臺中高等行政法院判決

100年11月16日辯論終結

原告

謝湖

輔佐人

謝靜堅

被告

彰化縣地方稅務局

代表人

陳大倫

訴訟代理人

葉佩玲

　劉玉玲

　林千惠

上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國100年7月18日府法訴字第1000090320號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰

主文

事實及理由

一、事實概要：原告所有坐落彰化縣北斗鎮○○段523、524及525地號土地，經臺灣彰化地方法院民事執行處於99年5月26日拍定，並以99年5月30日彰院賢執乾98年度司執字第36576號函請被告所屬北斗分局查報土地應課徵土地增值稅額，經依一般用地稅率核算應納土地增值稅新台幣（下同）分別為1,112,352元、464,869元及262,231元，共1,839,452元，並以99年6月4日彰稅北分一字第0993014603A號函請民事執行處代為扣繳。嗣原告於99年6月28日檢附彰化縣北斗鎮公所農業用地作農業使用證明書及北斗鎮公所都市計畫土地使用分區(或公共設施用地)證明書等資料，申請依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅，經被告所屬北斗分局以99年7月21日彰稅北分一字第0993008602號函否准，原告不服，提起訴願，經訴願決定以：原處分撤銷，由原處分機關於3個月內另為適法之處分。復經被告所屬北斗分局100年3月11日彰稅北分一字第1003007383號函否准其請，原告仍表不服，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

1.訴願決定及原處分均撤銷。

2.被告應作成准予不課徵本件移轉之土地增值稅之行政處分。

㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、原告訴稱略以：

㈠原處分僅以原告所有坐落彰化縣北斗鎮○○段523、524及525地號等3筆土地（下稱系爭土地）曾於72年8月3日農業發展條例修正公布施行時，仍經編定為學校預定用地，認定該等實際上有作為農業使用之土地不得認定為農業用地，於法有違：

1.按「國家對於土地之分配與整理，應以扶植自耕農及自行使用土地人為原則，憲法第143條第4項定有明文，是72年8月1日修正公布之農業發展條例第27條規定：『農業用地在依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。』為資配合，78年10月30日修正公布之土地稅法第39條之2第1項爰明定：『農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。』可知此係就自行耕作之農民取得農業用地者，予以免徵土地增值稅之獎勵。此乃立法者為確保農業之永續發展，促進農地合理利用與調整農業產業結構所為之租稅優惠措施，其租稅優惠之目的甚為明確，亦有助於實現憲法第143條第4項規定之意旨。立法者就自行耕作之農民取得農業用地，與非自行耕作者取得農業用地間，為租稅之差別對待，具有正當理由，與目的之達成並有合理關聯，符合憲法平等原則之要求。」為司法院釋字第635號解釋所明釋。依上揭司法院解釋，足見若係將確實作為農業使用之農業用地移轉與自然人時，人民申請不課徵土地增值稅，主管機關即應依該等法規立法目的及精神，准許不予課徵土地增值稅。本件原告所有系爭土地，原即為農業用地，且事實上一直均由原告植栽果樹，被告並未爭執；且該等土地並由主管機關即北斗鎮公所依法以99年6月25日北鎮農字第0990007363號核發農業使用證明書，證實本件系爭3筆土地自始客觀上確為作農業使用之農業用地，縱雖曾於56年1月9日因修訂北斗都市計畫而改編定為文六用地，最後亦因該都市計畫未施行而更改回原地目農業使用，此政府政令之錯誤，顯無致人民喪失原應有之土地增值稅免徵之優惠及權益。

2.次按「依本法指定之公共設施保留地，不得為妨礙其指定目的之使用。但得繼續為原來之使用或改為妨礙目的較輕之使用。」為都市計畫法第51條所明定。又按「都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。」為最高行政法院99年度判字第910號判決所明示。再按「農地經變更為住宅或其他使用分區在細部計畫完成前仍視為農業用地。」為行政院83年11月28日（83）台財字第44533號函所明釋。本件系爭土地，原即為農業用地，期間曾因北斗都市計畫之頒布而暫時改變其地目為文六用地，惟該等土地僅曾供彰化縣北斗鎮羅青國小之預定地，亦即僅係曾於文書作業上因政府編訂都市計畫而預定編定為公共設施用地，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得後施作相關之公共設施，惟該都市計畫之細部計畫迄未完成，並於83年間即已撤銷，足見該都市計畫之編定，實際上未曾影響原告對該土地之農業使用，且依都市計畫法第51條規定，原告仍得依原來之使用而為農業使用。

3.綜上，依土地稅法第1條第1款及農業發展條例第3條第1項第10款規定，系爭土地自始均供原告植栽果樹作為農業使用，期間雖曾因北斗都市計畫而暫時編定為公共設施保留地，惟該計畫已經撤銷，嗣經臺灣彰化地方法院民事執行處（下稱彰化地院民執處）於99年5月26日強制執行拍定移轉於他人，足見系爭3筆土地顯符合土地稅法第39-2及農業發展條例第37條第1項規定，原告自得依法就該等土地申請不課徵土地增值稅。

㈡退萬步言之，縱系爭土地已變更為非農業用地，仍得適用土地稅法施行細則第57條之1規定，不課徵土地增值稅：被告否准原告申請之理由略以：「．．．依據財政部96年3月5日台財稅字第09604706530號函釋、98年10月2日台財稅字第0910453054號函．．．農業發展條例施行細則第14-1條，所稱農業用地之認定，就土地增值稅不課徵規定之適用，應以72年8月3日時仍為農業用地，嗣後變更為非農業用地，或於72年8月3日之後，曾變更回復為農業用地再變更為非農業用地之情形，始予以核發農業用地作農業使用證明書，再持憑向稅捐稽徵機關申請不課徵土地增值稅」等語，惟原告申請不課徵土地增值稅，除援引農業發展條例及其施行細則外，尚依據土地稅及其施行細則等規定，則被告所指上揭函釋顯已違反農地農用不課徵土地增值稅之立法精神而違法，應屬無效；且上揭函釋均僅針對農業發展條例施行細則第14-1條規定所為之解釋，實與土地稅法及其施行細則無涉。退萬步言之，縱系爭土地已變更為非農業用地，惟農業用地經法律變更為非農業用地，且依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者，仍得依據土地稅法施行細則第57條之1規定，申請不課徵土地增值稅，是系爭土地所屬都市計畫之細部計畫迄今均未完成亦未實施，更不可能有依變更後之計畫用途申請建築使用，仍得依法申請不課徵土地增值稅。被告未盡職權調查之能事，詎錯誤援用上揭財政部函釋，拒絕原告之申請，顯屬率斷。

㈢綜上，被告否准原告申請系爭土地不課徵土地增值稅之處分，顯不公平，且嚴重違反司法院釋字第635號解釋意旨、土地稅法及農業發展條例之相關規定，訴願決定予以維持，亦有違誤，應均予撤銷，以維法制。

四、被告答辯略以：

㈠按土地稅法第39條之2第1項明定得申請不課徵土地增值稅須具備：1.須為農業用地；2.作農業使用之農業用地；3.承受人須移轉與自然人等要件。係以該宗整筆土地符合『農業用地』、『作農業使用』、『移轉與自然人』為要件，三者缺一不可，此由本條項規定之條文觀之甚明。又本法第39條之2第1項所定農業用地，係指依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地，此於土地稅法施行細則第57條第4款（同農業發展條例第2條第4款）定有明文。至於土地稅法施行細則第57條之1所指「得適用本法第39條之2第1項規定，不課徵土地增值稅」之情形，係以「原為農業用地，經依法律變更為非農業用地」為前提，方有適用。綜上，都市土地須劃定為農業區、保護區內之農業用地，始得申請不課徵土地增值稅。倘非屬農業用地之範疇，自無首揭法條規定之適用，合先敘明。

㈡系爭土地為都市計畫內土地，依北斗鎮公所99年7月13日北鎮建字第0990008635號函查復，「原文六用地」自56年1月9日修訂北斗都市計畫時已編定為「文六用地」（即學校用地），79年8月3日公告變更為附帶條件變更為住宅區，非屬土地稅法第10條第1項、同法施行細則第57條所稱之農業用地。至原告以系爭3筆土地符合農業發展條例施行細則第14條之1（同土地稅法施行細則第57條之1）規定得適用農業發展條例第37條第1項（同土地稅法第39條之2第1項）不課徵土地增值稅部分，前經彰化縣政府100年1月10日府法訴字第0990231527號訴願決定撤銷另為適法處分，其理由略以：「財政部96年3月5日台財稅字第09604706530號函釋農業發展條例施行細則第14條之1，所稱農業用地之認定，就土地增值稅不課徵規定之適用而言，應以72年8月3日時仍為農業用地，嗣後變更為非農業用地，或於72年8月3日之後，曾變更回復為農業用地再變更為非農業用地之情形，故有關系爭土地於72年8月3日是否為農業用地，自應依當時法令認定之，要非以現行法令而為認定。」，被告為依訴願撤銷意旨查明系爭3筆土地於72年8月3日修正增訂農業發展條例第27條公布生效日，是否為「農業用地」，經被告所屬北斗分局100年1月31日彰稅北分一字第1003003410號函經彰化縣政府100年2月8日府農務字第1000031365號函轉行政院農業委員會，答復略以：「．．．本案土地於72年8月3日農業發展條例修正公布施行時，該土地仍為學校用地，依都市計畫法第42條之規定屬公共設施用地，非屬農業用地之範圍．．．」，是系爭土地於72年8月3日農業發展條例修正生效時，既已非屬「農業用地」範疇，且亦無於72年8月3日之後，曾變更回復為農業用地再變更為非農業用地之情形，其於99年5月26日拍賣移轉予第3人時，自無土地稅法第39條之2第1項不課徵土地增值稅之適用。

㈢另原告所稱系爭土地實際上均由原告作農業使用，已有主管機關即彰化縣北斗鎮公所核發農業使用證明在案，且被告機關對於原告三筆土地始終均作為農業使用之事實並未爭執部分，依行政院農業委員會99年5月14日農企字第0990130196號函明示，農業發展條例施行細則第14條之1（同土地稅法施行細則第57條之1）之實務執行，係由都市計畫、農業及稅捐等機關，就其業務權責分別執行。是有關農業用地作農業使用證明書之審核，農業機關悉依農業用地作農業使用認定及核發辦法之規定辦理，其核發標準，只要受理申請時土地符合農地農用之要件，即應准許。至申請人申請賦稅減免優惠，應由稅捐稽徵機關依職權認定而為准駁之核處，尚不因彰化縣北斗鎮公所核給農業用地作農業使用證明書，而符合不課徵土地增值稅之規定。又被告所屬北斗分局否准原告申請不課徵土地增值稅，係因系爭土地既非屬農業用地，自無土地稅法第39條之2第1項（同農業發展條例第37條第1項）規定之適用，並非認定系爭土地始終均作為農業使用之事實，原告對此顯有誤解。

㈣至原告主張縱令系爭土地已變更為非農業用地，惟自始迄今均未曾有依變更後之計畫用途申請建築使用，應視為農業用地，仍得適用土地稅法施行細則第57條之1規定申請不課徵土地增值稅部分，惟系爭土地於56年1月9日修訂北斗都市計畫時已編定為「文六用地」，依都市計畫法第42條之規定即屬公共設施用地，而非農業用地，是其後再於79年8月3日公告變更為附帶條件變更為住宅區時，並非屬「農業用地經依法律變更為非農業用地」之情形，自與土地稅法施行細則第57條之1（同農業發展條例施行細則第14條之1）規定不合。又行政院83年11月28日台83財字第4453號函以：「農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時，仍有土地稅法第39條之2第1項及農業發展條例第31條規定之適用」，依其意旨，得在細部計畫尚未完成前，仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制，而視為農業用地者，仍應以「農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區」者，方有適用。另原告所附最高行政法院99年判字第910號判決，係關於公共設施保留地課徵遺產稅之爭議，與本件是否為農業用地作農業使用申請不課徵土地增值稅之情形有別，不得比附援引。綜上，原告之訴顯無理由，應予駁回。

五、本件兩造之爭點為：系爭土地是否符合土地稅法第39條之2第1項或土地稅法施行細則第57條之1規定，而得適用該法第39條之2第l項規定，申請免徵系爭土地增值稅？

六、按「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍(藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場等用地。」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「本法第39條之2第1項所稱農業用地，其法律依據及範圍如下：一、．．．四、依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地。．．．」、「農業用地經依法律變更為非農業用地，經該法律主管機關認定符合下列各款情形之一，並取得農業用地作農業使用證明書者，得適用本法第39條之2第1項規定，不課徵土地增值稅：一、依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者。．．．」分別為土地稅法第10條第1項（同農業發展條例第3條第10款）、第28條、同法施行細則第57條第4款（同農業發展條例施行細則第2條第4款同）及第57條之1第1款（同農業發展條例施行細則第14條之1第1款）所明文規定。

七、次按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰．．．」土地稅法第39條之2第1項及第10條第1項分別定有明文（農業發展條例第37條第1項、第3條第10款亦有相同規定）。土地稅法第39條之2第1項於89年1月26日修正公布之立法理由載明，係為配合農發條例第27條（89年農業發展條例修正前之條次，修正後為第37條第1項），以便利自耕農民取得農地，擴大農場經營規模。且農業發展條例係於72年8月3日修正生效時，始於第27條訂定關於農業用地在依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅之規定；並該條例第1條明白揭櫫，該條例是為「加速農業發展、促進農業產銷，增加農民所得，提高農民生活水準」而制定；可知，農業發展條例關於免徵土地增值稅或不課徵土地增值稅之租稅優惠，在於獎勵農地農用，如非屬農業用地縱使作農業使用，亦不在獎勵之列。另按財政部91年12月26日台財稅字第0910458277號及釋意旨：「主旨：有關原為農業用地於65年經都市計畫編定為○○風景區土地之繼承、贈與或移轉，其遺產稅、贈與稅或土地增值稅之徵免，復如說明。說明：．．．三、至於土地增值稅部分，本案土地於65年既經都市計畫編定為○○風景區土地（非屬都市計畫內農業區或保護區之農業用地），其於72年8月3日農業發展條例修正增訂第27條條文生效時，已非屬農業發展條例施行細則第2條第2項（94年修正為第14條之1）規定之『前項農業用地』，故於移轉時應無上述農業發展條例第37條第1項（土地稅法第39條之2第1項）不課徵土地增值稅規定之適用。」符合農業發展條例之立法意旨，並無創設法律未規定而對人民之權利加以限制及增加不必要負擔之情形，其所屬稽徵機關辦理相關案件，自得援用。

八、經查，系爭土地之土地使用分區為住宅區，原係文六用地變更為住宅區，其附帶條件為應另行擬定細部計畫(含配置適當之公共設施用地與擬具具體公平合理之事業及財務計畫)並俟細部計畫完成法定程序發佈實施後，始得發照建築(原處分卷28頁彰化縣北斗鎮都市計畫土地使用分區或公共設施用地證明書)，另依彰化縣北斗鎮公所99年7月13日北鎮建字第0990008635號函，稱「原文六用地」自56年1月9日修訂北斗都市計畫時已編定為「文六用地」，79年8月3日公告變更為有附帶條件變更為住宅區(同卷17頁)。依上，系爭土地於56年1月9日即已編定為學校用地，並非係依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地，自非土地稅法施行細則第57條第4款（同農業發展條例施行細則第2條第4款）所規定之農業用地。另系爭土地於56年1月9日編定為「文六用地」，79年8月3日公告變更為有附帶條件變更住宅區，縱使有依法應完成之細部計畫尚未完成，未能依變更後計畫用途使用之情形，因其變更編定前為學校用地，亦非農業用地，此亦與土地稅法第57條之1第1款（同農業發展條例施行細則第14條之1第1款）規定之要件不符，又系爭土地既非農業用地，縱使作為農業使用，依上開規定及說明，亦不得有免徵土地增值稅之優惠，此與原告所稱司法院釋字第635號解釋意旨之情形不同，該解釋難為本件原告有利之論據。是原告主張系爭土地所屬都市計畫之細部計畫迄今未完成及實施，無法依變更後之計畫用途申請建築使用，一向作為農業使用，依土地稅法施行細則第57條之1規定，不課徵土地增值稅，並無可採。

九、農業發展條例第38條之1於99年12月8日增訂公布，雖規定：「（第1項）農業用地經依法律變更為非農業用地，不論其為何時變更，經都市計畫主管機關認定符合下列各款情形之一，並取得農業主管機關核發該土地作農業使用證明書者，得分別檢具由都市計畫及農業主管機關所出具文件，向主管稽徵機關申請適用第37條第1項、第38條第1項或第2項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦：一、依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者。二、已發布細部計畫地區，都市計畫書規定應實施市○○○○區段徵收，於公告實施市○○○○區段徵收計畫前，未依變更後之計畫用途申請建築使用者。（第2項）本條例中華民國72年8月3日修正生效前已變更為非農業用地，經直轄市、縣（市）政府視都市計畫實施進度及地區發展趨勢等情況同意者，得依前項規定申請不課徵土地增值稅。」然該規定並無應溯及適用之立法，依該條例第77條及中央法規標準法第13條規定，應於公布日施行，並於公布日起算至第3日即99年12月10日生效。再觀該條第2項就於農業發展條例72年8月3日修正生效前已變更為非農業用地者，雖有同條第1項規定之2款情形（內容同上述土地稅法施行細則第57條之1及農業發展條例施行細則第14條之1），尚須具備「經直轄市、縣（市）政府視都市計畫實施進度及地區發展趨勢等情況同意者」之要件，始得依同條第1項規定申請不課徵土地增值稅，尚非當然得申請不課徵土地增值稅。又有關應否課徵稅捐之爭議，原則上係以行為時之法令及事實，作為認定事實及適用法令之基準時點。本件關於系爭土地之移轉是否符合不課徵土地增值稅規定之爭議，即原告有無本件稅捐義務存在，其認定事實及適用法令之基準時點，應以行為當時土地增值稅之課徵規定為準據。系爭土地經臺灣彰化地方法院民事執行處於99年5月26日拍定，於99年5月30日函請被告所屬北斗分局查報土地應課徵土地增值稅額，而依一般用地稅率核算應納土地增值稅，既在99年12月8日增訂公布農業發展條例第38條之1規定之前，自無適用該規定之餘地；且系爭土地移轉時亦無依上開規定「經直轄市、縣（市）政府視都市計畫實施進度及地區發展趨勢等情況同意者」之可能，系爭土地自不生依修正後之該規定作為免徵土地增值稅之依據問題。

十、又按財政部96年3月5日台財稅字第09604706530號函釋雖稱：「．．．說明：二、農業發展條例施行細則第14條之1，所稱農業用地之認定，就土地增值稅不課徵規定之適用而言，應係指72年8月3日修正農業發展條例第27條生效後，符合同條例施行細則規定範疇之農業用地而言。故有關農業主管機關依上開細則規定審核發給農業用地作農業使用證明書時，如係據以申請不課徵土地增值稅用，應以72年8月3日時仍為農業用地，嗣後變更為非農業用地，或於72年8月3日之後，曾變更回復為農業用地再變更為非農業用地之情形，始予以核發農業用地作農業使用證明書，再持憑向稅捐稽徵機關申請不課徵土地增值稅，以符規定。」然經被告所屬北斗分局於100年1月31日以彰稅北分一字第1003003410號函彰化縣政府，查詢系爭土地於72年8月3日農業發展條例修正公布施行時，是否「農業用地」，該府100年2月8日府農務字第1000031365號函轉行政院農業委員會，該會於100年2月24日以農企字第100108255號函復略以：「．．．本案土地於72年8月3日農業發展條例修正公布施行時，該土地仍為學校用地，依都市計畫法第42條之規定屬公共設施用地，非屬農業用地之範圍．．．」(同卷15-16頁)，是系爭土地於72年8月3日農業發展條例修正生效時，並已非屬「農業用地」，自無於72年8月3日之後，曾變更回復為農業用地再變更為非農業用地之情形，於99年5月26日拍賣移轉予第3人時，不得適用土地稅法第39條之2第1項規定而不課徵土地增值稅。

、至原告主張系爭土地實際上均由原告作農業使用，且有主管機關彰化縣北斗鎮公所核發之農業用地作農業使用證明(同卷29頁)乙節。按「．．．說明一、查農業發展條例施行細則第14條之1（同土地稅法施行細則第57條之1）之實務執行，係由都市計畫、農業及稅捐等機關，就其業務權責分別執行，亦即：．．．（二）農業機關現場會勘審認是否符合作農業使用，並核發農業用地作農業使用證明書。（三）申請人持憑前開二證明文件向稅捐稽徵機關申請賦稅減免優惠，並由稅捐稽徵機關為准駁之核處。．．．二、有關農業用地作農業使用證明書之審核，應依農業用地作農業使用認定及核發證明辦法之規定辦理。至本會96年3月12日農企字第0960112205號函轉財政部96年3月5日台財稅字第09604706530號函，要求農業機關配合就旨揭土地於審核發給農業用地作農業使用證明書時，應同時符合於72年8月3日時為農業用地或其後曾變更回復為農業用地，經再變更為非農業用地之情形，始得核發乙節，案經高等行政法院判決農業機關敗訴者不乏其例。觀其裁判要旨略以：『．．．農業用地作農業使用證明書之核發程序及審認標準，並不因申請人之申請使用目的係為辦理不課徵土地增值稅或免徵遺產稅而有不同，亦即只要受理申請時土地符合農地農用之要件，即應准許』．．．三、綜上，為免民眾誤解及浪費行政救濟資源，各機關應就其業務權責及法令規定執行職務，嗣後貴管有關農業用地作農業使用證明書之審核，應依農業用地作農業使用認定及核發證明辦法之規定辦理。無需再審酌本會上開96年3月12日農企字第0960112205號函，至有關賦稅減免優惠之准駁，應另由稅捐稽徵機關依權責認定。．．．」為行政院農業委員會99年5月14日農企字第0990130196號函釋在案(同卷13-14頁)。是有關農業用地作農業使用證明書之審核，農業機關係依農業用地作農業使用認定及核發辦法之規定辦理，其核發標準，以受理申請時土地符合農地農用之要件，即應准許，又該證明書係申請不課徵土地增值稅所應提出之證明文件，至是否合於申請不課徵土地增值稅之法定要件，仍屬稽徵機關依職權應予審查之事項，尚非因申請人已提出農業用地作農業使用證明文件，稽徵機關即應准其不課徵土地增值稅之申請。另依該證明書之內容，並無系爭土地於72年8月3日農業發展條例第27條修正生效時，已屬農業用地之記載，足認該證明書之核發，並未審及上開免徵土地增值稅之事實要件及所涉及之規定，而因系爭土地不符合土地稅法第39條之2第1項所規定不課徵土地增值稅之要件，有如上述，尚難僅以彰化縣北斗鎮公所核給農業用地作農業使用證明書，即認本件應不課徵土地增值稅之依據。

、綜上所陳，本件原告於99年6月28日檢附彰化縣北斗鎮公所農業用地作農業使用證明書及北斗鎮公所都市計畫土地使用分區(或公共設施用地)證明書等資料，向被告所屬北斗分局申請依土地稅法第39條之2第1項規定不課徵土地增值稅(同卷30頁)，經被告所屬北斗分局否准，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分及訴願決定，及被告應作成准予不課徵本件移轉之土地增值稅之行政處分，為無理由，應予駁回。

、另關於系爭土地於56年1月9日編定為「文六用地」，79年8月3日公告變更為有附帶條件變更為住宅區，有無依法應完成之細部計畫尚未完成，未能准許依變更後計畫用途使用者之情形，而回復為原編定之學校用地，是否仍屬公共設施保留地，而得依土地稅法第39條之2第2項規定不課徵土地增值稅，因本件原告係主張系爭土地係農業用地作農業使用，依土地稅法第39條之2第1項規定，向被告申請不課徵土地增值稅，而非依同條項第2項之規定請求，被告以原告之申請不符合同條項第1項之規定而否准之，原告循序提起本件行政訴訟，本院僅能就被告之否准處分有無違法予以審理，原告有無同條項第2項規定之請求權，即不屬本件課予義務訴訟之範疇，自非本院所得審究，併予敘明。

、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

臺中高等行政法院第三庭