最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1298號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第1298號

上訴人

建台水泥股份有限公司

代表人

蔡福仁

訴訟代理人

陳裕文 律師

訴訟代理人

朱淑娟 律師

訴訟代理人

侯勝昌 律師

被上訴人

高雄市西區稅捐稽徵處

代表人

吳新福

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國99年7月30日高雄高等行政法院99年度訴字第238號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人所有坐落高雄市○○區○○○路3號、5號及7號等207戶房屋，其所在大樓總樓層數為地上85層、地下5層之鋼骨鋼筋混凝土造超高層建築物，該建物於民國88年4月1日領得使用執照，並於同年5月起開始課徵房屋稅，上述房屋所屬建物樓層及用途分別為：地下第5層及第3層（用途別為第4類－防空避難室兼停車空間）、地下第2層（用途別為第2類－商場）、地上第1層、第8層及第12層（用途別為第2類－商場或遊樂場）、地上第14層至第16層、第18層至第20層、第23層至第24層、第27層至第31層、第34層至第35層（用途別為第3類－辦公室），98年房屋稅除稅籍編號00000000000號之新臺幣（下同）7,784元及00000000000號之1,176元，上訴人已在98年1月5日及97年7月23日繳納外，其餘205戶房屋（下稱系爭房屋）則經被上訴人所屬苓雅分處核定房屋稅合計37,015,776元。上訴人不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起行政訴訟，經原審以99年度訴字第238號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：（一）系爭房屋之設計因發包之規模經濟及建築技術之更新，使營建成本降低，則被上訴人就系爭房屋以每層加價方式來計算標準單價，顯不合理，且違反實質課稅原則、課稅公平原則及租稅法定主義。又就本件而言，被上訴人因上訴人所有之大廈樓層乃為85層樓，故逐層計算增加後全數85層樓之房屋稅計算，一體適用第85層樓之標準，是倘若上訴人係將此85層樓分別於10筆土地上興建，而每筆土地上僅興建8、9層樓，如此反而於計算房屋稅時受有優惠，此種計算方式，於地小人稠之我國而言，實非妥適，更嚴重違反地盡其利之使用原則。（二）高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議內容，其於第1提案既稱「目前房地產價格下跌，房屋使用價值降低，及考量近年景氣不佳非調整時機等因素，擬調高高雄市房屋課稅標準單價10%乙案，予以保留，不予調整」，顯見該委員會亦有認同現今國際國內之景氣確屬不佳之困境，商業活動並非熱絡之情形，惟於此不景氣之環境下，竟又採納被上訴人建議而調高系爭建物所在之地段率，如此之決議內容顯有違法不當，而被上訴人執此違法不當之決議內容，遽為本件課徵房屋稅之憑據，亦屬違法不當之行政處分。（三）由行政院所頒布之「固定資產耐用年數表」，其於折舊率之計算較人民有利，然被上訴人竟未遵循其上級機關所頒定之規定，逕以本身所屬之高雄市政府頒定之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準」之規定，採取較不利人民之規定適用，實有違依法行政原則。另依高雄市政府91年6月18日高市府財二字第0910028307號所公告之「高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表」之規定，鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為1.17%，耐用年數為60年，殘值為30%，惟被上訴人並無依此折舊率計算本件房屋稅，而係以每年折舊率1%為計算基準，核被上訴人如此之計算方式，亦顯與高雄市政府前揭之公告意旨相違。（四）上訴人所有坐落於高雄市○○○路7號及7號8樓之陽台（下稱系爭陽台），僅係以玻璃帷幕加裝之外觀，並非加建牆壁，且並無將此陽台空間作為房間使用之情形，故依據財政部86年7月28日台財稅第861909352號函釋內容，被上訴人自不得將此陽台空間部分核課房屋稅。另依內政部84年7月5日台內營字第8403660號函釋意旨可知，倘若未將外牆拆除，且未使原有陽台成為居室之一部分者，縱有於陽台加裝窗戶，並非屬建築法規範之增建，依法即無需申請建築執照，且亦因此方式並無增加建築面積，則依法自不得課徵房屋稅等語，為此，訴請將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被上訴人則以：（一）高雄市政府增訂「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」，且於89年3月31日以高市府財二字第10210號公告溯及自88年7月1日起實施，被上訴人乃依據上開增訂之「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」，就系爭房屋用途分類，重新評定適用標準單價，於法並無不合。（二）被上訴人依高雄市房屋稅徵收自治條例規定所公告之「高雄市不動產評價委員會評定之高雄市一般房屋構造標準單價表」所定房屋標準單價，並依「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」規定，同時依據房屋面積、房屋所處地段、房屋折舊率等重新評定房屋現值，再分別依房屋使用情形適用稅率核課系爭房屋98年房屋稅應納稅額計37,015,776元，亦屬有據。（三）財政部86年12月30日公布之「固定資產耐用年數表」，係依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，以作為營利事業資產估價之計算準據，與高雄市不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，二者在法令依據及適用對象各方面，均有所異。本件自應適用上開高雄市政府公告之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」以核計房屋現值。又高雄市政府固於97年5月26日以高市府財二字第0970024713號公告，惟此係適用於91年7月1日以後新建、增建、改建完成之房屋，91年7月1日以前建築完成之房屋仍繼續沿用原折舊率1%。（四）系爭房屋門牌位處新光路與三多四路間之自強三路路段，依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告調整之等級調整率為150%。另被上訴人係依財政部頒訂之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第4點規定，以「總層數」85層之房屋標準單價作為系爭房屋不同用途之計算單價，經核並無違反房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級」計算房屋標準價格之立法意旨（本院97年度判字第71號判決意旨參照）。（五）系爭陽台於經上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已改變原有建築，並增加樓地板可使用之空間，致使陽台原有之功能喪失，已非屬建築技術規則建築設計施工編第1條第20款規定所稱之「陽台」等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）被上訴人依高雄市房屋稅徵收自治條例規定所公告之「高雄市不動產評價委員會評定之高雄市一般房屋構造標準單價表」所定房屋標準單價，並依上述高雄市政府公告增訂「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」規定（用途別第2類之標準單價為每平方公尺12,670元，第3類之標準單價為每平方公尺11,520元，第4類之標準單價為每平方公尺10,820元，上開之標準單價尚未加計超過標準樓層高度4公尺部分之加價及地下室核減2成），並依據房屋面積、房屋所處地段、房屋折舊率等重新評定房屋現值，再分別依房屋使用情形適用稅率（供營業使用稅率3%、住家用稅率1.2%、空置未使用稅率2%），核課系爭房屋98年房屋稅應納稅額計37,015,776元，亦屬有據。又主管稽徵機關依房屋稅條例第10條第1項規定，應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，不以房屋標購價值或實際造價核計房屋現值為準，此有本院58年判字第345號、61年判字第319號判例可資參照。（二）財政部86年12月30日公布之「固定資產耐用年數表」係財政部依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，以作為營利事業資產估價之計算準據，與高雄市不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準表」，二者在法令依據及適用對象各方面，均有所異（本院78年度判字第2154號、83年度判字第1903號判決意旨參照），從而本件為房屋稅之課徵，自應適用上開高雄市政府公告之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準表」以核計房屋現值，要屬無疑。又高雄市政府固於91年6月18日以高市府財二字第0910028307號所公告之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準表」規定，鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為1.17%，耐用年數為60年，殘值為29.8%，惟該公告事項，係於91年7月1日以後新建、增建、改建完成之房屋始有適用，至於91年7月1日以前建築完成之房屋仍沿用原折舊率1%。而系爭房屋依高雄市政府工務局(88)高市工建築使字第00419號使用執照所載，係於87年12月12日竣工，非屬於91年7月1日之後新建、增建、改建完成之房屋，則被上訴人未依高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準表每年折舊率為1.17%為計算之基準，而以每年折舊率1%為計算基準核算上訴人之房屋現值，亦無違誤。（三）系爭房屋之房屋地段（新光路、自強三路）等級調整率為150%，係依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告調整之等級調整率，而高雄市政府91年6月18日高市府財二字第0910028307號公告調整「高雄市○○路○○段等級調整率」係他路線地段等級調整，並非系爭房屋之路線地段等級調整。另被上訴人依財政部頒訂之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」（92年8月13日已修正為「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業之參考原則」）第4點規定，以「總層數」85層之房屋標準單價為全棟大樓所有樓層之單價，經核並無違房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級」計算房屋標準價格之立法意旨（本院97年度判字第71號判決參照）。

（四）系爭陽台業經上訴人加裝玻璃帷幕外牆，為兩造所不爭執，並有現場照片足稽，應可信實。則上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已改變原建築物外牆之設計，增加樓地板可使用之空間，並使陽台原有之功能喪失，已非屬前揭建築技術規則建築設計施工編所稱之「陽台」。再參酌臺北市違章建築處理要點第10點規定可知，在建築物之陽台上加裝窗戶，視為樓地板之增加行為，則系爭建物之陽台上加裝玻璃帷幕，自屬樓地板面積增加之行為；且系爭建物之室內面積原不包括陽台，茲因其於陽台增設玻璃帷幕外牆，使原來的外牆變為內牆，而增加室內面積，自屬建築法第9條所稱之增建行為（本院90年度判字第1044號判決參照）。至於內政部84年7月5日台內營字第8403660號函「僅在陽台上加裝窗戶，而未將原有外牆拆除者，可不必申請建造執照。」僅為應否申請建造執照之問題，與課徵房屋稅無關。再依財政部86年7月28日台財稅第861909352號函釋「房屋之陽台外圍加建牆壁，與原主建物之外牆間隔成房間使用，已非屬陽台，其違建在未拆除前原陽台部分仍應併入計算面積，核課房屋稅」，以及建築技術規則建築設計施工編第1條第26款所稱「帷幕牆」為構架構造建築物之外牆規定意旨，本件上訴人於系爭建物之陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，核屬上開函釋之加建牆壁，使原房屋之陽台實際上已非屬陽台，自無陽台免徵房屋稅之適用。另因上訴人於系爭建物之陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，顯已使其房屋原屬屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽、周有圍繞之足以遮風避雨之空間，核與室內無異，應視為樓地板之增加行為，則被上訴人將原陽台部分併入計算面積核課房屋稅，於法並無不合等由，而駁回上訴人在原審之訴。

五、本院按：原判決駁回上訴人之訴，核無不合，再論斷如下：

(一)房屋稅條例第11條第1項：「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。

二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。」據此可知不動產評價委員會評定房屋標準價格時，係按建造材料以區分房屋之種類及等級，而同一棟房屋，其建造材料原則上並不會因樓層之不同而有明顯之差異，此外，該條項其他關於評定房屋標準價格應考量之因素，亦無「各樓層」之因素。又高雄市政府依上開房屋稅條例規定公告之「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」，係按該房屋之「總層數」、「構造別」及「用途」訂定不同之價格標準，而依此表備註三規定比照適用之「高雄市一般房屋構造標準單價表」備註二復規定：「適用『房屋標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數......等，應依建築管理機關核發之使用執照所載之資料為準......。」以其按「總樓層」非「樓層」之分類方式及備註內容，足見「高雄市31層以上超高大樓房屋標準單價表」，係按該房屋總層數規定之價格，一體適用於該房屋之各樓層，尚非按該表上所規定總樓層數之個別價格分別適用於同一房屋之各樓層。再房屋稅係以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象（房屋稅條例第3條參照），尚與土地本身之利用情形無涉。是上訴意旨指摘依高雄市一般房屋構造標準單價表之規定，有關房屋建築之構造單價，應採逐層增加之規定，然被上訴人於無法令依據之情形下，逕行統一適用最高層之第85層樓房屋構造最高單價方式而為計算，違反地盡其利原則，於法無據，原審於此未敘明理由，即拒不採納上訴人之主張，自有判決不適用法則之違誤，及主張原處分統一適用系爭房屋所屬大樓最高層之第85層樓房屋構造之單價計算房屋現值，有悖於房屋稅條例規定之意旨，亦違反地盡其利之使用原則，判決不備理由云云，均無可採。

(二)86年12月30日行政院臺86財字第52053號函發布修正之「固定資產耐用年數表」，其說明一規定此表係依所得稅法第51條第2項及第121條訂定。而當時所得稅法第51條第2項及第121條係分別規定：「各種固定資產耐用年數，依固定資產耐用年數表之規定。」「本法施行細則，營利事業登記規則及固定資產耐用年數表，遞耗資產耗竭率表等，由財政部擬訂，呈請行政院核定公布之。」由此可知，上開固定資產耐用年數表係為計算營利事業資產之折舊而制定，適用於所得稅法領域。而房屋現值為核課房屋稅基礎，計算房屋現值係依房屋標準價格，房屋稅條例第11條既已明文規定房屋標準價格應由不動產評價委員會評定，是於核定房屋現值時，所應適用之耐用年數及折舊標準，自應由「不動產評價委員會」評定之，並非適用上述之「固定資產耐用年數表」。原判決已論述應適用不動產評價委員會評定之耐用年數及折舊標準，無理由不備情事。上訴意旨指摘原判決未敘明何以營利事業之資產估價與高雄市政府公告之房屋折舊標準於性質、目的及計算方式有所不同，僅載稱兩者間在「法令依據及適用對象各方面，均有所異云云」如此判決理由不甚詳盡，仍屬判決不備理由之當然違背法令云云，尚屬無據。

(三)原判決已敘明系爭房屋之房屋地段等級調整率為150%，係依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告為之，與高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議無關，而高雄市政府91年6月18日高市府財二字第0910028307號公告調整「高雄市○○路○○段等級調整率」係他路線地段等級調整，並非系爭房屋之路線地段等級調整。上訴意旨指原判決不採納之理由卻僅載稱「顯有誤解上開高雄市政府91年6月18日高市府財二字第0910028307號公告內容，亦非足採」，屬判決不備理由云云，自無可採。

(四)房屋稅條例第2條：「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」第3條：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」據此等規定可知，課徵房屋稅之對象，不限於供營業、工作或住宅用之房屋，尚包含附屬於應徵房屋稅房屋而增加該房屋使用價值之其他建築物，此非以與該建築物領有合法執照為必要。原判決已敘明系爭陽台係以玻璃帷幕加裝外牆，而此行為已使原屬屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽、周有圍繞之足蔽風雨之場所，且使原來之外牆成為內牆，而增加室內面積，且此樓地板面積增加後之空間，與系爭房屋各該樓層合為一體，可增加系爭房屋整體之功用與價值等情，核無不合。是原判決認系爭陽台亦屬房屋稅課徵對象，揆諸上開房屋稅條例規定，自無違誤。至內政部84年7月5日臺內營字第8403660號函係謂：「僅於陽台加裝窗戶，而未將原有外牆拆除者，可不必申請建造執照。」原判決認其僅係釋示應否申請建造執照，與課徵房屋稅無關，並無不合。上訴意旨援用該函主張系爭房屋無須課徵房屋稅云云，自不可採。再財政部86年7月28日臺財稅第861909352號函固謂：「關於房屋之陽台外圍加建牆壁，與原主建物之外牆間隔成房間使用，已非屬陽台，其違建在未拆除前，原陽台部分仍應併入計算面積，核課房屋稅。」然其意旨僅是以所釋示之事實有形成房間之實質，而謂其應課徵房屋稅，並非以構成房間作為核課房屋稅之要件。上訴意旨主張系爭陽台僅以玻璃帷幕加裝之外觀，並無作為房間使用之情形，顯與房屋稅條例第2條第2款及第3條之規定不合，況建築技術規則，並無原審所認「上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已改變原建築物外牆之設計，增加樓地板可使用之空間，並使陽台原有之功能喪失，已非屬前揭建築技術規則建築設計施工編所稱之陽台」等規定意旨，指摘原判決有不適用法規及適用不當與不備理由之違法云云，並不可採。至原審援引之臺北市違章建築處理要點第10條，乃為佐證系爭陽台是否屬樓地板增加之行為，且原判決亦已依其認定事實結果而認系爭陽台屬樓地板面積增加行為，上訴意旨以其曾向原審聲請向臺北市函詢類如本件之處理方式，原審稱臺北市與高雄市乃平等機關，如此調查並不妥適，然原判決卻援引對高雄市無拘束力之臺北市違章建築處理要點為本件之判決基礎，有判決矛盾及不適用法則之違法云云，亦無足取。又原判決並未敘及系爭玻璃帷幕屬「違章建築」，上訴意旨謂系爭玻璃帷幕之搭建，迭經多次有心人士之檢舉，惟高雄市工務局建築管理處皆無認定系爭玻璃帷幕屬違章建築，然原判決竟誤採被上訴人之答辯意旨而誤認系爭玻璃帷幕乃屬違章建築增加使用面積，而應課徵房屋稅，有判決不適用法則暨適用法則不當之違背法令云云，即有誤會。

(五)綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異