最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第2246號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第2246號

再審原告

林振統

訴訟代理人

李耀魁

再審被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

吳自心

送達代收人

李紋萱

上列當事人間贈與稅事件，再審原告對於中華民國99年6月24日本院99年度判字第646號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件再審原告於民國91年6月26日將其取得坐落桃園縣桃園市○○段○○○段144-14、145-28及147-5地號土地應有部分各35/100（下稱系爭土地）之移轉登記請求權，贈與其子林仁彥，經再審被告核定贈與總額新臺幣（下同）1,320萬2,098元，應納稅額230萬9,566元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，前經臺北高等行政法院97年度訴字第113號判決駁回（下稱原判決）及本院99年度判字第646號判決（下稱原確定判決）駁回，再審原告仍不服，乃提起本件再審之訴。

二、再審原告起訴主張：系爭土地在本件核定贈與日91年6月26日前，於90年5月11日以原土地所有權人陳文正為債務人設定抵押權予聯太投資股份有限公司（下稱聯太公司），確保聯太公司對系爭土地所有權移轉登記請求權及系爭土地之使用權，此有土地登記謄本為憑。而本件設定抵押權依設定契約書之記載，係擔保所有權之移轉及使用權，非為資金往來或借貸關係。原確定判決未慮及本件基礎事實與其所指之最高法院59年臺上字第2490號判例所指情形不同，率爾認定系爭土地不因前手有同意聯太公司無償使用，而得謂其價值有減損，適用法規顯有錯誤。又抵押權既屬擔保物權，所擔保者為請求權債權，對本件移轉登記請求權債權之價值，即不可能全無影響。況依一般生活經驗法則，系爭土地請求權未設定抵押權之價值與設定高達1億4,400萬元抵押權之時價完全相同者，確實難以想像。是系爭土地請求權財產價值之計算，依98年9月17日修正發布之遺產及贈與稅法施行細則第41條規定，應依市場價值估定。原確定判決未予適用，顯有錯誤等語，求為判決原確定判決及原判決均廢棄、訴願決定及原處分均撤銷。

三、再審被告則以：再審被告於99年10月7日向陳文正函證系爭土地抵押權設定原因、借貸關係及清償情形如何，經陳文正於99年10月11日函復略以，其於89年2月28日與其他兩位股東（即再審原告及涂百洲）協商拆夥時，已無條件轉移系爭土地予再審原告，故絕不可能在於90年5月11日又將土地抵押予聯太公司，且與該公司絕無任何資金往來及借貸情事等語，觀之再審原告主張之事由顯非事實，是以原確定判決適用最高法院59年臺上字第2490號判例，自無違誤。系爭土地不因有抵押權之設定，而得謂本件贈與係附有負擔，進而影響贈與財產之價值，原確定判決均已論明。再依遺產及贈與稅法施行細則第27條規定，於本件請求系爭土地移轉登記之債權實現之結果，即系爭土地價值之取得，土地之估價依遺產及贈與稅法第10條第3項規定，係以土地之公告現值為準，原確定判決、原判決、訴願決定及原處分均無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。

四、本院查：

㈠按原確定判決適用法規顯有錯誤者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。行政訴訟法第273條第1項第1款定有明文。次按上開條款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。

㈡本件再審原告於91年6月26日將其取得系爭土地之移轉登記請求權，贈與其子林仁彥，經再審被告核定贈與總額1,320萬2,098元，應納稅額230萬9,566元。再審原告不服循序提起行政訴訟及上訴，經本院判決上訴駁回，而告確定。再審原告提起本件再審之訴，主張系爭土地在本件核定贈與日91年6月26日前，業於90年5月11日以原土地所有權人陳文正為債務人，設定抵押權予聯太公司，確保聯太公司對系爭土地所有權移轉登記請求權及系爭土地之使用權。抵押權既屬擔保物權，所擔保者為請求權債權，對本件移轉登記請求權債權之價值，即不可能全無影響。原判決對系爭土地請求權財產價值計算，未扣除所負擔之抵押權，有違98年9月17日修正發布之遺產及贈與稅法施行細則第41條之規定。又系爭土地自80年7月1日起即無償提供聯太公司建築使用，該建物為聯太公司所有，且係合法建物，與無建物之素地比較，實價必有減損，再審被告不斟酌該等情形估價減除，而引用性質不同之最高法院59年臺上字第2490號判例，顯有違反本院62年判字第610號（再審起訴狀誤載為612號）判例意旨及98年9月17日修正發布之遺產及贈與稅法施行細則第41條之規定等語為論據。

㈢經查本院原確定判決已敘明行為時遺產及贈與稅法第10條第1項規定，遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。同條第3項規定，第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準。使用借貸固係將物無償供他人使用之契約，惟使用借貸屬債權契約，並無如民法第425條第1項之規定，故雖現土地所有權人之前手曾與第三人訂有使用借貸契約，允許第三人無償使用土地，該第三人亦不得據之對現土地所有人主張有使用該土地之權利（管轄民事事件之最高法院59年臺上字第2490號判例同此見解）。經查：本件贈與標的為系爭土地之移轉登記請求權，已如上述，則再審被告以系爭土地之公告土地現值作為此權利之時價，計算贈與財產價值，依上述行為時遺產及贈與稅法第10條第1項及第3項規定，自無不合。又系爭土地縱曾經受贈人之前手同意他人即聯太公司無償使用，惟如前所述，聯太公司並不得據其與前手之使用借貸契約，對現土地所有權人即受贈人林仁彥主張其有無償使用系爭土地之權利，是系爭土地自不因前手有同意聯太公司無償使用，而得謂其價值有減損。另系爭土地雖有設定抵押權供為借款擔保情事，惟受贈人林仁彥並非該借款之債務人，且亦不負擔該債務一節，已經原判決認定甚明，加以抵押權僅屬擔保物權，故系爭土地自亦不因有抵押權之設定，而得謂本件贈與係附有負擔，進而影響贈與財產之價值。是原判決認上開設定抵押權及前手同意聯太公司無償使用等節，均不影響本件贈與財產價值之計算，尚無違誤，而判決駁回再審原告之上訴。原確定判決已就再審原告在原審之主張，詳論述其駁回上訴之理由。再審意旨主張原處分未將系爭土地設定抵押權之金額扣除，違反遺產及贈與稅法施行細則第41條之規定乙節。查再審原告既自承系爭土地，於90年5月11日以原土地所有權人陳文正為債務人，設定抵押權予聯太公司，係為確保聯太公司對當時之登記名義人陳文正之所有權移轉登記請求權及系爭土地之使用權，則其負有擔保責任之人，顯為設定債務人陳文正，該抵押權既非真有借貸關係存在，且受贈人林仁彥亦非該抵押權設定登記之債務人，亦無負擔抵押權所擔保之責任。至於原確定判決認使用借貸固為將物無償供他人使用之契約，惟使用借貸屬債權契約，並無如民法第425條第1項之規定，故雖現土地所有權人之前手曾與第三人訂有使用借貸契約，允許第三人無償使用土地，該第三人亦不得據之對現土地所有人主張有使用該土地之權利，同時引用最高法院59年臺上字第2490號判例意旨，認該判例亦同此見解，並非引該判例為判決依據，此有原確定判決理由可按，再審意旨對原確定判決顯有誤解。從而本件原確定判決即無違反論理法則或經驗法則，所適用之法規並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸，再審原告指原確定判決適用法規錯誤，而提起再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異