臺中高等行政法院判決

地方行政訴訟庭

115年度稅簡字第6號

115年7月13日辯論終結

原告

柯廷芳

被告

臺中市政府地方稅務局

代表人

沈政安

訴訟代理人

張巧愉

吳振裕

黃詩涵

上列當事人間地價稅事件，原告不服臺中市政府115年3月31日府授法訴字第1150014044號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告所有坐落臺中市○○區○○段000地號土地（宗地面積587平方公尺，原告權利範圍為2分之1，下稱系爭土地），原課徵田賦（目前停徵）在案。嗣被告查知該地位屬公共設施完竣地區，相關都市計畫道路、排水、自來水及電力等設施已竣工5年以上，不符合土地稅法第22條第1項第2款所定課徵田賦之要件，被告爰依同法第14條規定，以其應有部分改按一般用地稅率課徵地價稅，併同其他不爭執土地核課民國114年地價稅新臺幣（下同）6653元（下稱原處分）。原告不服，申請復查，經被告以114年12月26日中市稅法字第11400087431號復查決定維持原處分，再提起訴願遭臺中市政府以115年3月31日府授法訴字第1150014044號訴願決定駁回（下稱訴願決定），原告仍不服，於法定期間內提起本訴。

二、訴訟要旨：

㈠原告主張：

⒈依土地稅法第14條、第22條第1項及第2項規定及同法施行細則第23條規定，訴願決定雖稱系爭土地之排水系統已完竣5年，惟該排水系統功能不彰，每逢大雨，系爭土地之積水無法有效宣洩，甚至溢流至鄰近六分路205巷造成淹水，有GOOGLE地圖可稽，參照最高行政法院102年度判字第346號判決意旨，污水、雨水自系爭土地排出，難謂無法律或事實上之困難，不符「排水系統以能排水為準」之要件，該排水系統自屬尚未完竣。又系爭土地所臨接之同區段305地號土地，實為私設巷道，路面狹窄，且西側之六分路205巷，其路寬無法通行貨車，與上開判決揭示「計畫道路能通行貨車」之要件不符。另系爭土地從未接用自來水、電力，生活及農業用水均依賴抽取之地下水，電力設施亦係供同區段301地號土地使用，本件自來水及電力設施對系爭土地而言毫無實益，尤其電力設施部分，縱使理論上存在接線之可能性，但原告既無使用之事實與需求，且接電須額外負擔高額工程費用，對原告而言，此即屬事實上或法律上之困難，應認本件電力設施亦屬尚未完竣。被告僅以抽象「網路」概念，無視系爭土地實質上無法利用各項設施之困境，即課予地價稅負擔，難謂允當。參照上開最高行政法院判決意旨，所謂公共設施尚未完竣，只要道路、自來水、排水系統、電力設施中任何一項尚未建設完竣者即屬之，系爭土地之排水、道路、電力設施均未完竣，且現供種植芋頭等作物使用，合於土地稅法第22條第1項第2款所定要件。

⒉依行政程序法第9條規定，衡以地價稅之稅率遠高於田賦，其立法目的在於對已享受都市發展及公共設施便利之土地所有權人，課予較高之稅負，以達平均地權之目的；反之，對於公共設施尚未完竣、仍作農業使用之土地，則給予田賦之優惠。被告逕以系爭土地存有排水系統、電力及自來水設施，即認不符土地稅法第22條第1項第2款之規定，惟系爭土地未實際使用公共電力及自來水設施，且飽受排水不良之苦，實質上並未享受任何公共設施興建所帶來之利益與生活便利，上開有利於原告之事項，被告未予注意，對原告課徵地價稅，無異是對未享受利益者核課稅捐，違反行政程序法第8條所揭示之有利不利一併注意原則，亦使納稅義務與其所受公共利益顯失均衡，難謂允當。

⒊聲明：⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。

㈡被告答辯：

⒈按已規定地價之土地，除符合課徵田賦之要件外，均應課徵地價稅。次按土地稅法第22條第1項規定，倘屬非農業區、保護區之都市土地，須為依法限制建築、不能建築、公共設施尚未完竣或公共設施保留地且仍作農業用地使用者，始得課徵田賦。而所稱「公共設施尚未完竣」，土地稅法施行細則第23條及平均地權條例施行細則第36條定有相同之判斷要件，即以道路、自來水、排水系統及電力等設施建設完竣與否為斷。又在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在，有最高行政法院96年判字第747號判決意旨可資參照，是以土地是否位屬公共設施完竣範圍，因涉專業認定，自應以都市計畫主管機關核定為準。再者，土地在自然狀態下彼此間相連無從分割，其界定及地號標示與權利劃分純粹是人為產物，因此在討論某筆人為劃分之土地，是否有道路、自來水、排水系統及電力等4種設備之相互支援，而到達「公共設施完竣」之程度，自然不能將眼光僅置於判斷對象之土地上，探究其土地上有無存在該等有形設備，反而要從網絡之觀點，視該土地能否「便捷」取得交通、水電與排放等外部支援網絡之服務。而上開支援服務既屬網絡概念，即無法採取「全面覆蓋」之觀點，而有最後1哩之連結部分，此部分應由土地所有權人自行負擔，此有最高行政法院100年度判字第2078號判決及高雄高等行政法院114年度簡上字第10號判決意旨可稽。

⒉系爭土地位屬第一種住宅區，依據臺中市外埔區都市計畫公共設施完竣地區勘查紀錄表及公共設施完竣地區勘劃認定結果清冊所載，系爭土地西、南、北側計畫道路已開闢且有側溝，計畫道路、排水系統及電力設施皆因年代久遠，現有資料查無紀錄，惟均竣工5年以上；自來水設施於107年已完竣，屬公共設施全部完竣，有臺中市政府都市發展局112年11月6日中市都測字第1120243332號函及臺中市大甲地政事務所同年11月7日甲地三字第1120009165號函可按。續經詢據台灣自來水股份有限公司第四區管理處大甲營運所114年12月9日台水四甲營字第1144305133號函，及台灣電力股份有限公司台中區營業處豐原分處同年12月3日豐原字第1141202080號函附臺中市外埔區都市計畫公共設施完竣地區勘查紀錄表載明，該地自來水管線可供水，電力設施與前開認定並無二致。且為求慎確，被告針對原告爭執事項，依臺中市都市計畫公共設施完竣地區勘劃認定原則重新確認後，經臺中市政府都市發展局115年1月7日中市都測字第1140295670號函再次確認，該地西、南、北側計畫道路皆已開闢完竣且道路側溝能排水，自來水管可接通且電力可輸送，仍屬公共設施完竣地區，是依前開行政法院判決意旨，土地是否屬「公共設施完竣」，非僅以土地本身是否有硬體（道路、水電等）為判斷，應從「網絡」（整體觀察）概念考量。系爭土地既經各該主管機關專業核定公共設施全部完竣，即有拘束稅捐機關公共設施完竣事實認定之作用。被告依上述認定事實，以原告應有部分改按一般用地稅率課徵，併同其他不爭執土地核課其114年地價稅，於法並無不合。

⒊至原告援引最高行政法院102年度判字第346號判決意旨爭執系爭土地有法律或事實上的困難，其道路、自來水、排水系統、電力設施均屬尚未完竣乙節，查該判決土地為袋地，並經新北市深坑區公所表示其未經地主同意擅自非法施工及無排水系統等情，與本案系爭土地緊鄰臺中市外埔區六分路205巷雙向道，道路兩側由行政機關施作排水設施，隔道路對面有建商興建住宅社區，且無該判決所載土地路基低約3公尺等事實，迥不相同，尚難比附援引。

⒋聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。

三、相關法規：

㈠土地稅法：

⒈14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」

⒉第22條第1項、第2項：「（第1項）非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。

四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。（第2項）前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」

㈡土地稅法施行細則：

⒈第23條：「（第1項）本法第22條第1項第2款所稱公共設施尚未完竣前，指道路、自來水、排水系統、電力等四項設施尚未建設完竣而言。（第2項）前項道路以計畫道路能通行貨車為準；自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排水系統以能排水為準。（第3項）公共設施完竣之範圍，應以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準。但道路同側街廓之深度有顯著差異者或毗鄰地形特殊者，得視實際情形由直轄市或縣（市）政府劃定之。」

⒉第24條第2款：「徵收田賦之土地，依下列規定辦理：……二、本法第22條第1項但書規定之土地，由直轄市或縣（市）主管機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關。」

⒊第25條：「（第1項）本法第22條第1項但書所定都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依法不能建築地區及公共設施保留地等之地區範圍，如有變動，直轄市或縣（市）主管機關應於每年2月底前，確定變動地區範圍。（第2項）直轄市或縣（市）主管機關對前項變動地區內應行改課地價稅之土地，應於每年5月底前列冊送主管稽徵機關。」

㈢財政部81年11月25日台財稅字第810870664號函：「主旨：徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自完竣之次年期起改課地價稅。」

四、本院判斷：

㈠前揭事實概要欄所載各情，有土地建物查詢資料（原處分卷第111頁）、google街景圖及地籍圖網路便民服務系統（原處分卷第28-35頁）、原處分（原處分卷第78頁）、課稅明細表（原處分卷第79至81頁）、復查決定書（本院卷第19至22頁）、訴願決定書（本院卷第23至29頁）等附卷可證，堪認定屬實。

㈡本件爭點在於，系爭土地所在位置之道路、自來水、排水系統、電力等設施是否皆已建設完竣？原處分所為公共設施業已完竣之認定，有無違誤？被告按一般用地稅率課徵地價稅，併同其他不爭執土地核課其114年地價稅6653元，有無違誤？本院分述如下：

⒈按所謂「公共設施尚未完竣」，係指道路、自來水、排水系統、電力四項中任何一項尚未建設完竣者即屬之；又所謂「自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排水系統以能排水為準」，係指自來水、電力從計畫道路接通輸送至「公共設施完竣之範圍」內土地（原則上以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準），及污水、雨水等從該範圍內土地排出，均無法律或事實上的困難而言。至於「道路以計畫道路能通行貨車為準」，亦係指從前開「公共設施完竣之範圍」內土地通往已能通行貨車之計畫道路，無法律或事實上的困難而言（最高行政法院102年度判字第346號判決意旨參照）。

⒉經查，系爭土地面積為587平方公尺（原告權利範圍2分之1），屬第一種住宅區（原處分卷第110至111頁），依臺中市外埔區都市計畫公共設施完竣地區勘查紀錄表及公共設施完竣地區勘劃認定結果清冊所載，該地西、南、北側計畫道路已開闢且有側溝，計畫道路、排水系統及電力設施皆因年代久遠，現有資料查無紀錄，惟均竣工5年以上；自來水設施於107年已完竣，屬公共設施全部完竣等情，有系爭土地土地建物查詢資料（原處分卷第111頁）、大甲地政事務所115年1月9日甲地三字第1150000157號函及臺中市政府都市發展局同年1月7日中市都測字第1140295670號函回復公文及附件資料（原處分卷第62至66頁）、台灣自來水股份有限公司第四區管理處大甲營運所114年12月9日台水四甲室字第1144305133號函及台灣電力股份有限公司台中區營業處豐原分處同年月3日豐原字第 1141202080 號函回復公文及附件資料（原處分卷第93至100頁）、大甲地政事務所112年11月7日甲地三字第1120009165號函及臺中市政府都市發展局同年11月 6日中市都測字第1120243332號函回復公文及附件資料（原處分卷第114至119頁）、台灣電力股份有限公司台中區營業處豐原分處112年10月20日豐原字第 1121191848號函及台灣自來水股份有限公司第四區管理處大甲營運所同年月25日台水四甲室字第 1124304023號函及回復公文及附件資料（原處分卷第121至122頁）在卷足憑。是以，系爭土地於114年度課徵地價稅之基準時點，已非屬「公共設施尚未完竣」之土地，不合於土地稅法第22條第1項但書第2款之要件，不論是否仍作農業用地使用，已不符合土地稅法第22條第1項但書各款規定要件，不適用課徵田賦之規定。

⒊原告雖主張系爭土地公共設施尚未完竣云云。惟查：⑴依臺中市政府都市發展局115年1月7日中市都測字第1140295670號函（原處分卷第64頁）記載：永吉段307地號土地西、南、北側計畫道路皆已開闢完竣且道路側溝能排水、自來水管線可接通且電力可輸送，屬公共設施完竣地區，並有系爭地號公共設施完竣範圍圖附卷可憑（原處分卷第66頁）。原告固強調系爭土地所臨接之同區段305地號土地，實為私設巷道，路面狹窄，且西側之六分路205巷，其路寬無法通行貨車，與「計畫道路能通行貨車」之要件不符等語。惟依原告所提供系爭土地GOOGLE地圖截圖（本院卷第31頁）所臨西側之六分路205巷，主線雙向各有一線道，允許一般貨車通行，現場並有貨車停放路側，可知系爭土地具備能通往已能通行貨車之計畫道路即中山路284巷。據此，系爭土地道路公共設施應已完竣，足堪認定。

⒋又依台灣自來水股份有限公司第四區管理處大甲營運所114年12月9日台水四甲室字第1144305133號函（原處分卷第93頁）載明：「……經查該地號本公司管線可供水。」等語。再依台灣電力股份有限公司台中區營業處豐原分處114年12月3日豐原字第1141202080號函回復公文及函附臺中市外埔區都市計畫公共設施完竣地區勘查紀錄表載明電力完成時間因年代久遠，現有資料查無紀錄，惟均竣工5年以上（原處分卷第96至100頁），並有原告提供之圖示電力設施附卷可按（本院卷第33頁），足認系爭土地自來水及電力公共設施均業已完竣。準此以言，縱原告在系爭土地種植作物，未實際使用公共電力或自來水設施，但系爭土地既可接通自來水，亦可輸送電力，自屬自來水及電力之公共設施完竣地區，原告有無實際申請接通自來水或輸送電力，並不影響系爭土地屬自來水及電力之公共設施完竣地區此一客觀事實之判斷。

⒌另排水系統部分，原告主張該排水系統功能不彰，每逢大雨，系爭土地之積水無法有效宣洩，甚至溢流至鄰近六分路205巷造成淹水，並提出GOOGLE地圖為其佐證。惟排水系統是否完竣，其認定重點在於有無設置排水設施、於正常狀態下能否排水，至於排水系統涉及集水區域特性、降雨重現期距與容受雨量強度等排水功能之程度，非屬排水系統公共設施是否完竣之認定標準。此一問題經被告發函詢問，臺中市政府都市發展局以115年1月7日中市都測字第1140295670號函再次確認，系爭土地西、南、北側計畫道路皆已開闢完竣且道路側溝能排水（原處分卷第64至66頁）。而系爭土地旁計畫道路設有排水側溝，復有現場照片在卷足據（本院卷第33、35頁），足見可供系爭土地排水。據此，原告主張系爭土地之積水無法有效宣洩云云，或因系爭土地地勢較低並偶有較強降水所導致，尚無礙於系爭土地已設置排水設施、且正常狀態下能排水，而屬排水系統公共設施完竣地區之事實認定。

⒍至原告所援引最高行政法院102年度判字第346號判決要旨，乃闡釋「所謂『公共設施尚未完竣』，係指道路、自來水、排水系統、電力四項中任何一項尚未建設完竣者即屬之；又所謂『自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排水系統以能排水為準』，係指自來水、電力從計畫道路接通輸送至『公共設施完竣之範圍』內土地（原則上以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準），及污水、雨水等從該範圍內土地排出，均無法律或事實上的困難而言。至於『道路以計畫道路能通行貨車為準』，亦係指從前開『公共設施完竣之範圍』內土地通往已能通行貨車之計畫道路，無法律或事實上的困難而言。」準此，都市土地若已具備道路、自來水、排水系統及電力等四項設施，即可認定為公共設施完竣並可供建築使用。至於公共設施是否全部「完竣」，則屬客觀事實認定，不以土地所有權人主觀上是否已實際申請建築執照或是否具備水電內線為前提，只要客觀上基礎設施已達可接用狀態，即符合課徵地價稅之法定要件。本件依上開查得之客觀事實，足認系爭土地之道路、自來水、排水系統、電力等公共設施均已完竣，其使用亦無法律上或事實上之困難，則被告認定應課徵地價稅，自與該判決要旨無違，原告所為質疑，並無可採。

⒎綜上，系爭土地原雖課徵田賦，然其道路、自來水、排水系統、電力等公共設施均已完竣，自無課徵田賦規定之適用。被告查得系爭土地屬公共設施完竣地區，核與土地稅法第22條第l項但書徵收田賦之規定不合，爰依同法第14條規定，以其應有部分改按一般用地稅率課徵地價稅，併同其他不爭執土地核課其114年地價稅6653元，於法自無違誤。

五、結論：

㈠原告之訴為無理由，應予駁回。

㈡本件事證明確，兩造其餘攻防及舉證，於判決結果不生影響，無庸逐一論述，附此敘明。

㈢訴訟費用2000元應由原告負擔。