99年度簡字第57號｜行政：稅捐稽徵法罰鍰｜裁判日期：99 年 06 月 02 日

臺中高等行政法院判決 99年度簡字第57號原告　豇薈有限公司代　表　人　甲○○ 被告　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　丙○○ 上列當事人間因稅捐稽徵法罰鍰事件，原告不服財政部中華民國98年12月21日台財訴字第09800594980號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰主文訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。事實及理由一、程序事項：本件被告之代表人於原告起訴後，由趙榮芳變更為乙○○，並經變更後之代表人乙○○聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。二、事實概要：緣訴外人簡志誠推銷奶粉及紙尿布生意，一般買受人並未要求開立發票，故未辦理營業登記，申請發票使用，嗣與訴外人徐千惠認識，徐千惠告知如其客戶要求發票，渠可借其發票使用，但要求簡志誠進貨時，向其進貨之中盤商開立其借用發票之公司名義為買受人之三聯式發票予伊，簡志誠按其指示，於進貨時即請中盤商開立徐千惠指定之公司名義為買受人開立發票。原告係訴外人必治妥公司彰化地區之總經銷商，自93年3月18日至95年3月27日止，簡志誠向其購進奶粉銷售共計新臺幣（下同）5,458,267元，原告按簡志誠之指示開立山莆有限公司（以下簡稱山莆公司）、貿世企業有限公司（以下簡稱貿世企業公司）、貿世國際有限公司（以下簡稱貿世國際公司）及邦尼有限公司（以下簡稱邦尼公司）等4家公司為買受人之發票予簡志誠。嗣因臺灣彰化地方法院檢察署（以下簡稱彰化地檢署）偵查訴外人徐千惠、王寶翔等販賣發票案時，函請被告協助調查，查獲上情，認原告係與訴外人簡志誠交易，未調查簡志誠是否為上開4家公司之負責人或係其業務員，即按其指示開立非實際交易對象之發票，遂按查明認定之總額5,458,267元處5%之罰鍰計272,913元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。三、本件原告主張：93年3月18日至95年3月27日分別銷售商品與山莆公司金額4,031,501元、貿世企業公司金額188,874元、貿世國際公司金額244,210元及邦尼公司金額993,682元，均依規定開立統一發票交付買受人，並無違反營業稅法規定，商場上並非每一筆均需公司代表人親自為之，也非每一筆交易均需查證或透過經濟部網站查證，本件93年間銷貨被告卻於98年才通知原告，原告始知悉該4家公司為問題公司，事隔多年，握有完整資訊之被告都不知情，卻要求原告對交易對象應予查證，實強人所難，並以原告疏於查證為由駁回原告之復查申請。基於信賴保護原則，原告長期銷貨予山莆公司等4家公司，均每期依法申報營業稅，稅捐稽徵機關應依有關規定儘速辦理稽核是否為虛設行號公司，被告放任其違法，多年來原告未曾接獲相關異常通報，多年累積下來金額龐大，再予追溯處罰，實不合理。原告上開商品之出售係買方公司代表簡志誠，透過台灣必治妥施貴寶股份有限公司（以下簡稱必治妥公司）業務尤耿德與原告認識而直接購買並付款，原告經詢問簡志誠確認其為山莆公司等4家公司代表後，始依規定開立統一發票，原告既無故意亦無過失，並無營業稅法第32條第1項及稅捐稽徵法第44條規定裁罰之適用，請撤銷罰鍰云云等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。四、被告則以：㈠依稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與‧‧‧」，所謂「依法」，係指依營業稅法第32條第1項規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」而言，而所謂「他人」，則指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，不包括直接買受人或直接銷售人以外之他人。據此，營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，給予「直接買受人」憑證或自「直接銷售人」取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為，此為司法院釋字第252號解釋闡明有案，合先敘明。㈡原告93年3月18日至95年3月27日間銷售貨物合計5,458,267元，開立統一發票予山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司，依據彰化地檢署98年2月24日訊問筆錄，原告之負責人甲○○指稱係銷售貨物與簡志誠，由簡志誠自行至原告倉庫取貨載運，現場支付現金，簡志誠表示山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司為其公司，故開立發票予該4家公司；且原告之會計丁○○供稱系爭發票均由其所開立，並依簡志誠提供統一編號及公司名稱開立發票；另徐千惠供稱因簡志誠未設立公司，故簡志誠之進貨發票皆開與徐千惠之山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司；又簡志誠亦自承向原告進貨取具系爭發票並自行銷貨，因未申請營業登記故由徐千惠提供山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司統一編號交原告開立統一發票，由上顯見原告之實際交易對象應為簡志誠。㈢原告雖主張銷售貨物與山莆公司等4家公司，係買方代表簡志誠透過台灣必治妥施貴寶股份有限公司（以下簡稱必治妥公司）業務尤耿德與原告認識而直接購買並付款，原告經詢問簡志誠確認其為山莆公司等4家公司代表後，始依規定開立發票，原告已盡一般性應注意之義務云云。然查，依彰化地檢察署檢察官97年度偵字第5875號、第7198號、第8150號、98年度偵字第4579號、第4580號起訴書所載，徐千惠等為避免鑼水有限公司等24家公司行號（含山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司）開立不實發票之情節為稅捐機關所發現，便由黃劉彩梅向上游廠商，指定開立買受人為該24家公司行號之三聯式發票，充當該公司行號之進項憑證，使渠等得以在形式上正常申報稅捐，而無遭稅捐機關發現之虞，足證山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司為無實際營業之異常營業人，自非原告之實際交易對象。又甲○○98年7月31日於被告調查時稱原告係必治妥公司彰化縣市之經銷商，彰化地區之送貨皆由原告送貨，貨款於日後再收取現金或支票付款，惟簡志誠係主動前來購買，並以現金交易及自行載運，此與原告之通常交易方式顯不相同。而簡志誠與原告交易頻繁，交易金額亦非小數，況簡志誠先後分別指定開立統一發票之買受人為山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司，原告應予查證或透過經濟部網站查詢該4家公司之登記資料即可發現其代表人並非簡志誠，且該4家公司登記營業項目為五金批發業、成衣零售業、健康器材經銷及國際貿易業等，亦與原告登記營業項目乳製品批發業及其所開立之統一發票品名為優生、優寶奶粉等項目不符，原告卻疏於查證，僅依簡志誠所提供之公司名稱及統一編號即開立發票與該4家公司，其未依規定給予憑證，縱非故意，惟其能注意應注意而未注意，而有過失，被告依稅捐稽徵法第44條，加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第32條第1項前段及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段等規定，按查明認定之總額，處5%罰鍰272,913元，並無不合，原告所訴，委無足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。五、兩造之爭點為營業人於真實銷售貨物時，是否應要求買受人提供營業執照證明其係公司負責人或係該公司有申報所得稅之業務員，始得出售貨物予該買受人？經查：㈠查原告於93年3月18日至95年3月27日，開立系爭發票，銷售額合計5,458,267元，係有真實交易乙節，業經被告查明認定屬實。茲被告仍按稅捐稽徵法第44條之規定，按其交易金額處5%之罰鍰，其理由係謂營業稅法第32條第1項前段規定，營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。另稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段規定，對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。如有違反，應依稅捐稽徵法第44條規定，按查明認定之總額，處5%罰鍰。本件原告係經營乳製品批發業，於93年3月18日至95年3月27日間銷售貨物合計5,458,267元與訴外人簡志誠，惟未依規定開立統一發票交付實際買受人簡志誠，卻開立予簡志誠指定之非實際交易對象山莆公司、貿世企業公司、貿世國際公司及邦尼公司等4家公司。且簡志誠係親自至原告公司以現金買賣取貨，與其一般交易係由原告送貨之情節不同，且簡志誠要求原告開立發票之買受人名稱先後共計4家公司，顯有違常情，原告應上經濟部網站查明該4家公司是否確係簡志誠所經營；又4家公司登記營業項目為五金批發業、成衣零售業、健康器材經銷及國際貿易業等，亦與原告登記營業項目乳製品批發業及其所開立之統一發票品名為優生、優寶奶粉等項目不符，原告卻疏於查證，僅依簡志誠所提供之公司名稱及統一編號即開立發票與該4家公司，其未依規定給予憑證，縱非故意，惟其能注意應注意未注意，尚難謂無過失，仍應予以處罰云云為論據。㈡按行政程序法第1條規定：「為使行政行為遵循公正、公開與民主之程序，確保依法行政之原則，以保障人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴，特制定本法。」同法第6條規定：「行政行為非有正當理由，不得有差別待遇。」由上開規定可知，行政行為必須遵循公正、公開與民主之程序，非有正當理由，不得有差別待遇，確保依法行政，保障人民權益，增進人民對行政之信賴。我國營業稅法訂定之統一發票分為三聯式與二聯式，三聯式發票係予營業人作為進項憑證，二聯式發票則提供予一般消費者，不作為進項憑證。仿間雖常有不法之徒虛設行號販賣發票，惟均係虛設多家行號，相互以虛抵虛，逃避查緝，鮮少有以實抵虛之情形，蓋以實抵虛並不敷成本也。三聯式發票既係作為進項憑證之用，在有真實交易之情形下，極少發生指定不實之情形，且民間交易，買受人並未攜帶其營業執照，證明其係公司負責人，或提出所得稅申報書，證明其係該公司之員工，故一般交易慣例，營業人在客戶前往購物時，鮮少審查買受人之該公司執照或所得稅申報書，再開立三聯式發票；稽徵機關在稽徵實務上亦甚少處罰真實交易之出賣人，因未審查買受人是否為發票買受人之負責人或其職員，而依稅捐稽徵法第44條處以行為罰。例如建設公司借用營造廠牌照蓋房子，而要求建材行將發票開給營造廠，於被查獲後，一般稽徵機關均僅處罰借牌之營造廠及建設公司，並未處罰建材行。另大貨車公司，為避免萬一發生大車禍，波及靠行之其他車輛，往往設立多家公司登記其靠行車輛，其車輛前往加油時，分別以不同公司名義要求加油站開立發票，亦未以加油站未審查大貨車公司營業執照為由處罰加油站；再如本件據原告公司負責人甲○○向檢察官陳稱，伊成立豇薈公司（即原告公司）經銷必治妥公司產品，其夫成立鏘榮公司經銷雀巢奶粉，倘其夫妻經營之公司設在同一店面，由夫妻輪流看店，倘有客人前去買受必治妥公司產品同時買受雀巢奶粉，原告公司負責人同時開立豇薈公司及鏘榮公司之發票予買受人，倘嚴格執行稅捐稽徵法第44條之規定，該買受人未要求原告提示所開立發票之二家公司之營業執照或公司所得稅申報單，查明開立發票人確有權利為二家公司開立發票，即接受其所開立之二家不同公司之發票，亦應依稅捐稽徵法第44條之規定處以行為罰，惟實務上稽徵機關並未處罰該買受人，蓋其既有真實交易，未懷疑其係依法得接受或開立發票之人，尚非不合理所致。㈢次查本件被告處罰原告之理由，一為訴外人簡志誠係自行至原告倉庫取貨，與一般交易不同，次為簡志誠指定發票之買受人名稱多達四家，且4家公司登記營業項目為五金批發業、成衣零售業、健康器材經銷及國際貿易業等，與原告登記營業項目乳製品批發業及其所開立之統一發票品名為優生、優寶奶粉等項目不符，原告未透過經濟部網站查明該4家公司之登記資料其負責人是否簡志誠，即按其指示開立該4家公司名義之發票，顯有過失云云為論據。經查本件依據檢察官起訴書所載，訴外人王寶翔、徐千惠及黃劉彩梅等透過仲介或記帳業者等，將其因銷售菸酒、紙尿布或奶粉等而執有之發票，以發票面額0.4%至3%或2%至5%之價格販售予需求發票之營業人，圖取利益，依據起訴書所載，取得發票人取得三聯式發票時，均係確有真實交易；本件被告亦係認原告未查證簡志誠所指定之發票買受人名義，是否確係伊經營之公司，即按其指示開立發票，因而按稅捐稽徵法第44條處以行為罰，並非認簡志誠與原告無真實交易，原告開立發票與伊，而處以漏稅罰；訴外人簡志誠與原告間既係有真實交易，則其如何取貨，與本件之處罰即無任何關聯，被告以簡志誠之取貨方式與一般交易不同，作為行為罰之依據，即有誤會。次查，如前所述，以往案例，幾無以實抵虛者，故在實際交易之情形，亦無人携帶營業執照或所得稅申報書前往買貨，此與營業人申報營業稅時，稽徵機關持有納稅人完整資料不同。本件依據檢察官起訴書所載，王寶翔、徐千惠及黃劉彩梅等就渠等交易而執有之三聯式發票，或徐千惠經由其借發票予訴外人簡志誠，而由簡志誠與原告交易時，取得之三聯式發票，販賣他人賺取利益，其販賣對象達數十營業人，且該買受發票人之營業與其取得王寶翔、徐千惠及黃劉彩梅等人交付之發票之營業項目，並不相同，被告作為稽徵機關對如此大量，且品名不符之發票，歷經數年未能發現，反認為此種查證義務係屬營業人，被告之行政行為實難認為有遵循公正與民主之程序，且對以往並未處罰之行為，並無正當理由，而有差別待遇。原處分難認為合法，訴願決定予以維持亦有未洽，原告訴請撤銷為有理由，爰將訴願決定及原處分均撤銷，以維公允。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，附此敘明。又本件為簡易案件，爰不經言詞辯論，判決如主文。據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項前段、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　99　　年　　 6　　月　　 2　　日臺中高等行政法院第三庭法官　林金本以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。中　　華　　民　　國　　99　　年　　 6　　月　　 8　　日書記官　許騰云

臺中高等行政法院高等庭(含改制前臺中高等行政法院)99年度簡字第57號

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