臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十年度訴字第一一○四號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第一一○四號

原告

甲○○

訴訟代理人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月六日台財訴字第○八

九○○三五五九一號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國八十一及八十二年度贈與現金予其子乙○○、何應欽二人，案經被告查獲認定原告八十一及八十二年度贈與總額為新台幣（下同）二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元，淨額為二、○五○、○○○元及五五○、○○○元，已超過當年度贈與稅免稅額，而未依遺產及贈與稅法規定辦理贈與稅申報，遂核定應納稅額為一四五、四○○元及二四、五○○元，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定，按應納稅額處一倍之罰鍰一四五、四○○元及二四、五○○元。原告不服，就贈與總額及罰鍰部分，依法申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、兩造之陳述：

㈠原告主張之理由：

⒈按「行為後法律有變更者，適用裁判時之法律，但裁判前之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，刑法第二條定有明文。又按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」稅捐稽徵法第一條之一亦定有明文。本件原告於八十一年十二月二十二日贈與次子何應欽五○○、○○○元，係供其結婚時所需之開銷，且亦符合遺產贈與稅法第二十條第七款規定，總額未超過一百萬元，不計入贈與總額之項目，基於租稅法「從新從輕」原則，應有前開法條之適用，被告疏於審究，遽以課稅，已有不當，復查時亦未深究，率予附和，顯有違法之處，至為灼然。

⒉按財產之移動，具有遺產及贈與稅法第五條第三款情事者，以「贈與論」（即視同贈與），依財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函規定：「依遺產及贈與稅法第五條規定，以贈與論課徵贈與稅之案件，自本函發布之日起，稽徵機關應先通知當事人於收到通知後十日內申報，如逾限仍未申報，並經課稅確定者，始得依同法第四十四條規定處罰。」原告於八十一年十二月二十二日贈與長子乙○○二、○○○、○○○元，係供乙○○購買南投縣竹山鎮之農地，依前開法條規定及財政部前開函令解釋，本件贈與亦應「視同贈與」，方屬妥當。而與本件相關之原告亦於八十二年六月二十六日贈與次子何應欽一、○○○、○○○元，併同八十二年九月二十九日以合作金庫台中支庫簽發之一、○○○、○○○元，係作為次子購買台中市○○區○○段六七六地號土地之簽約金，該項贈與之意思表示係購買上開不動產，並非現金。而其中八十二年九月二十九日贈與之一、○○○、○○○元，業經被告八十八年九月九日以中區國稅三字第八八○○四六二三號函，認為係「視同贈與」事件，並經原告甲○○於收到通知書十日之內申報完竣，惟因已逾核課期間，而決定免予補稅及處罰在案。因此，原告八十一年十二月二十二日贈與長子乙○○二、○○○、○○○元乙案，係供長子購買南投縣竹山鎮農地之用，核其性質均與前開案件相同，故該款項係遺產及贈與稅法第五條第三款所規定之「視同贈與」之範圍，則本件應已逾課徵之五年時效期間，應予免罰方屬適合。原查及復查決定就相同事件卻作不同之認定，顯有疏於審究及決定前後矛盾之情事，難謂無違法，令人難以信服。

⒊又八十二年十月二十二日原告匯款予次子何應欽四百四十萬元，係作為購買前開土地款之一部份，有不動產買賣契約書影本附卷可按。該筆款項，被告認為係前揭法條所規定之「視同贈與」之範圍，而免予課稅處罰。而同日原告之妻何廖招亦匯款五百萬予何應欽，卻未「視同贈與」，其認定迥異，被告卻未加以說明理由，原告難以折服。

⒋按稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算，應繳納之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收；又依法應由稅捐稽徵機關依查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年，稅捐稽徵法第二十一條第一項第二款，第二十三條第一項前段分別定有明文。本件原告所贈與乙○○之前開款項既係遺產及贈與稅法第五條第三款所規定之「視同贈與」之範圍，與前揭相關之台中市○○區○○段六七六地號土地購地案，性質相同，依理即不應為不同之認定，依前述說明，本件應已逾課徵之時效期間，原處分及訴願決定有違法之處，請鈞院判決如訴之聲明，以維原告權益。

㈡被告答辯之理由：

⒈本件原告於八十一年十二月二十二日及八十二年六月二十六日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元，轉存入其子乙○○及何應欽該分行定期存款帳戶中，案經被告查獲，因核屬遺產及贈與稅法第四條規定之贈與，乃核定原告八十一及八十二年度贈與總額為二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元。原告不服，復查時主張其八十一年贈與乙○○二、○○○、○○○元及八十二年贈與何應欽一、○○○、○○○元，係提供渠等二人作為購買南投縣竹山鎮農地及台中市○○區○○段六七六地號土地之價金，應屬遺產及贈與稅法第五條規定之「視同贈與」，原核定未依財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函通知補報，即予補稅並送罰，核課有誤。另八十一年贈與其子何應欽五○○、○○○元，係供其結婚時所需開銷，依「從新從輕」原則，應依八十四年一月十三日修訂後遺產及贈與稅法第二十條第七款規定，不計入贈與總額。經查原告於八十一年十二月二十二日及八十二年六月二十六日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元，轉存入其子乙○○及何應欽於該分行定期存款帳戶中，核屬遺產及贈與稅法第四條規定之贈與案件並無所揭財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函釋通知原告申報贈與稅之適用。另查依八十六年元月份前行政法院會議決議，稅捐稽徵法第四十八條之三之「從新從輕」原則，並不適用於本稅之核定，原告援引爭執，究係誤解，復查後乃予維持，並經訴願決定遞予維持。

⒉本件原告於八十一年十二月二十二日及八十二年六月二十六日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元，轉存入其子乙○○及何應欽於該分行定期存款帳戶中，核屬遺產及贈與稅法第四條規定之贈與案件，縱使受贈人以該受贈現金支付購地價款，亦僅能說明受贈人就受贈現金之使用情形，自不能否認其受贈現金之事實，從而原告主張本件應依遺產及贈與稅法第五條規定以贈與論核課贈與稅，尚難採據，原核定並無不合。至原告主張八十一年贈與子何應欽五○○、○○○元，係供其結婚時所需開銷，依「從新從輕」原則，應依八十四年一月十三日修訂後遺產及贈與稅法第二十條第七款規定，不計入贈與總額乙節，惟查依前揭前行政法院會議決議，稅捐稽徵法第四十八條之三之「從新從輕」原則，並不適用於本稅之核定，原告援引爭執，所訴委不足採。

⒊按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產及贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第四十四條所明定。本件原告於八十一及八十二年度贈與現金二、五○○、○○○元及一、○○○、○○○元予其子乙○○、何應欽二人，原告未依限申報贈與稅，被告依前揭規定，按其應納稅額裁處一倍之罰鍰一四五、四○○元及二四、五○○元。原告不服，併同本稅提起行政訴訟，經查本件漏報贈與事實已論述如前，原裁罰並無不合，原告復執前詞爭執，所訴委不足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。

理由

一、關於八十一年度贈與稅及罰鍰部分：

㈠本件被告以原告於八十一年十二月二十二日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領二、五○○、○○○元，轉存入其子乙○○及何應欽該分行定期存款帳戶內，乃據以核定原告八十一年度贈與總額為二、五○○、○○○元，淨額為二、○五○、○○○元，應納贈與稅額為一四五、四○○元。原告不服，主張其八十一年贈與乙○○二、○○○、○○○元，係提供其作為購買南投縣竹山鎮農地之價金，應屬遺產及贈與稅法第五條規定之「視同贈與」，被告未依財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函通知其補申報，即予以補稅並處罰，其核課有誤；另贈與其子何應欽五○○、○○○元，係供其結婚時所需開銷，應依八十四年一月十三日修訂後遺產及贈與稅法第二十條第七款規定，免予計入贈與總額云云。申經復查，未獲變更，訴願決定予以維持，固非無見。

㈡惟按「父母於子女婚嫁時所贈與之財物，總金額不超過一百萬元，不計入贈與總額。八十四年一月十四日以前配偶互相贈與之財產，及婚嫁時受贈於父母之財物在一百萬元以內者，於本項修正公布生效日尚未核課或核課確定者，適用前項第六款及第七款之規定。」八十四年一月十三日修訂公布之遺產及贈與稅法第二十條第一項第七款、第二項定有明文。經查本件原告贈與何應欽五○○、○○○元之日期為八十一年十二月二十二日，而原告之次子何應欽係於八十一年十二月四日與林柏伶結婚，此有活儲帳戶、取款憑條及定期儲蓄存款申請書影本及戶籍謄本等件附於原處分卷可稽。原告陳明該筆款項係贈與其子何應欽結婚時所需開銷，復為被告所不爭執，原告此部分之主張自屬可信。又本件於八十四年一月十三日遺產及贈與稅法第二十條第二項修正公布生效日，為尚未核課或核課確定之案件，應適用同條第一項第七款之規定，不得將原告贈與何應欽之五○○、○○○元計入贈與總額，被告誤引前揭原行政法院八十六年元月份庭長評事聯席會議決議，將之計入贈與總額，並據以補徵贈與稅及處以罰鍰，自有違誤，訴願決定予以維持，亦有可議。是原告就此部分據以指摘，經核非無理由，應由本院將本部分原處分（復查決定）及訴願決定撤銷。至於原告贈與何茂楨二、○○○、○○○元部分，固為遺產及贈與稅法第四條規定之贈與，且未逾核課期間（理由同理由欄第二項之說明），惟原告八十一年度因贈與何應欽五○○、○○○元部分，不得將之計入贈與總額，本件核定應納贈與稅額已有變更，科處罰鍰之基礎稅額亦隨同變更，自應由本院將八十一年度補徵之贈與稅及處以罰鍰之原處分（復查決定）及訴願決定一併撤銷，應由被告另為適法之處分，以昭折服。

二、關於八十二年度贈與稅及罰鍰部分：

㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「贈與稅納稅義務人，每年得自贈與總額中減除免稅額四十五萬元。」及「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產及贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第二十二條及第四十四條所明定；次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。．．．」為財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○九四七號函釋有案。

㈡本件原告於八十二年六月二十六日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領一、○○○、○○○元，轉存入其子何應欽該分行定期存款帳戶內，被告據以核定原告八十二年度贈與總額為一、○○○、○○○元，淨額為五五○、○○○元，應納贈與稅額為二四、五○○元，並處以罰鍰二四、五○○元。原告不服，主張其八十二年贈與何應欽一、○○○、○○○元，係提供渠作為購買台中市○○區○○段六七六地號土地之價金，應屬遺產及贈與稅法第五條規定之「視同贈與」，被告未依財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函通知其補申報，即予補稅並處罰，其核課有誤云云。惟查原告將系爭款項轉存入其子何應欽定期存款帳戶內，有活儲帳戶、取款憑條及定期儲蓄存款申請書影本附於原處分卷可稽（見原處分卷第二七、二九頁），亦為原告所不爭，是依首揭函釋意旨，系爭贈與標的為該現金一、○○○、○○○元，核屬遺產及贈與稅法第四條所規定之贈與，並非同法第五條所規定之視同贈與，縱使受贈人事後以該受贈現金支付購地價款，亦僅能說明受贈人就受贈現金後之使用情形，自不能否認其受贈現金之事實。至財政部七十六年五月六日台財稅第七五七一七一六號函，係指遺產及贈與稅法第五條規定以贈與論之案件，始有適用，與本案原告係以自己之財產給與他人，經他人允受之單純贈與情形不同，尚無前開財政部函之適用。原告陳明其另於八十二年九月二十九日贈與次子何應欽一、○○○、○○○元及八十二年十月二十二日原告匯款予次子何應欽四百四十萬元，被告均認為係視同贈與，且已逾核課期間，而予以免課及處罰，本件與上述情形相同，亦應予以免課及處罰云云。然查上述贈與非本院審酌之範圍，且其情形是否與本件相同，均不影響本院對本件事實之認定。按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」為遺產及贈與稅法第二十四條第一項所明定。又按「未於規定期間申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款定有明文。本件原告於八十二年六月二十六日自其第七商業銀行文心分行活期儲蓄存款一○五之二帳戶提領一、○○○、○○○元，轉存入其子何應欽該分行定期存款帳戶內，原告未依限申報贈與稅，依上開法條之規定，原告應於八十二年七月二十六日以前申報，並自八十二年七月二十七日起算核課期間，本件八十一年度及八十二年度之贈與稅繳款書及違章案件罰鍰繳款書均於八十八年十月十六日送達，此有收件回執附於原處分卷可稽（見原處分卷第五一頁），往前推算七年，原告八十一年度及八十二年度之贈與稅均尚未逾核課期間。綜上所述，原告主張本件應依遺產及贈與稅法第五條規定以贈與論核課贈與稅，並已逾核課期間，自非可採。從而被告據以核定原告八十二年度補徵應納贈與稅額為二四、五○○元外，並以原告未依限申報贈與稅，按核定應納稅額加處一倍之罰鍰

二四、五○○元，核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告就此部分訴請撤銷為無理由，應予駁回。

三、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官沈　水　元

法院書記官 杜 秀 君