臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第八三四號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第八三四號

原告

達順機械股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

林八弘會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　　　丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月五日台財

訴字第○九二○○四○六五四號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行

政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：原告本八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（下同）二五、０三七、一五九元，全年所得額一、五０三、八二０元，經被告所屬沙鹿稽徵所按同業利潤標準核定全年所得額二、五一五、八六三元，應補稅額二五三、０一０元。原告不服，申經復查、訴願均未獲變更，遂提起本訴訟。

乙、兩造爭點及陳述：

壹、原告方面：

一、聲明：求為判決：財政部訴願決定，及中區國稅局復查決定與原處分均予撤銷。

二、陳述：

㈠原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，全年收入淨額二五、０三七、一五九元，申報全年所得額一、五０三、八二０元，以擴大書審純益率百分之六申報，然九十年七月本公司因遭受桃芝颱風侵襲浸水，機器設備、原物料、辦公設備及帳冊等遭受重大損害或流失，原告於九十年八月廿二日向被告機關所屬沙鹿稽徵所報備桃芝颱風所受之災害損失，該所於九十年八月廿七日以中區國稅沙鹿審字第０九０００一三八一五號函覆，俟查核當年度營所稅結算申報案，再依有關規定辦理，然該所於九十一年七月十九日以中區國稅鹿審字第０九一００一二０五四號函請本公司提示相關帳冊供核，原告先口頭告知該所查核人員，表示因桃芝颱風帳冊已滅失，該員表示先申請延期提示，盡量找出相關憑證，原告遵指辦理，然確實已滅失，無法提供，故於九十一年八月十九日上陳情書，表示遭受桃芝颱風重大損害，帳冊滅失，且申報純益率達百分之六，已達前三年純益率，然該所對實情置之不理，於同年八月廿八日以中區國稅鹿審字第０九一００一四三六九號函請本公司再次提示相關帳冊，以此以未提示帳簿憑證供核，乃按同業利潤標準核定全年所得額為二、五一五、八六三元，純益率達百分之十，該所捨營利事業所得稅查核準則第十一條第二項及第三項規定，不按前三年純益率平均數核定之，實罔顧人民權益甚鉅，爰提起行政訴訟。

㈡營利事業所得稅查核準則第十一條第二項及第三項定：「營利事業當年度關係所得額之全部或一部原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。……。營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後，未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。」又行政法院五十五年判字第三四七號判例要旨：「……，原告則因同年九月十二日颱風水災，大部帳證遭毀損滅失，無法提出，此項事實，既據原告提出證明書為憑，亦被告官署所不爭執，此種因不可抗力而致不能提示之情形，亦與所得稅法第八十條第一項所指未提示之情形有別，稽徵機關自亦不能遽予逕行決定其所得額。」合先敘明。二、九十年七月本公司遭受桃芝颱風所帶來的雨水淹沒，當時臺中縣消防局第五大隊幼獅分隊，積極參與救災行動，原告亦是其救災對象，有上該分隊工作記錄簿為憑，颱風過後，清理現場，機器設備，原物料及辦公室等遭受重大損害或流失，並於規定期限內向被告機關沙鹿稽徵所申報災害損失，雖然在向上該所申報之營利事業固定資產及設備報廢或災害申請書祇列報損失機器設備四台及原物料一批，未列帳簿憑證流失，乃因被告申請書上之標頭是列名固定資產及設備報廢或災害申請書。本公司災後積極投入重建工作，故未將辦公室滅頂，室內帳冊及辦公用品滅失情況向被告機關報告，但被告收到固定資產及設備報廢或災害申請書，亦未到現場勘查，並告知納稅人災害申請應注意事項，祇是發函告知查核當年度營利事業所得稅時，再依規定辦理，故被告機關不了解實情在先，後又以推論原告帳簿未遺失為由，而以同業利潤標準核定當年度營利事業所得稅結算申報，實違常理，又查亦未有帳簿憑證遭天然災害而流失必須報備之規定，根據經驗法則，遭受桃芝颱風大水淹沒，機器設備及原物料等損失慘重，屬紙類的帳簿憑證，豈能倖存呢？

㈢行政程序係採職權調查主義及自由心證主義為原則，故行政程序法第三十六條規定：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項，一律注意。」本案原告因桃芝颱風申請災害損失，被告並無實際勘查，對當事人有利情事忽略，實有違依法行政原則。另行政程序法第四十三條規定：「行政機關為處分或其他行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」原告辦公室遭大水淹沒，依經驗法則，屬紙類之帳冊，豈能獨存？被告未予調查，其陳述又違反常理，自由心證採不利當事人之情事，實有違職權調查主義及自由心證主義。另依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項及第三項規定，原告遭受不可抗力災害損失，致帳冊滅失，其八十九年度營利事業所得稅結算申報純益率達百分之六，已達八十六年及八十七年、八十八年度核定純益率之平均數，而被告捨上該準則之規定，而以所得稅法第八十三條按同業利潤標準純益率百分之十核定，實有違比例原則，因稽徵機關之調查雖能達成課稅目的，但對納稅義務人產生之不利益，與闡明事實所造成之效果不成比例時，即屬不合比例原則。故被告捨查核準則按百分之六核課，而以所得稅法第八十三條按百分之十核課，實有悖比例原則。

㈣另被告亦云原告申請延期提示帳冊，顯見帳簿憑證並未滅失，該說法祇是推論，原告提示災害損失照片及申報災害損失，依經驗法則，大水淹沒辦公室，帳冊豈能倖存，又查營利事業所得稅查核準則第六條第三項之規定，營利事業送交調查時間內申請延期提示，稽徵機關應予受理，但延期最長不得超過一個月，並以一次為限，據該規定而申請並無限制應具備之理由，營利事業有任何不能於規定時間內提示之情由者，均可申請，故被告依申請延期提示而推論帳簿並未流失，純屬誤解該法令精神。

㈤八十九年五月原告公司執照及營利事業登記設籍所在地為臺中縣大甲鎮○○路二四三八巷十三弄十九號一樓，同年五月設籍工廠營業地址於臺中縣大甲鎮○○里○○路一三九號，依據所得稅法第十條：「本法稱固定營業場所，係指經營事業之固定場所，包括管理處、分支機構、事務所、工廠、工作場、棧房、礦場及建築工程場所，但專為採購貨品用之倉棧或保養場所，其非用以加工製造貨品者，不在此限。」故工廠地址亦為本公司之營業場所。

㈥「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第廿五條所規定。原告設備及資料皆存放於工廠，人員皆於工廠上班，原告九十一年七月遭受桃芝颱風侵襲浸水，蒙受重大損失，帳冊及相關憑證確已滅失，依營利事業所得稅查核准則第十一條第二項規定：祇要關係所得額之全部或一部原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。上開條文祇要關係所得額之一部分憑證滅失，就可依上開條文辦理，何況本公司因遭受颱風侵水，大部分憑證已遭水流失，如此大水豈有不流失憑證之道理呢？為維護納稅人權益，請判決如訴之聲明。

貳、被告方面：

一、聲明：求為判決駁回原告之訴。

二、陳述：

㈠按「前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第二十一條第二項及第八十三條第一項所明定。次按「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」、「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之……營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。」分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項及營利事業所得稅查核準則第十一條第二項、第三項所規定。

㈡原告係自行車專用零件製造商，本年度列報營業收入淨額二五、０三七、一五九元，全年所得額一、五０三、八二０元，因初原告未能提示帳簿憑證，被告原查乃按該業（標準行業代號：三二五二∣一一）同業利潤標準淨利率百分之十核定營業淨利二、五０三、七一五元，加計非營業收入總額一二、一四八元，核定全年所得額二、五一五、八六三元。原告主張因九十年七月遭受桃芝颱風侵襲浸水，機器設備、原料及帳簿憑證等遭受重大損害或流失，應依前揭準則第十一條規定，按其前三年度經核定之平均淨利率認定本年度所得額云云。申經被告復查決定以，原告於九十年八月二十二日曾向被告所屬沙鹿稽徵所報備桃芝颱風（九十年七月三十日）災害損失，惟並無報備帳簿憑證已滅失又該所於查核本年度營利事業所得稅結算申報時，分別於九十一年七月十九日、八月二十八日以中區國稅沙鹿審字第０九一００一二０五四號函及第０九一００一四三六九號函請原告提示相關帳簿憑證供核，原告申請延期提示帳證，嗣再主張依擴大書面審核適用純益率標準核定，從未提及相關帳簿已滅失之情事，本局再於九十二年二月二十四日中區國稅法一字第０九二０００八二一四號函請提示本年度帳簿憑證或帳證滅失相關事證，迄未提示，依前揭所得稅法第八十三條第一項規定，原核定全年所得額二、五一五、八六三元，並無不合，復查後仍以維持。原告猶甘未服，提起訴願，案經財政部訴願決定，亦持與被告之相同論見，駁回其訴願。

㈢原告訴訟意旨略謂：被告未告知其災害申請應注意事項及亦未有帳簿憑證遭天然災害而流失必須報備之規定，根據經驗法則，遭受桃芝颱風大水淹沒，機器設備及原物料等損失慘重，屬紙類的帳簿憑證，豈能悻存，又依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項及第三項規定，公司遭受不可抗力災害損失，致帳冊滅失，其八十九年度營利事業所得稅結算申報純益率達百分之六，已達八十六年、八十七年及八十八年度核定純益率之平均數，被告逕以所得稅法第八十三條規定核定有違職權調查主義、自由心證主義及有悖比例原則云云。

㈣查原告九十年七月三十日桃芝颱風過後，有關其主張八十九年度帳簿憑證因不可抗力災害滅失，並未依前揭稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項規定，報經主管機關查明屬實，又被告所屬沙鹿稽徵所於九十一年七月十九日及八月二十八日函請其提示帳簿文據時，原告僅申請延期提示帳證，顯見帳簿憑證並未滅失，且其亦無帳簿憑證已滅失之具體事證，又未能善盡提示帳證之協力義務，被告機關依首揭所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定其所得額二、五一五、八六三元並無不合，並無違反職權調查主義、自由心證主義及有悖比例原則之情事，原告空言主張，所訴無足可採。又查原告報備災害損失發生地為工廠處所非設立登記之營業地址，是原告既不能證明帳簿憑證已因不可抗力之災害滅失，與行政法院五十五年判字第三四七號判例之情形自有不同，當無適用，併予陳明。

㈤基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。

理由

一、按「前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第二十一條第二項及第八十三條第一項所明定。次按「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」、「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之……營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。」分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項及營利事業所得稅查核準則第十一條第二項、第三項所明定。原告雖引行政法院五十五年判字第三四七號判例要旨：「……，原告則因同年九月十二日颱風水災，大部帳證遭毀損滅失，無法提出，此項事實，既據原告提出證明書為憑，亦被告官署所不爭執，此種因不可抗力而致不能提示之情形，亦與所得稅法第八十條第一項所指未提示之情形有別，稽徵機關自亦不能遽予逕行決定其所得額。」主張被告「不能遽予逕行決定其所得額。」云云，惟按「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項定有明文，已如前述，顯見該條項規定係以「報經主管稽徵機關查明屬實者」為要件，始有其適用，且行政法院五十五年判字第三四七號判例要旨係謂：「……，本件原告為四十九年度營利事業所得稅結算申報時，帳簿憑證並未有損失，經被告官署發還留存以備查核，以後始遭颱風災害流失，其情形與上開命令所指者不同，自無適用上開省令第一項第二款而依舊所得稅法第八十條及同法施行細則第五十九條規定逕行決定原告該年度所得稅額之餘地。被告官署於調查時通知原告於五十年十月十九日『提供帳簿憑證來處備查』，原告則因同年九月十二日颱風水災……，」以下方為原告所引判例要旨部分（見最高行政法院判例要旨彙編二三一頁），足見該判例所闡釋意旨，係以「營利事業所得稅結算『申報時』，帳簿憑證『並未有損失』，經被告官署『發還留存』以備查核，以『後始遭颱風災害流失』」之情形為論，其情形與本件原告係「營利事業所得稅結算『申報前』，帳簿憑證『即已損失』，而「未報經主管稽徵機關查明屬實」不同，原告引用該則判例，故意漏引前段，其斷章取義至為明顯，要非可取。

二、本件原告係自行車專用零件製造商，八十九年度列報營業收入淨額二五、０三七、一五九元，全年所得額一、五０三、八二０元，因初原告未能提示帳簿憑證，被告原查乃按該業（標準行業代號：三二五二∣一一）同業利潤標準淨利率百分之十核定營業淨利二、五０三、七一五元，加計非營業收入總額一二、一四八元，核定全年所得額二、五一五、八六三元等情，有申報書、核定通知書等附原處分卷可稽，堪信為真實。

三、原告雖主張因九十年七月遭受桃芝颱風侵襲浸水，機器設備、原料及帳簿憑證等遭受重大損害或流失，被告未告知其災害申請應注意事項及帳簿憑證遭天然災害而流失必須報備之規定，根據經驗法則，遭受桃芝颱風大水淹沒，機器設備及原物料等損失慘重，屬紙類的帳簿憑證，豈能悻存，又依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項及第三項規定，公司遭受不可抗力災害損失，致帳冊滅失，其八十九年度營利事業所得稅結算申報純益率達百分之六，已達八十六年、八十七年及八十八年度核定純益率之平均數，被告逕以所得稅法第八十三條規定核定有違職權調查主義、自由心證主義及有悖比例原則云云。

四、惟查原告於九十年八月二十二日曾向被告所屬沙鹿稽徵所報備桃芝颱風（九十年七月三十日）災害損失，並無報備帳簿憑證已滅失。又該所於查核本年度營利事業所得稅結算申報時，曾分別於九十一年七月十九日、八月二十八日以中區國稅沙鹿審字第０九一００一二０五四號函及第０九一００一四三六九號函請原告提示相關帳簿憑證供核，原告申請延期提示帳證，嗣再主張依擴大書面審核適用純益率標準核定，從未提及相關帳簿已滅失之情事，被告再於九十二年二月二十四日中區國稅法一字第０九二０００八二一四號函請提示本年度帳簿憑證或帳證滅失相關事證，亦未提示，其與稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項規定不符，而非可取甚明。原告雖主張收到被告所屬沙鹿稽徵所於九十一年七月十九日以中區國稅鹿審字第０九一００一二０五四號函請本公司提示相關帳冊供核後，曾先口頭告知該所查核人員，表示因桃芝颱風帳冊已滅失，該員表示先申請延期提示，盡量找出相關憑證，原告遵指辦理，然確實已滅失，無法提供，故於九十一年八月十九日上陳情書，表示遭受桃芝颱風重大損害，「帳冊滅失」，……云云，惟為被告所否認，所謂「口頭告知該所查核人員，表示因桃芝颱風帳冊已滅失」，既未舉證且與以後往來文件所載不符，難予採信。而所指「九十一年八月十九日上陳情書」乙節，並未據提出該陳情書，原處分卷亦未見附卷，惟依被告所屬沙鹿稽徵所九十一年九月十一日中區國稅鹿審字第○九一○○一五二七七號函載：「主旨：貴公司陳情八十九年度營利事業所得稅結算申報案件仍按擴大書面審核適用純益率標準核定當年度營利事業所得稅乙案，核與規定不合，歉難照辦，請查照。說明：一、復貴公司九十一年八月十九日陳情書。……三、至貴公司於九十年七月遭致逃（按似為桃）芝風災，蒙受重大損失乙事，本所深表同情，已將貴公司災損報備案列入核定九十年度營利事業所得稅核課參考。……」（見原處分卷第四二、四三頁），亦僅提及「遭致桃芝風災，蒙受重大損失」，並未言及「因桃芝颱風帳冊滅失」，足見「九十一年八月十九日上陳情書」並未言及「因桃芝颱風帳冊滅失」甚明。原告雖又提出照片數幀主張當時廠房確遭水災，帳冊確已滅失云云，惟原告已自陳該照片係工廠遭逢水災之照片，且八十九年五月原告公司執照及營利事業登記設籍所在地為臺中縣大甲鎮○○路二四三八巷十三弄十九號一樓，同年五月設籍工廠營業地址於臺中縣大甲鎮○○里○○路一三九號，而依所得稅法第十條固亦規定工廠亦為營業場所之一，惟既將公司執照及營利事業登記設籍所在地與工廠所在地分設兩地，足見其「營業」與「生產」所在分開，則帳簿憑證亦在「營業」之所在始符常情，原告未能證明證明係置放「生產」之所在，而主張置放於工廠，已難置信，況被告主張「遭水災浸漬，亦僅模糊不清，不致全部滅失。」，原告則稱「已全部清除」，何能取信？且既未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十六條第一項規定報經主管稽徵機關查明屬實，亦難採認，亦如前述，自亦非可採。又原告既未盡「依規定報經主管稽徵機關查明屬實」之協力義務，其主張確「因桃芝颱風帳冊滅失」，被告核課有違職權調查主義、自由心證主義及有悖比例原則云云，即非可採。從而原處分依所得稅法第八十三條第一項規定，核定全年所得額二、五一五、八六三元，並無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求予以撤銷，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官 王 茂 修

法院書記官 朱 敏 諄