臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第九二四號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第九二四號

原告

甲○○

訴訟代理人

楊大德律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　　　丁○○

　　　　　　　　戊○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十一日台財

訴字第○九一○○四六七八七號訴願決定（案號：00000000號），提起行政

訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

壹、事實概要：緣原告民國（以下同）八十四、八十五及八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其利用家族子孫王朝生、王佳惠、王朝曦及王勝弘等人名義存款，以分散利息所得，各年度分別為新台幣（以下同）五八八、五○四元、一、○○九、七三四元及八六七、九○八元，乃併課原告各該年度綜合所得稅，核定原告綜合所得總額分別為九、七六四、四六七元、八、○五九、六八三元及六、○六七、三三九元，應補稅額分別為一四五、六三二元、一四四、六六八元及八七、八一四元；並經被告審理違章成立，各年度分別處罰鍰一一九、三○○元、二○一、九○○元及一七三、五○○元。原告不服，就核定系爭分散利息所得及罰鍰等項目，申經復查結果，除罰鍰項目八十四年度追減四四、○○○元，八十五年度追減

一二九、六○○元，八十六年度追減一二九、六○○元，變更裁定罰鍰為八十四年度七五、三○○元，八十五年度七二、三○○元，八十六年度四三、九○○元外，其餘部分未獲變更，原告猶未甘服，向財政部提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

貳、兩造之陳述及爭點：

一、原告部分：

㈠聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

㈡陳述：

⒈按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類‧‧‧第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得‧‧‧」分別為所得稅法第二條第一項及第十四條第一項第四類所明定。

⒉查原告與配偶王林阿茹共育有王瑞源、王瑞發、王瑞潭三子，並與其配偶及其所生子女即原告之媳婦、孫子女等人同居，此有原告復查申請書所提之戶籍謄本可稽。且原告家族並未分產，財產為家族成員所共有，家中之財務由原告之三名媳婦即王林月香、王巫玉蘭、王廖碧菊等三人輪流管理。而家族財產之現金部分係由管帳之媳婦自行決定以家族之成年成員的銀行帳戶，辦理銀行定期存款，並由管帳之媳婦，依銀行所發給之定存利息所得扣繳憑單，申報各該定期存款名義人當年度之存款利息所得稅。既然原告係與其他家族成員同財共居，家族之定期存款利息並已申報存款名義人之利息所得稅並據以繳納完畢，則原告自無被告所指分散利息所得之行為可言。況所有權人將其所有物或權利移轉與他人，其原因甚多，買賣、贈與信託‧‧‧等等，贈與僅係可能原因之一，如屬信託，該契約若未指定受益人致受益人不特定或不存在者，依所得稅法第三條之四第三項規定，應以受託人為納稅義務人，受託人再依信託法第三十九條第一項規定就其所支付之稅捐以信託財產充之。原告既以王朝生等孫子女名義存款，又未約定使王朝生等人取得該定期存款之最終所有權，原告之媳婦保管名義人之印章，且更有權隨時提領各該款項，則原告與王朝生等人間之法律關係自具信託性質，且未有受益人之指定，該利息所得自應由王朝生等人申報，而非由原告為之，原告自無分散所得之問題。

⒊依被告卷第一二九至一三八頁，被告查核製作之原告家族全部一百零三筆資金流程及認定情形表所示，該一百零三筆資金大多數係集原告和家族第一、二代成員中之一人、甚至數人之款項同時存入第三代即孫輩成員之帳戶成一筆再辦理定期存款。由此資金流程可知，原告確與其配偶及子媳同財，並由原告之三名媳婦，即王巫玉蘭、王林月香、王廖碧菊等三人輪流管理家族資金，蓋非如是，原告個人豈能集數人之款項為一筆而匯入家族孫輩成員之帳戶內？又依上開資金流程及認定情形表所示，關於原告之銀行存款匯至家族孫輩成員之帳戶辦理定期存款之部分，若該定存於查核前仍續存，被告則認定該筆資金係贈與，不認定原告有分散利息所得之行為（如第七筆）；若該筆定存嗣後有轉另一孫輩之名義續存定存，被告則認定原告係先分散利息所得再為贈與（即第四、

十九、三五、三六、五十、六一、八五、八六、八九等九筆）；若該定存到期後係轉作原告家族第一代或第二代成員之名義續存定存（非如被告答辯狀所稱都是回存原告名義），被告則認定原告有分散利息所得行為而無贈與情事（即第九九、一○○、一○二、一○三等四筆）。惟上開資金既然都是原告之銀行存款以家族孫輩成員之名義辦理定期存款，何以該定期存款未改以其他孫輩成員之名義續存定存即無分散所得而屬贈與；若有改以其他孫輩成員之名義續存定存即認原告有分散利息所得之行為？被告並未說明兩者在本質上有何差異，即恣意地認定後者之情形原告有分散利息所得逃漏所得稅之行為而為本件補稅及罰鍰處分，此處分顯屬不合理之差別待遇，違反行政法上之平等原則。

⒋又被告認原告於八十四年度分散利息所得額為五八八、五○四元，縱依百分之四十之稅率，其漏稅額應為二三五、四○一元，而非二四三、六○九元，若扣除分散溢繳之八九、七六九元，餘額為一四五、六三二元，縱處以○．五倍之罰鍰，其數額亦為七二、八○○元，而非七五、三○○元，是被告所為罰鍰之處分及稅額之計算亦有違誤。且原告未收受扣繳憑單，無從申報所得稅，被告竟對原告處以○．五倍罰鍰之處分，亦欠允當。

⒌原告於復查、訴願時，雖僅主張利息贈與，並未主張有無信託，然依定期存款流程，原本即存在信託關係，惟於提起行政訴訟時始將信託關係指出並加以主張。本件確有信託關係存在，而信託乃是不要式行為，查台中高等行政法院九十一年度訴字第五六三、五六四、五七一、五七二、五七三、五七九、五八○號判決無視信託關係存在，而各該案之原告在行政訴訟之前主張贈與利息，竟以利息贈與及利息所得申報由王朝生等人為之，而得出本金贈與課徵贈與稅，並加以罰鍰之違法認定，其實主張利息贈與，依信託法規定，只是贈與利息金額之贈與稅而已，況且王朝生等人已到庭證稱本金利息分文未取，此乃確實之事實，而台中高等行政法院前開七件判決以主張利息贈與及利息所得申報由王朝生等人為之，即認定本金為贈與（該等案件均已提出上訴），實已違背信託法及其修正條文。

⒍按所謂消極信託係委託人未將信託財產之管理權授與受託人，或受託人對於信託財產不負管理或處分義務者，又稱被動信託。依我國信託法，受託人須依信託本旨，為受益人利益或特定目的，管理或處分信託財產（信託法第一條），並應以善良管理人之注意，處理信託事務（信託法第二十二條），故消極信託並非信託法上之信託，按受託人是否有處理信託事務的積極義務，信託可分為積極信託和消極信託，受託人若無積極義務，只是做為人頭，則是消極信託，消極信託依信託法為無效。查被告依同一定期存款流程做出贈與稅及罰鍰之原處分、復查決定，原告循序提出訴願亦遭駁回，經原告提起行政訴訟，另台中高等行政法院九十二年六月二十六日九十一年度訴字第九二五、九二六號二件判決係被告依同一定期存款流程，矛盾地先做分散利息所得之原處分再做本金贈與之原處分，而認定該案原告王瑞源（原告之長子）八十五年度、八十四年度及八十六年度分別有分散利息所得稅，經提起行政訴訟所為之判決，其中九十一年度訴字第九二五號判決、九十一年度訴字第九二六號判決理由第四項中之（一）、（二）：‧‧‧王朝生等人對該等存款根本無管理或處分權，顯與信託法第一條「稱信託者，謂委託人將財產移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人或特定之目的，管理或處分信託財產之關係」之規定不符‧‧‧，而各該判決亦記載被告機關答辯之理由⒋中有相同之主張可參，足見被告主張與該二原判決認定本件確屬消極信託，與原告向來之主張相同，而消極信託依信託法為不成立或無效，依九十年六月十三日公布信託相關稅法；遺產及贈與稅法部分修正條文第五條之二信託財產於左列各款信託關係人移轉或處分者，不課贈與稅：‧‧‧五、因信託行為不成立、無效、解除或撤銷，委託人與受託人間之規定，故本件委託人與原先受託人間，就信託財產即定期存款（按全部以受託人王朝生等人名義續存中）所為移轉，係屬回復原狀之行為，並非贈與。至所得稅部分，依九十年六月十三日公布之信託相關稅法：所得稅部分修正條文第三條之三信託財產於左列各款信託關係人間，基於信託關係移轉或為其他處分者，不課徵所得稅：‧‧‧五、因信託行為不成立、無效、解除或撤銷，委託人與受託人間，前項信託財產在移轉或處分前，因信託人管理或處分信託財產發生之所得，應依第三條之四規定課稅。第三條之四第三項受益人不特定或尚未存在者，其餘所得發生年度依第二項規定計算之所得，應以受託人為納稅義務人‧‧‧。受託人未依第一項至第三項規定辦理者，稽徵機關應按查得之資料核定受益人之所得額，依本法規定課稅。而原告以各原先受託人即王朝生等人依法申報繳納所得稅完畢，完全合法，亦無分散利息所得之情事。

⒍綜上所陳，被告認原告有分散利息漏報所得而為本件補稅處分，與事實不符，亦違反平等原則；其所為計算，更屬錯誤，且原告並未收受扣繳憑單，竟處以○．五倍之罰鍰，亦屬權力之濫用，均有違法情事，訴願決定竟予以維持，同有違法事實，爰求為如訴之聲明判決。

二、被告部分：

㈠聲明：原告之訴駁回。

㈡陳述：

⒈分散利息所得部分：

⑴按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類‧‧‧第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得‧‧‧」分別為所得稅法第二條第一項及第十四條第一項第四類所明定。

⑵本件係因案查得原告家族有利用父子孫三代之親屬關係分散利息所得之情事，其中原告以其子孫輩王朝曦、王佳惠、王朝生及王勝弘等人於亞太商業銀行豐原分行、安泰商業銀行豐原分行、豐原市信用合作社、台中商業銀行東豐原分行、萬泰商業銀行豐原分行、泛亞商業銀行豐原分行等多家金融機構之帳戶，以其所有資金辦理定期存款，於存款到期後，部分資金回存原告，部分存款資金於到期後又轉存定期存款續存。案經被告機關初查取具上開金融機構有關原告及其子孫等多人之存款帳戶之資金流向等銀行憑證資料，將原告以家族子孫輩等人名義辦理之定期存款，而於到期後回存其名義之資金，以及被告機關於初查查獲原告有將資金贈與他人之前，曾以他人以外之子孫名義辦理定期存款之資金，核認原告有分散利息所得之事實，遂將原告以其家族子孫王朝曦等數人名義辦理之上開定期存款所屬之利息所得，分別為八十四年度五八八、五○四元、八十五年度一、○○九、七三四元，八十六年度八六七、九○八元，重行改課原告各年度之利息所得，併課其各年度綜合所得稅。原告不服，復查主張其配偶為王林阿茹君，子為王瑞源、王瑞發、王瑞潭君，媳為王巫玉蘭、王林月香、王廖碧菊，而其孫分別為王瑞源之子女王佳惠、王朝曦、王惠美，王瑞發之子女王朝生、王勝弘、王惠樺，王瑞潭之女王莉菁、王莉雯等人，家族父、子、孫三代同堂，並未分產，而財產分別屬原告夫妻，王瑞源夫妻、王瑞發夫妻、以及王瑞潭夫妻等八人所有，每人應有部分為八分之一。為管理方便，且能獲取較高之定存利息，乃以不特定之某子孫名義於某銀行辦理定存，屆期定存解約後，回存原銀行，本金仍屬八人共有，而原告等八人把定存之利息贈與孫輩，孫輩業已依規定將利息所得申報所得稅，不宜再重複課徵原告利息所得云云。經被告機關復查決定以，查原告利用家族子孫輩名義辦理定期存款，有多家金融機構之資金存出入憑證資料可稽，且原告復查時亦自承為獲取較高利息所得，遂以不特定之某子孫名義於某銀行辦理定期存款，故原告藉用家族子孫輩存款之事實明確。又我國社會係採私有權制度，依一般經驗法則，兄弟妯娌間之財產仍分屬個人所有，係屬常態，原告空言訴稱全家族之財產八人共有，各有應有部分八分之一等情，惟並無相關證明文件佐證，是其主張委無可採。是以，依被告機關初查查得之金融機構存取款明細資料憑證，原告之家族子孫王朝曦、王佳惠、王朝生及王勝弘等人之定期存款係由原告將本金存入金融機構，而於存款到期後，除部分資金轉回原告帳戶，而該部分轉回之資金確為原告所有外，另部分資金於存款到期後，轉存贈與他人乙節，該贈與他人之資金，在贈與他人之前，仍應為其所有，故前述原告利用家族子孫輩帳戶辦理定期存款之本金孳生之利息應歸屬本金所有人，被告機關初查依查得資料認定前述之存款之實際利息所得人為原告，遂將系爭利息所得八十四年度五八

八、五○四元、八十五年度一、○○九、七三四元，八十六年度八六七、九○八元，改課原告之利息所得，併課原告八十四至八十六年度綜合所得稅，揆諸首揭規定，並無不合。至原告主張系爭利息係贈與其子孫輩，不應重複課稅等語，查民法第四百零六條明文規定，贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約。故原告既已訴稱系爭利息係贈與其家族子孫輩，顯已自承系爭利息所得原為其所有之財產，而其贈與利息所得予家族子孫輩為另一法律行為，與被告機關將系爭利息所得改課實際所得人，併課原告綜合所得稅，係屬二事，且被告機關迄未就其所訴贈與利息所得予家族子孫輩之行為核課贈與稅，其主張顯有誤解等由，維持原核定。訴願決定亦持與被告機關相同論見予以駁回。

⑶訴訟意旨略謂：原告主張其家族成員包括父執輩及子孫輩等人皆同居一家，並未分產，財產為家族成員所共有，而家族之現金部分係由管帳之媳婦自行決定以家族中已成年成員之銀行帳戶辦理定期存款，並依銀行利息所得之扣繳憑單所載之所得人為對象，申報該所得人當年度之利息所得，既然原告係與其家族成員同財共居，其家族之定期存款利息並已申報存款名義人之利息所得，並據以繳納稅捐，則原告自無被告所稱分散利息所得之行為。又原告訴稱其以王朝生等孫子女名義存款，又未約定使王朝生等人取得該定期存款之最終所有權，原告保管名義人印章，更有權隨時提領各該款項，則原告與王朝生等人間之法律關係自具信託性質，且未有受益人之指定，依所得稅法第三條之四第三項規定，應以受託人為納稅義務人，即該利息所得自應由王朝生等人申報，而非由原告申報，原告自無分散所得之問題等情。

⑷查原告於初查及復查階段皆自承其家族成員為獲取較高利息，故以孫輩等人名義於銀行辦理定期存款，並坦承該定期存款之本金仍為其本人及子媳等八人所有，渠等八人僅將利息部分贈與孫輩，故原告家族父子輩成員利用已成年孫輩名義在不同金融機構辦理定期存款，藉以分散利息所得，而達到增加儲蓄投資特別扣除額及規避累進稅負之目的，其事實行為至臻明確。系爭分散利息所得之本金既經原告承認為其本人所有，則該等本金所產生之孳息自仍應屬原告本人所有，被告機關依查獲之金融機構資金流程資料，將受分散人王佳惠、王朝曦、王勝弘、王朝生等人於八十四至八十六年度之利息所得改歸課為原告所有，並註銷受分散人之利息所得，尚無不合。另依一般經驗法則，兄弟妯娌間之財產仍分屬個人所有，係屬常態，原告雖訴稱全家族之財產為八人共有，惟系爭利息之本金分屬何人所有及個人所有之金額若干？又該等本金之孳息如何分配予個人？原告均未提示具體事證以實其說，僅空言主張，尚難採據。又本件原告主張系爭利息所得係贈與王朝生等人在前，訴訟時雖改稱其與王朝生君等人間之法律關係為信託性質，不僅前後主張不一，且依原告於訴訟時之主張及復查時於復查申請書所載「：以孫輩之名義定存，其屆期之解約手續及字跡，均由甲○○（即原告）或子或媳親自辦理，非由孫輩辦理，也均無孫輩之字跡，：：」，王朝生君等人對該等存款根本無管理或處分之權，顯與信託法第一條「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」之規定不符，原告所訴，委不足採。至原告主張系爭利息已贈與受分散人乙節，查該項贈與係屬另一法律行為，核與被告機關將系爭利息所得改歸課為實際所得人所有，係屬二事，併予陳明。

⑸原告除執原起訴意旨外，另主張據被告機關所查之資金流程，既然都是原告之銀行存款以家族孫輩成員名義辦理定期存款，何以該定期存款未改以其他孫輩成員名義續存定期存款即無分散利息所得而屬贈與，若有改以其他孫輩名義續存定期存款即認原告有分散利息所得之行為，被告機關並未說明兩者在本質上有何差異，恣意認定原告有分散利息所得逃漏所得稅之行為顯屬不合理之差別待遇。惟查，本件被告機關於查核時，以原告利用其子孫輩名義存款至調查基準日（八十八年九月八日）止，尚未解約轉回者，始予課徵贈與稅；至到期解約轉出者，其該段期間所孳生之利息則歸課原告分散利息所得，是二稅之歸課係屬二事，並無衝突。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」、「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」分別為為所得稅法第一百十條第一項及稅捐稽徵法第一條之一所明定。次按「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部六十二年三月二十一日台財稅第三二一三一號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」為財政部九十年十二月二十四日台財稅第0000000000號函所明釋。

⑵原告八十四、八十五及八十六年度綜合所得稅結算申報，分別漏報利息等所得額計六○九、○二四元、一、○○九、七三四元及八六七、九○八元，計分別漏報所得稅額二四三、六○九元、四○三、八九四元及三四七、一六三元，案經查獲，取具違章事證附卷可稽，經被告機關分別按有無取具扣繳憑單裁處○．二及○‧五倍罰鍰，八十四年度裁處罰鍰一一九、三○○元、八十五年度二○一、九○○元及八十六年度一七三、五○○元。查本稅部分既經前項復查決定核認系爭利息所得為原告所有，取具多家金融機構之資金存出入憑證等資料可稽，違章事證明確。惟依前揭函釋明定，為求應補稅額之計算與漏稅額之計算處理原則一致，漏稅額之計算應先扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。本件被告機關初查裁處罰鍰時所核算之各年度漏稅額為二四三、六○九元、四○三、八九四元及三四七、一六三元，惟查八十四至八十六年度系爭分散利息所得之受利用分散人有溢繳稅款分別為八

九、七六九元、二五九、二二六元及二五九、三四九元，復查後重行核算各年度之漏稅額分別為一五三、八四○元、一四四、六六八元及八七、八一四元，變更裁定罰鍰分別為七五、三○○元、七二、三○○元及四三、九○○元。訴願決定亦持與被告機關相同論見予以駁回。

⑶訴訟意旨略謂：原告主張八十四年度分散利息所得為五八八、五○四元，縱依百分之四十之稅率計算，其漏稅額應為二三五、四○一元，而非二四三、六○九元，若扣除溢繳稅款八九、七六九元，餘額為一四五、六三二元，處以○‧五倍罰鍰，其金額應為七二、八○○元，而非七五、三○○元，並稱原告未收受扣繳憑單，被告機關竟處以○‧五倍之罰鍰亦欠允當云云。

⑷查本件漏稅額之計算方式係依據財政部七十三年九月三日台財稅第五九○五一號函及九十年十二月二十四日台財稅第0000000000函所為之釋示，對於已依法辦理結算申報案件，其計算方式為「全部應納稅額︱申報及核定應稅免罰部分應納稅額︱短漏報所得額之扣繳稅額︱申報部分經核定之退稅款（不分已否退還）｜受利用分散人之溢繳稅額∥漏稅額」，是有關原告八十四年度綜合所得稅之漏稅額經依據上揭方式計算後，其金額為一五三、八四○元，原告所稱被告機關核定其八十四之漏稅額為二四三、六○九元，查該金額係財政部九十年十二月二十四日台財稅第0000000000號函釋發布前所為之裁處，惟被告機關於復查階段業據前揭函釋重為裁處；又查原告八十四年度除漏報系爭利息所得外，尚有漏報租賃所得二○、五二○元，惟原告計算漏稅額時未為考慮，併予陳明。另按凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得課徵綜合所得稅，原告以其子孫輩名義存款之利息自屬原告之所得，而其短漏分散之所得，扣繳單位雖以各該受分散人填發扣免繳憑單，惟其填報之所得人非實際所得人，須經被告機關查獲後始轉正歸課，故原告所漏報之所得為非屬已填報扣免繳憑單之所得，被告機關按系爭年度之漏稅額處以○‧五倍之罰鍰，並無違誤。

⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯聲明判決。

理由

一、本件訴訟繫屬中，被告代表人楊重華業於九十二年一月十七日變更為乙○○，並依行政訴訟法第一百八十一條規定聲明承受訴訟在案，核無不合，應予准許。

二、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類‧‧‧第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。」分別為所得稅法第二條第一項及第十四條第一項第四款所明定。又「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。另「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部六十二年三月二十一日台財稅第三二一三一號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」亦經財政部九十年十二月二十四日台財稅字第○九○○四五六六七五號函釋有案，上開函釋均與所得稅法規定並不相違，本件自得予以援用。

三、查本件原告利用家族子孫關係，以其子孫王朝曦、王佳惠、王朝生及王勝弘等人於亞太商業銀行豐原分行、安泰商業銀行豐原分行、豐原市信用合作社、台中商業銀行東豐原分行、萬泰商業銀行豐原分行、泛亞商業銀行豐原分行等多家金融機構之帳戶，以其所有資金辦理定期存款，於存款到期後，部分資金回存原告，部分存款資金於到期後又轉存定期存款續存。案經被告取得上開金融機構有關原告及其子孫等多人之存款帳戶之資金流向等銀行憑證資料，而將原告以其子孫名義辨理之定期存款，於到期後回存其名義之資金，及被告認定原告將資金贈與他人，並於贈與前以家族子孫名義辦理定期存款之資金，核認原告有分散利息所得之事實，遂將原告以其子孫名義辦理之上開定期存款所屬之利息所得，分別為八十四年度五八八、五○四元、八十五年度一、○○九、七三四元，八十六年度八

六七、九○八元重行改課原告各年度之利息所得，併課其各年度綜合所得稅。原告不服，主張其配偶為王林阿茹，子為王瑞源、王瑞發、王瑞潭，媳為王巫玉蘭、王林月香、王廖碧菊，而其孫分別為王瑞源之子女王佳惠、王朝曦、王惠美，王瑞發之子女王朝生、王勝弘、王惠樺，王瑞潭之女王莉菁、王莉雯等人，家族父、子、孫三代同堂，並未分產，而財產分別屬原告夫妻，王瑞源夫妻、王瑞發夫妻、以及王瑞潭夫妻等八人所有，每人應有部分為八分之一。為管理方便，且能獲取較高之定存利息，乃以不特定之某子孫名義於某銀行辦理定存，屆期定存解約後，回存原銀行，本金仍屬八人共有。而原告等八人把定存之利息贈與孫輩，孫輩業己依規定將利息所得申報所得稅，不宜再重複課徵原告利息所得云云。申經被告復查決定以：查原告利用家族子孫名義辦理定期存款，有多家金融機構之資金存出入憑證資料可稽，且原告復查時亦自承為獲取較高利息所得，遂以不特定之某子孫名義於某銀行辦理定期存款，故原告藉用他人名義存款之事實明確。又我國社會係採私有權制度，依一般經驗法則，兄弟妯娌間之財產仍分屬個人所有，係屬常態，原告空言訴稱全家族之財產委無可採。本件依查得之金融機構存取款明細資料憑證，原告之家族子孫王朝曦、王佳惠、王朝生及王勝弘等人之定期存款係由原告將本金存入，而於存款到期後，除部分資金轉回原告帳戶，而該部分轉回之資金確為其所有外，另部分資金於存款到期後，轉存贈與他人，則該贈與他人之資金，自原告將所有之本金存入其家族子孫之帳戶至將本金轉存贈與他人之前，該筆本金應仍為原告所有，故前述原告利用其子孫帳戶辦理定期存款之本金孳生之利息應歸屬本金所有人，原處分依查得資料認定前述之存款八十四至八十六年度之實際利息所得人為原告，遂將系爭利息所得八十四年度五八八、五○四元、八十五年度一、○○九、七三四元，八十六年度八六七、九○八元，改課原告之利息所得，併課原告八十四至八十六年度綜合所得稅。至原告主張其係將利息所得贈與其子孫，不應重複課稅等語，依民法第四百零六條明文規定，贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約，故原告既已訴稱其係將利息贈與其子孫，顯已自承系爭利息所得原為其所有之財產，而其贈與利息所得予子孫為另一法律行為，與被告將系爭利息所得改課實際所得人，併課原告綜合所得稅，係屬二事，且被告迄未就其所訴贈與利息所得予家族子孫輩之行為核課贈與稅，認原告之主張不可採，惟依首揭財政部函釋意旨，應先扣除受利用分散人溢繳稅額，乃重行核算各年度之漏稅額分別為一五三、八四○元，一四四、六六八元及八七、八一四元，變更裁定罰鍰分別為七五、三○○元，七二、三○○元及四三、九○○元，並駁回原告其餘之復查申請。經查，原處分卷（第一二九至三○六頁）附原告及其子孫等多人之存款帳戶之資金流向等銀行憑證資料核與附表㈠㈡所載相符，原告對該憑證之真正及上開附表所載之金額並不爭執，依首揭規定及函釋意旨，原處分及復查決定並無違誤。

四、原告雖起訴主張：其家族成員包括原告夫婦、子媳子及孫子女等人皆同居一家，並未分產，財產為家族成員所共有，而家族之現金部分係由管帳之媳婦自行決定以家族中已成年成員之銀行帳戶辦理定期存款，並依銀行利息所得之扣繳憑單所載之所得人為對象，申報該所得人當年度之利息所得，既然原告係與其家族成員同財共居，其家族之定期存款利息並已申報存款名義人之利息所得，並據以繳納稅捐，則原告自無被告所稱分散利息所得之行為。且原告以王朝生等孫子女名義存款，又未約定使王朝生等人取得該定期存款之最終所有權，原告保管名義人印章，更有權隨時提領各該款項，則原告與王朝生等人間之法律關係屬民法或信託法之信託（嗣於訴訟中又改稱係屬法律未規定且屬無效之「消極信託」），且未有受益人之指定，依所得稅法第三條之四第三項規定，應以受託人為納稅義務人，即該利息所得自應由王朝生等人申報，而非由原告申報，原告自無分散所得之問題。又上開資金既然都是原告之銀行存款以家族孫輩成員之名義辦理定期存款，何以該定期存款未改以其他孫輩成員之名義續存定存即無分散所得而屬贈與；若有改以其他孫輩成員之名義續存定存即認原告有分散利息所得之行為？被告並未說明兩者在本質上有何差異，即恣意地認定後者之情形，原告有分散利息所得逃漏所得稅之行為而為本件補稅及罰鍰處分，此處分顯屬不合理之差別待遇，違反行政法上之平等原則。且原告未收受扣繳憑單，無從申報所得稅，被告竟對原告處以○．五倍罰鍰之處分，亦屬權力之濫用云云，然查：

㈠本件原告於復查及訴願時均主張係贈與利息予王朝生等人，於提起行政訴訟時卻又改稱渠與王朝生等人間之法律關係為民法或信託法之信託，不僅前後主張不一，且依原告於起訟時之主張及復查時於復查申請書所載「：以孫輩之名義定存，其屆期之解約手續及字跡，均由甲○○或媳親自辦理，非由孫輩辦理，也均無孫輩之字跡，‧‧‧」（見原處分卷第一○三頁），然依原告所述王朝生等人對該等存款並無管理或處分之權，顯與信託法第一條「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」之規定不符。另原告末又改口主張本件係屬消極信託，其此部分主張復屬前後矛盾已難憑採，且其主張因消極信託無效，故本件分散利息所得為合法乙節，核與首揭所得稅法及實質課稅原則不符，自不足採。況原告起訴前既主張系爭利息係贈與家族子孫輩，自足推論原告承認孳生利息之本金仍為其所有，益證其將資金存放子孫輩之銀行帳戶，係為分散利息所得逃漏綜合所得稅。按利息係法定孳息為使用本金之對價，本件利息所由生之本金原告既自承為其所有，則利息所得自仍應歸原告所有。至原告有無將其利息之所得另行贈與其家族子孫，係屬為另一法律行為，非本件審理範圍，況原告亦未就此部分申報贈與稅。又本件有關補稅部分既經查得原告於各年度先後利用家族子孫輩王朝生、王佳惠、王朝曦及王勝弘等人名義存款，分散利息所得，各年度分別為五

八八、五○四元、一、○○九、七三四元及八六七、九○八元，乃併課原告各該年度綜合所得稅，核定原告綜合所得總額分別為九、七六四、四六七元、八、○

五九、六八三元及六、○六七、三三九元，應補稅額分別為一四五、六三二元、

一四四、六六八元及八七、八一四元已如前述，並有多家金融機構之資金出入憑證等資料可稽，原告違章事證明確，而依前揭財政部函釋意旨，為求應補稅額之計算與漏稅額之計算處理原則一致，漏稅額之計算應先扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。被告乃重行核算各年度之漏稅額，並變更裁定罰鍰分別為七五、三○○元，七二、三○○元及四三、九○○元，經核並無違誤，原告仍執陳詞所為此部分之主張，並非可採。

㈡至原告主張被告未說明認定贈與及分散利息所得之區別何在，恣意認定本件有分散利息所得情事，違反平等原則乙節。查原告贈與之事件業經本院九十一年度訴字第五六二號另案判決在案，關於贈與之認定該判決理由論述綦詳，原告如有不同意見，應於該案中主張，而非於本件爭執，且該判決業將該案原處分認定之六十四件贈與中，同一資金流程既經認定原告分散利息所得又經認定原告贈與者計十筆剔除（其與本件相關之資金流程即附表㈠所載之流程編號４、、、、、、、、，原處分卷第一二九至一三八頁資金流程及認定情形表可參），而撤銷各該贈與所屬年度補徵贈與稅及罰鍰之處分，而本件原告有分散利息所得之情事業如前述，不再贅述。另被告陳稱其查核時，以原告利用其子孫名義存款至調查基準日（八十八年九月八日）止，尚未解約轉出，仍然續存未轉回者，始予課徵贈與稅，至調查基準日前定存已到期解約轉出者，則該段期間所孳生之利息歸課原告分散利息所得，該二稅之歸課認定並不相同，經核關於歸課原告分散利息所得之部分並無違誤。原告主張被告係恣意認定原告分散利息所得逃漏所得稅，而為補稅及罰鍰處分，顯屬權力之濫用及不合理之差別待遇，違反行政法上之平等原則云云，均無足採。

㈢另按凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得課徵綜合所得稅，原告以其子孫輩名義存款之利息既屬原告之所得，而其短漏分散之所得，扣繳單位雖以各該受分散人填發扣免繳憑單，惟其填報之所得人非實際所得人，須經被告機關查獲後始轉正歸課，原告所漏報之所得為非屬已填報扣免繳憑單之所得，被告機關按系爭年度之漏稅額處以○‧五倍之罰鍰，查與財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所載相符，並無不合之處，原告此部分主張亦非可取。

五、綜上所述，原處分（復查決定）就原告分散利息所得及漏報利息所得部分，予以補徵稅款並處以罰鍰，經核並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之舉證及陳述，不影響於本判決之判斷，爰不一一論述。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官　王　茂　修

法院書記官　蔡逸媚