款處斷。又商業會計法已經民國95年5 月24日修正公布，就第71條第1 款、第3 款之法定刑，已從原規定：「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金」，變更為：「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法律之規定，以修正前之法律較有利於被告甲○○，依刑法第2 條第1 項前段規定，應適用行為時之法律。被告甲○○先後多次違反商業會計法、業務侵占犯行，均時間緊接，手法相同各基於概括之犯意，反覆實施，應各依修正前連續犯之規定論以一罪。又附表一編號二、三、四、一九、二一、

二四、三八、四０、四一、四二、四七、五四、五八、七一、七二、七五、七九、八０、八一、八四、九七、一０一、一０二等之侵占款項，雖未据起訴，雖未据起訴，惟此部分與起訴部分有連續犯裁判上一罪關係，亦為起訴效力所及，本院自得一併審究，附此敘明。又被告甲○○所犯商業會計法第71條第1 款、第3 款之罪及刑法第336 條第2 項之業務侵占罪2 罪間，有方法結果之牽連關係，應依牽連犯之規定，從一重之業務侵占罪處斷。

三、按被告甲○○行為後，刑法第56條關於連續犯之規定，業於94年2 月2 日修正公布刪除，並於95年7 月1 日施行，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新、舊法律結果，因舊法係依連續犯規定論以一罪，新法則應依行為數分別論罪，自以舊法較有利於被告；另關於刑法第55條關於牽連犯之規定，修正後之刑法刪除第55條關於牽連犯之規定。本件被告甲○○所犯業務侵占罪及商業會計法之罪，詳如下述，2 罪間具有牽連犯之裁判上1 罪關係，依修正前即行為時之規定，應從其一重論處；而修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述各罪，應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法律之規定，以修正後之規定較不利於被告；本院就上開情形，綜合比較修正前後關於連續犯，牽連犯之法律結果，以修正前之法律較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應全部適用較有利於被告甲○○之行為時法律，即修正前刑法之規定處斷（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。

四、公訴意旨略以：被告甲○○另自86年11月8 日起至87年12月10日止，另有侵占3 百41萬8 千7 百84元（即超過前述論罪之7 百69萬1587元部分，即包括起訴書附表所載之81年9 月3 日10萬9070元、12月12日6 萬0690元，12月26日2 萬200元、82年2 月12日4 萬元、9 月20日10萬元、12月24日1 萬元、12月25日1 萬元、83年1 月13日10萬元、2 月3 日10萬元、2 月6 日1 萬元、3 月6 日1 千元、5 月18日12萬9366元、14萬4 千元、6 月2 日30萬8361元、6 月4 日13萬1071元、6 月6 日之68萬1950元、6 月8 日9 萬0823元，及6 月10日至11月13日等之款項、12月16日5 萬1106元、84年1 月5 日至1 月29日之款、6 月6 日4 萬0370元、9 月12日9249元、9 月13日1 萬7830元、10月4 日10萬元、12月6 日16萬2433元、85年5 月14日10萬元、9 月23日3 千元、10月16日至12月14日之款、86年1 月3 日2 千元、1 月4 日1 萬1900元、1 月5 日6 萬4260元、1 月7 日1 萬6818元、2 月6 日10萬元、5 萬6451元、4 月19日4 萬6070元、10月8 日10萬元、87年12月10日9440元之款項等），因認被告甲○○此部分亦涉有刑法第336 條第2 項之業務侵占罪嫌及商業會計法第71條第1 款、第3 款之罪嫌。訊之被告甲○○否認此部分之犯罪，辯稱：未侵占款項及蓄意帳冊記載錯誤等語。經查除前述論罪部分外，此部分無法證明有虛增欠油款、虛減入油款之情形，尚不能遽認此部分不符數額亦已遭被告甲○○侵吞，此外復查無其他確切証据証明被告甲○○有此部分犯行，此部分犯罪不能証明，惟依公訴意旨認此部分與前述論罪部分有連續犯裁判上一罪關係，此部分爰不另為無罪之諭知，附此敘明。

五、原審予以論科，固非無見，惟查：㈠被告甲○○所犯商業會計法第71條第1 款、第3 款之罪，本含有業務登載不實罪之性質，不另成立刑法第215 條之業務登載不實罪，原審認被告甲○○另犯刑法第215 條之業務登載不實罪，自有適用法則不當之違失。㈡被告甲○○侵占之金額為769 萬1,587 元，其詳細之時間、金額詳如附表一所示，而原判決認被告甲○○侵占之金額係1,110 萬1,371 元，亦有違誤。被告甲○○上訴否認犯罪，固無足取，公訴人上訴意旨，指摘原判決量刑過輕不當，亦無理由，惟原審此部分判決既有上述可議，此部分自應予撤銷改判。審酌被告甲○○尚無前科素行良好，犯後否認犯行，態度不佳，且侵占之金額高達769 萬1,587 元，金額非少，使告訴人加油站公司損失不眥，情節非輕等一切情狀，爰仍依前審所判量處有期徒刑2 年10月。又被告甲○○所犯之罪為刑法第336 條第2 項之業務侵占罪，所處有期徒刑又已逾1 年6 月，依中華民國96年罪犯減刑條例第3 條第1 項第15款規定，不符合減刑條件，無法予以減刑，附此敘明。

據上論結，應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款、第3 款、刑法第2 條第1 項前段、第336 條第2 項、95年7 月1 日修正施行前刑法第56條、第55條、修正廢止前罰金罰鍰提高標準條例第1條 前段，判決如主文。

本案經檢察官許美女到庭執行職務。

附錄本件判決論罪科刑法條：商業會計法第71條第1款、第3款：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。

刑法第336條第2項：對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處6 月以上5 年以下有期徒刑，得併科3 千元以下罰金。