南投簡易庭(含埔里)九十二年度埔簡字第七四號

臺灣南投地方法院民事判決　　　　　　　　　　　　　九十二年度埔簡字第七四號

原告

丁○○

被告

南投縣政府稅捐稽徵處

法定代理人

乙○○

訴訟代理人

甲○○

　　　　　　　　丙○○

右當事人間分配表異議之訴事件，本院判決如左：

主文

事實及理由

一、原告起訴主張：原告與第三人（即債務人）曾献籐間因拍賣抵押物強制執行事件，經鈞院民事執行處以九十年度執字第四三一五號強制執行查封拍賣債務人曾献籐所有坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地，並於民國九十二年二月十二日由第三人莊勇字以總價新臺幣（下同）六十一萬八千八百八十元拍定在案。依鈞院民事執行處於九十二年三月三十一日通知所檢附之分配表所載，前開拍賣之款項依序分配為：㈠執行費三萬八千七百九十元由原告優先受償，㈡土地增值稅十四萬七千零七十三元由被告聲明參與分配扣繳，㈢第一順位抵押權所擔保之債權原本、利息及遲延利息等共計九十二萬五千零四十元，分配予原告受償金額為四十三萬三千零十七元，不足額為四十九萬二千零二十三元，㈣稅款二萬六千八百元由財政部國稅局竹山稽徵所聲明參與分配，全數不受分配。因前開土地屬於農業發展條例第三條第一項第十款所規定之農業用地，依同法第三十七條第一項及土地稅法第三十九條第一項規定，於移轉予自然人時，得申請不課徵土地增值稅，原告乃於被告所限定期限內，依民法第二百四十二條及第二百四十三條但書規定，代位債務人曾献籐向被告申請不課徵土地增值稅，然遭被告所屬竹山分處以「所請無法照准」之不利處分，被告仍以所核之土地增值稅款參與分配。然其核課土地增值稅並就增值稅聲明參與分配之舉，顯已違反前開農業發展條例及土地稅法之明文規定，即被告就系爭土地所核課之土地增值稅十四萬七千零七十三元已因系爭土地移轉確已符合法律規定不課徵之要件而於本件分配期日時不得予以扣繳，則該土地增值稅款自不得列入分配。原告就系爭土地增值稅得代位債務人行使申請不課徵之法律上資格，實不因財政部就法律之違法擴張解釋而受影響，為此原告就被告所為前開不法行政處分業經向南投縣政府依法訴願中，惟就行政命令不得牴觸法律規定及前開農業發展條例、土地稅法及民法代位權之明文規定，在在明示原告基於保存債務人依法得受不課徵土地增值稅之權利時，自得行使民法明文規定之代位權。而原告代位權行使之結果，已致被告就系爭土地增值稅於分配期日時聲明扣繳權利受有限制，於日後如因承受人違法使用系爭農業用地，得否對其追徵前開土地增值稅款，仍屬未知。因此被告不得僅為求收稅，罔顧農業發展條例及土地稅法係藉由不課徵土地增值稅方式獎勵合法使用農地之立法精神，並對於承受人日後違法使用農地大開方便之門（因原應追徵之土地增值稅已由被告先行自原土地所有人處扣繳，然依法律規定，應受不課徵土地增值稅利益者應為一向合法使用農地之原所有人，而非嗣後違法使用農地之承受人），因此被告就系爭土地之增值稅款於分配期日時依法不得扣繳，即不得參與分配。爰請求判令被告就鈞院九十年度執字第四三一五號強制執行事件中就坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地核課之土地增值稅款十四萬七千零七十元不得參與分配。

二、被告則以：按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」「依前條第一項規定申請不課徵土地增值稅者，應由權利人及義務人於申報土地移轉現值時，於土地現值申報書註明農業用地字樣提出申請；其未註明者，得於土地增值稅繳納期間屆滿前補行申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。但依規定得由權利人單獨申報土地移轉現值者，該權利人得單獨提出申請。」「農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第一項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起三十日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」為土地稅法第三十九條之二第一項、第三十九條之三第一、二項所明定。鈞院執行處九十年度執字第四三一五號強制執行事件於九十二年二月十二日拍賣債務人曾献籐所有坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地，被告依前開稅法規定核課土地增值稅計十四萬七千零七十三元，並依稅捐稽徵法第六條規定函請鈞院民事執行處代扣上述稅額。嗣原告於九十二年三月十七日以債權人身分依據土地稅法第三十九條之二第一項規定，向被告申請不課徵土地增值稅，依前揭規定農業用地移轉申請不課徵土地增值稅，應由權利人或義務人提出申請，原告既非該移轉登記土地之權利人或義務人身分，其提出不課徵土地增值稅之申請，於法即有未合。上述稅額仍應依規定優先扣繳，鈞院分配表分配金額並無錯誤。復按「經法院拍賣之農業用地，債權人尚不得代位申請不課徵土地增值稅」，「上述移轉土地之權利人或義務人申請不課徵土地增值稅之權利，乃公法上之權利，可否類推適用民法之規定，宜以相關法律未有規定為前提。又基於稅法自治原則，民法之規定縱可類推適用，亦需該項民法之規定與稅法之性質不相牴觸，始得為法律共通之原理而為適用。民法第二百四十二條所規定之代位權，雖屬於債權人之權利，但亦有不適於代位行使者，包括取得權利之權能及依權利之性質不得讓與之權利等。有關土地稅法第三十九條之二第一項『不課徵土地增值稅』規定之實質效果，僅係延緩課徵，並非就該次移轉階段已產生之土地漲價利益予以免除，故經申請不課徵土地增值稅後，將加重取得土地所有權人再次移轉時土地增值稅之負擔，換言之，如准債權人代位債務人申請適用不課徵土地增值稅，將因而有不利於取得土地所有權人的法律效果，此與民法代位權之行使，單純為保障債權人之權利，應有不同。由於是否主張不課徵土地增值稅，涉及買賣雙方權益，故土地稅法第三十九條之三予以明定申請不課徵土地增值稅之當事人為移轉土地之權利人或義務人，在稅法僅規定得由買賣任一方申請不課稅之情況下，不宜由債權人類推適用民法規定代位行使該權利。」財政部八十九年五月三十日台財稅字第０八九０四五三八八四號函、九十年八月十三日台財稅字第０九００四五五００七號函業已函釋有案，法務部九十年七月十日法律字第０一九七九四號函亦採相同見解。本件訴訟標的性質上既為公法上請求權，其權利性質並非全然適於代位請求，原告主張得依民法第二百四十二條規定，代位債務人申請不課徵土地罾值稅，與上開釋令之解釋意旨亦有不符。又「農業用地移轉，買賣雙方之權益相互衝突，課徵土地增值稅，增加本次出售土地人之稅負，不課徵土地增值稅，承受人再移轉時之土地增值稅負擔增加，爰參照本法第三十四條之一，明定申請不課徵土地增值稅之程序，以杜紛爭。」為土地稅法第三十九條之三立法說明，基於權利均衡及正義分配之衡平考量，本件請求權在權利屬性上應不適用於代位行使，原告主張容有誤解，應予駁回等語置辯。

三、本件原告主張其與債務人曾献籐間因拍賣抵押物強制執行事件，經本院民事執行處以九十年度執字第四三一五號強制執行查封拍賣債務人曾献籐所有坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地，並於九十二年二月十二日由第三人莊勇字以總價六十一萬八千八百八十元拍定在案。經本院民事執行處於九十二年三月三十一日通知於九十二年四月二十九日下午二時三十分實行分配，依其分配表所載，前開拍賣之款項依序分配為：㈠執行費三萬八千七百九十元由原告優先受償，㈡土地增值稅十四萬七千零七十三元由被告聲明參與分配扣繳，㈢第一順位抵押權所擔保之債權原本、利息及遲延利息等共計九十二萬五千零四十元，分配予原告受償金額為四十三萬三千零十七元，不足額為四十九萬二千零二十三元，㈣稅款二萬六千八百元由財政部國稅局竹山稽徵所聲明參與分配，全數不受分配。原告於九十二年四月二十五日具狀向本院民事執行處聲明異議，就前開分配表第㈡項所載土地增值稅十四萬七千零七十三元之稅款部分，否認其存在並否認被告有優先扣繳之權利等事實，業經本院調取上開九十年度執字第四三一五號強制執行卷宗核閱屬實，足認為真實。

四、按異議未終結者，為異議之債權人或債務人，得向執行法院對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴。但異議人已依同一事由就有爭執之債權先行提起其他訴訟者，毋庸再行起訴，執行法院應依該確定判決實行分配，強制執行法第四十一條第一項定有明文。又依稅捐稽徵法第六條規定，土地增值稅之徵收，就土地之自然漲價部分優先於一切債權及抵押權。法院因強制執行拍賣債務人所有土地所生之土地增值稅，法院應於拍定後五日內將拍定或承受價額通知稽徵機關於接到法院通知七日內，應將應徵稅額函復法院代為扣繳。又作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。申請不課徵土地增值稅者，應由權利人及義務人於申報土地移轉現值時，於土地現值申報書註明農業用地字樣提出申請；其未註明者，得於土地增值稅繳納期間屆滿前補行申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。但依規定得由權利人單獨申報土地移轉現值者，該權利人得單獨提出申請。農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第一項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起三十日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅，土地稅法第三十九條之二第一項、第三十九條之三第一、二項亦分別定有明文。上開關於土地徵值稅之核課及是否准予不課徵，均係屬稅捐稽徵機關之行政處分，當事人對於稅捐稽徵機關就土地增值稅之核課認有違法或不當，應依行政程序法之規定，循聲名異議、訴願、再訴願及提起行政訴訟之程序以謀救濟，並非由法院以民事判決確認其土地增值稅之核課是否得當。基此，當事人對強制執行拍賣債人所有土地，執行法院於拍定後所製作分配表所列土地增值稅優先扣繳部分，認其係應不課徵而予課徵，進而對稅捐機關所為該課徵土地增值稅之行政處分提出異議及訴願，該訴願乃為行政訴訟之一環，應屬強制執行法第四十一條第一項所稱「異議人已依同一事由就有爭執之債權先行提起其他訴訟」之情形。若該訴願機關或行政法院為撤銷該課徵土地增值稅之決定或判決確定，稅捐機關自應將其核課並優先扣繳之土地增值稅退回執行法院，重新為分配，對該核課土地增值稅異議之債權人，仍得分配受償，因此異議人勿庸再行提起分配表異議之訴。本件原告主張本院九十年度執字第四三一五號強制執行拍賣債務人曾献籐所有坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地所製作分配表，優先扣土地增值稅十四萬七千零七十三元。因前開土地屬於農業發展條例第三條第一項第十款所規定之農業用地，依同法第三十七條第一項及土地稅法第三十九條第一項規定，於移轉予自然人時，得申請不課徵土地增值稅，原告於被告所限定期限內，依民法第二百四十二條及第二百四十三條但書規定，代位債務人曾献籐向被告申請不課徵土地增值稅，遭被告所屬竹山分處以「所請無法照准」之不利處分，已由原告於九十二年四月十日向南投縣政府提起訴願，請求撤銷該行政處分之事實，業據原告提出訴願書一件附卷可參。是本件原告是否得代位債務人向被告申請不課徵土地增值稅乙節，應於前開訴願之行政救濟程序中即謀為解決，並無再行提起本件分配表異議之訴之必要，原告所為之本件訴訟，欠缺保護之必要。從而原告依強制執行法第四十一條規定，請求判令被告就本院九十年度執字第四三一五號強制執行事件中就坐落南投縣竹山鎮○○段第七七八地號土地核課之土地增值稅款十四萬七千零七十元不得參與分配，為無理由，應予駁回。

五、結論：本件原告之訴為無理由，依民事訴訟法第七十八條，判決如主文。

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