最高行政法院(含改制前行政法院)105年度判字第485號

最　高　行　政　法　院　判　決

105年度判字第485號

上訴人

達飛通運有限公司

代表人

劉佑民

訴訟代理人

陳長 律師

被上訴人

財政部關務署高雄關

代表人

楊崇悟

送達代收人

蕭明欽

上列當事人間關稅法事件，上訴人對於中華民國104年11月4日高雄高等行政法院104年度訴字第204號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、訴外人正利航業股份有限公司（下稱正利公司）於民國103年1月15日，以日商日本郵船股份有限公司臺北分公司（下稱NYK公司）所屬之SANUKI輪運送上訴人所承攬，託運人International Northern Star Co.,Ltd（下稱I公司）在越南海防裝載SIGARILYO(香菸)之貨櫃1只（下稱系爭貨櫃），擬經高雄港，再轉口運往菲律賓宿霧港，並委由上訴人高雄分公司負責運轉業務。上訴人高雄分公司於103年1月17日向被上訴人申報轉口艙單（船隻掛號：第03U115號、艙單號碼：第3010號、櫃號：TRLU0000000），貨名SIGARILYO（菲律賓宿霧語「香菸」），重量15,080公斤，系爭貨櫃於103年1月18日抵達高雄港第121-1號碼頭，當日23時06分由拖車（車牌號碼：KT-990，下稱系爭拖車）拖運出櫃場，並於同日23時32分經內陸運輸，進入高雄港第81號查驗站，進儲於第79號碼頭貨櫃集散站。嗣被上訴人接獲密報，稱系爭貨櫃有遭調包情事，經派員會同法務部調查局航業調查處高雄調查站（下稱航調處高雄調查站）人員，於103年1月20日12時赴第79號碼頭貨櫃集散站，開櫃查核結果，櫃內貨物為塑膠垃圾袋，而非香菸，經調閱高雄港區門哨出進站影像資料，詳細比對，發現系爭貨櫃，已於第121-1號碼頭運往第79號碼頭途中被調包，致整櫃未稅香菸，遭非法提運，被上訴人乃依行為時（93年5月5日修正公布）關稅法第7條規定，於103年6月30日以高港業二補字第1031000858號函（下稱原處分）檢送海關進口貨物各項稅款繳納證第BCZ00000000000號，向上訴人追徵應補繳進口稅費計新臺幣（下同）24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，提起行政訴訟，再經高雄高等行政法院（下稱原審）104年度訴字第204號判決（下稱原判決）駁回其訴。上訴人猶未服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：（一）正利公司於越南受託運送貨物一批（下稱系爭貨物）經高雄港轉口運往菲律賓宿霧，正利公司復將貨物轉交由NYK公司代理之「SANUKI」輪以貨櫃運送方式載運。系爭貨物抵高雄港後，正利公司另委託臺鳳交通事業股份有限公司（下稱臺鳳公司）、臺豐交通事業股份有限公司（下稱臺豐公司）安排轉運之申報及內陸運送之安排，上訴人雖為正利公司之臺灣代理人，但就系爭貨物運送僅暫時充作轉口港口（高雄港）之收貨人及受通知人。上訴人並非系爭貨櫃運送之運送人或貨物儲存之倉儲管理公司，自非行為時關稅法第7條所規定應負責補繳短少進口稅費之「業者」。且運輸工具進出口通關管理辦法（下稱通關管理辦法）第5條所定義之「運輸業者」並不能等同作為認定行為時關稅法第7條規定之「業者」之標準，被上訴人將兩者混為一談，認上訴人應依行為時關稅法第7條規定負補稅之責，顯屬違失。另行為時關稅法第7條僅規定運送人須就未稅貨物之短少應負補稅之責，並未規範該運送業者之「代理人」亦為負責之主體，在無法律之明文規定下，通關管理辦法第5條卻擴張解釋運輸業者包含運輸工具業者之代理人，顯然逾越行為時關稅法第7條補稅義務人之範圍，對「代理人」增加法律所無之責任。（二）縱認通關管理辦法第5條之「運輸業者」即為行為時關稅法第7條之「業者」，然上訴人亦僅為補繳稅費之義務人，而非真正納稅義務人，應僅於對本件真正納稅義務人即走私犯罪行為人求償或執行無效果時，始得由上訴人負補繳義務；則被上訴人原可依海關緝私條例第3條、第44條規定，對本件走私行為人為系爭貨物之補稅處分，卻將補稅之義務轉嫁由並非本件運送人或倉儲管理公司之上訴人承擔，原處分實有逾越並濫用裁量權之違法。

（三）系爭貨櫃之提單及託運人出具之包裝單與商業發票上僅記載貨物數量為1,000箱（CARTONS），並未記載系爭貨物之香菸總支數。被上訴人輕率認定系爭貨櫃有10,000,000支香菸，卻未提出認定香菸1箱何以為50條、1條10包、1包20支之依據。（四）上訴人僅為本件運送人之船務代理人，代為向海關申報貨物轉口事宜，被上訴人卻以上訴人高雄分公司為本件艙單之申報人並於提單副署，故為關務法規所稱之運輸業者，其認定事實實與卷內證據不符等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）；被上訴人應給付上訴人24,316,934元及自103年6月26日翌日起依年息百分之五計算之利息。

三、被上訴人則以：（一）上訴人高雄分公司依通關管理辦法第9條、第10條規定，向海關登記有案，依通關管理辦法第5條規定，上訴人高雄分公司核屬關務法規所稱之「運輸業者」。又系爭貨物海關「艙單」及「轉運准單」申報之運送人為上訴人，並非以正利公司名義向海關申報，且收貨人及受通知人皆為上訴人高雄分公司，則上訴人稱其非行為時關稅法第7條所規定之「業者」，殊無足採。（二）依正利公司103年5月27日航正業字第0000000號函、上訴人高雄分公司103年6月4日達飛通運字第103-005號函復內容、臺豐公司員工103年1月23日、上訴人高雄分公司總經理103年1月28日於被上訴人小港分關談話筆錄可知，上訴人高雄分公司除代理正利公司向海關申報艙單外，並安排系爭貨櫃內陸運輸事宜，是為通關管理辦法第5條所稱之運輸業者。按通關管理辦法第30條規定，上訴人高雄分公司自應依「轉運准單」及「貨櫃（物）運送單（兼出進站放行准單）」記載，以海關核准方式載運，安全送交承載之運輸工具負責人或其代理人點收並裝運出口之法定義務。然系爭貨櫃於內陸轉運過程中被調包，上訴人高雄分公司未盡善良管理義務，致管領之轉口未稅香菸貨物短少，依行為時關稅法第7條及公司法第3條第2項規定，自應對上訴人補徵短少之進口稅費。（三）再依據正利公司於103年2月5日提供託運人I公司出具之PACKING LIST/COMERCIAL INVOICE單證載明，該未稅香菸計1,000箱、重量15,080公斤、每箱美金760.90元、合計美金760,900元。復據正利公司所提供，系爭貨物向越南海關申報之「保稅倉庫貨物進出倉報關單」亦詳載本櫃未稅香菸貨價為USD760,900元，香菸件數為1,000件，每件10,000根，足見系爭貨櫃裝貨物「香菸」總件數為1,000件、合計10,000,000支香菸。被上訴人乃參據前開單據所載，核計上訴人應補繳進口稅費計24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元）於法洵無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）被上訴人派員會同航調處高雄調查站人員，於103年1月20日12時赴高雄港第79號碼頭貨櫃集散站，發現系爭貨櫃之電子封條發出警訊，經開櫃查核結果，櫃內貨物為塑膠垃圾袋，與運送契約及艙單申報之運送貨物「香菸」不符。被上訴人為調查事實需要，函請上訴人就系爭貨櫃遭調包一事說明，而經由正利公司函復內容，足認系爭貨櫃係於103年1月18日，於第121-1號碼頭由系爭拖車載往第79號碼頭途中，遭拖車司機擅自運出港警門哨站，並以其他仿冒之貨櫃予以調包，再將仿冒之貨櫃運回第79號碼頭，系爭拖車之司機蔡景輝、林盈貴2人，經臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）刑事判決認定，2人共同犯行使變造準特種文書罪，且因系爭貨櫃所裝載之「香菸」已非懲治走私條例公告管制物品，故無逃避管制行為，且系爭貨櫃係經合法申報而進入我國境內高雄港等待轉運，是臺灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官核認林盈貴及蔡景輝2人無懲治走私條例私運管制物品、運送走私物品等刑事罪責，予以不起訴處分。是上訴人主張本件走私犯罪行為人已經查獲，且亦經起訴判刑在案，被上訴人自可依海關緝私條例相關規定予以追徵關稅，卻對非真正納稅義務人而僅具有補充地位之補繳義務人即上訴人，課徵高額進口稅，核屬錯認事實，誤用法律，顯不可採。（二）上訴人已依通關管理辦法規定，向被上訴人申請登記為經營國際海運客貨運送業務之運輸業者，且系爭貨櫃亦係由其負責船務轉運業務向被上訴人申請轉運准單，故系爭貨櫃由第121-1號碼頭運至第79號碼頭業務，自屬由上訴人負責及控管調派，上訴人對系爭貨櫃之貨物亦負有善盡運送保管之義務。又依本院99年度判字第624號判決意旨，上訴人與臺豐公司間契約係於101年5月1日簽訂，至今（原審審理本案時）亦仍有效，況臺豐公司之車輛調度人蔡松蒼係由上訴人職員處領取領櫃單，而為貨櫃拖運安排事宜，則上訴人就本件系爭貨櫃之轉運而言，自負有監督管理之責，核屬行為時關稅法第7條規範之運輸業者，不因正利公司是否另與臺豐公司訂有陸上運送契約而受影響。另依行為時通關管理辦法第4條、第5條、第30條第1項規定可知，受外國載運客貨之運輸工具委託，向海關申報轉運之運輸工具所屬業者或其代理人，當為行為時關稅法第7條規範之運輸業者，如其所載運之貨物有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，亦應由其負責補繳短少之進口稅費。（三）依關稅法第14條、第17條第1項、第7項及第8項、進出口報單申報事項更正作業辦法第2條規定，上訴人以收貨人身分收受系爭貨櫃並向被上訴人申請該貨櫃之進口報關，自應檢附發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件；上訴人若對發票、裝箱單或提單所填載之貨物內容物及數量認有所錯誤時，自應自行提供正確報關文件後申請更正，而非要求被上訴人證明貨櫃內容物與數量係與文件所載相同之責任。被上訴人於103年4月9日以高港業一字第1031000454號函請上訴人針對正利公司所提供系爭貨櫃之貨物內容提出說明，惟上訴人並未於文到期限內提出陳述或另有不同意見說明。被上訴人參據相關文件所載資料，核計上訴人應補繳進口稅費計24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元），於法洵無違誤等語，為其論據。因將訴願決定及原處分（含復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴。其合併提起之給付訴訟部分，亦因而失所附麗，應併予駁回。

五、上訴意旨略以：（一）原判決僅以上訴人為依通關管理辦法登記之營利事業，卻未審究上訴人於系爭貨物運送中實際扮演之角色，逕認上訴人既向被上訴人登記在案，即應為關稅法第7條所定之「業者」，而應負責補繳短少之進口稅費，顯有未盡調查事實之情事以及適用法律未依事實之違誤。（二）上訴人已提出正利公司與臺鳳公司、臺豐公司間之高雄港暨內路運輸承運合約書，主張本案係由正利公司委託臺鳳公司、臺豐公司為內陸運輸，足證正利公司實為本件運送人。惟原判決對上訴人所主張之有利事實，未予以詳查，僅以上訴人與內陸運送業者臺豐公司曾於多年前簽有一合約，即推論上訴人就系爭貨櫃之轉運應負監督管理之責，並認正利公司縱與臺豐公司另定有陸上運送契約，亦無影響，實有未盡調查事實及判決不備理由之違誤。（三）上訴人於系爭貨物運送，僅係以正利公司之船務代理之身分，為本件轉口貨櫃之收貨人及受通知人，並非系爭貨櫃之運送人或貨物儲存之倉儲管理公司，非行為時關稅法第7條所規定應負責補繳短少進口稅費之「業者」，且關稅法及相關法規並無規定向海關為進出口或轉運之申報人即為上開規定所指之「運輸業者」，原判決僅以上訴人為向海關申報轉運之運輸工具所屬業者，即認上訴人為「運輸業者」，為應負責補繳短少稅費之主體，實有認定事實及適用法律錯誤之違法。（四）通關管理辦法第5條規定「運輸業者」之意義，係針對關稅法第20條第1項所規範之處理客貨進出口報關業務之運輸業者為何之定義，並非指行為時關稅法第7條規定之課予補稅義務之「運送業者」。本於法律保留原則，如欲將「運送業者之代理人」納入為行為時關稅法第7條之義務人，宜由立法機關修訂後始得為之。原判決認通關管理辦法第5條規定之運輸業者包括其代理人，顯誤解關稅法及其辦法之立法意旨，而有解釋及適用法規錯誤之違誤。又行為時關稅法第7條僅規定運送人須就未稅貨物之短少應負補稅之責，並未規範該運送業者之「代理人」亦為負責之主體，於無法律之明文規定下，通關管理辦法第5條卻擴張解釋運輸業者包含運輸工具業者之代理人，顯然逾越行為時關稅法第7條補稅義務人之範圍，對「代理人」增加法律所無之限制等語。

六、本院查：（一）按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「為拓展貿易，因應貿易情事，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。……。」及「依前條第1項收取推廣貿易服務費，應依左列規定辦理：……二、輸入貨品，以關稅完稅價格為準。」分別為加值型及非加值型營業稅法第41條、貿易法第21條第1項前段及第21條之1第2款所明定。次按「運輸工具載運之未稅貨物、保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，由業者負責補繳短少之進口稅費。」「（第1項）載運客貨之運輸工具進出口通關，由負責人或由其委託之運輸工具所屬業者向海關申報。……（第3項）經營第1項業務之運輸工具所屬業者，應向海關申請登記及繳納保證金；運輸工具之負責人或其委託之運輸工具所屬業者辦理進出口通關、執行運輸業務，及運輸工具所屬業者應具備之資格、條件、保證金數額與種類、申請程序、登記與變更、證照之申請、換發及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」復為行為時關稅法第7條、第20條第1項、第3項所明定。又按「本辦法依關稅法第20條第3項規定訂定之。」「本辦法所稱運輸工具，係指船舶、車輛、牲畜、飛機等海陸空所用之運輸工具。」「本辦法所稱運輸業，係指以運輸工具經營國際客貨運送業務並經依法設立登記之營利事業或其代理人。」「本辦法所稱進出口，係指載運客貨之運輸工具通過、抵達、或駛離對外開放之港口、機場或陸路關卡。」「（第1項）運輸業對於列入所屬運輸工具進口貨物艙單之貨櫃（物），應依海關核發之普通卸貨准單及特別准單、轉運准單等記載事項，以海關核准之方式載運，並應自船上卸下碼頭之翌日起7日內或自機上卸下機坪後24小時內，負責將貨物安全送交海關指定地點；對於承運之出（轉）口貨櫃（物），應依出口貨物放行通知（轉運准單）記載事項，以海關核准之方式載運，負責將貨物安全送交承載之運輸工具負責人或其代理人點收並裝運出口。海關如有指定路線或時限者，運輸業者應予遵照。（第2項）前項運送不得遲延或變更貨物之性質或包裝，亦不得破壞封條。運送途中因事故、不可抗力而延誤或中斷運送或改變路線或改變運輸工具時，運輸業者應採取預防措施避免貨物外流，並應將其事由立即向最近之海關報備。」亦分別為行為時通關管理辦法第1條、第4條、第5條、第6條、第30條第1項及第2項所規定。再按「轉口貨物裝運出口時，其載運之運輸業者應填具轉運申請書（海關格式編號：關01003），並報明其類別（一般轉口【含空運經內陸轉口】：Ｔ２、船用品：Ｔ４、溢卸貨物：Ｔ５、海空聯運：Ｔ６或空海聯運：Ｔ７）向貨物存放處所所在地海關申請核發轉運准單，憑以辦理出倉（站）裝運出口手續。」亦為行為時（102年5月10日修正）轉口貨物通關及管理作業要點第10點第1項所規定。準上，受外國載運客貨之運輸工具委託，向海關申報轉運之運輸工具所屬業者，為行為時關稅法第7條規範之運輸業者，如其所載運之貨物有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，應由其負責補繳短少之進口稅費。本件原審本於職權調查證據後，認定被上訴人派員會同航調處高雄調查站人員，於103年1月20日12時赴高雄港第79號碼頭貨櫃集散站，查核於103年1月18日自越南海防載運貨物之SANUKI輪上所卸下之轉口貨櫃，其係經高雄港第121-1號碼頭以系爭拖車拖運至第79號碼頭等待裝船輸往菲律賓宿霧港之系爭貨櫃，卻發現系爭貨櫃之電子封條發出警訊，且經核對櫃號及封條資料與貨櫃（物）運送單記載相符，惟貨櫃銘牌上記載貨櫃號碼之資料有明顯被毀損痕跡，且右側櫃門外桿之扣環右側被切開一缺口，又經開櫃查核結果，櫃內貨物為塑膠垃圾袋，與運送契約及艙單申報之運送貨物「香菸」不符，嗣經被上訴人調閱高雄港區門哨系統出進站影像資料，詳細比對，發現原香菸貨櫃，由120查驗站出區與81查驗站入區之貨櫃特徵顯示，櫃頂貨櫃號碼位置、櫃門上重量標示及左側櫃門上黏貼之標誌，明顯不同，另被上訴人為調查事實需要，函請上訴人就系爭貨櫃遭調包一事說明，卻由正利公司函復被上訴人稱：據上訴人轉述，於103年1月18日系爭貨櫃抵達高雄港第121-1號碼頭等候轉運時，本應由與上訴人簽約之臺豐公司負責轉運至高雄港第79號碼頭途中，竟遭臺豐公司指派之支援同業張高松所僱用之不知名司機將系爭貨櫃拖運至他處，並將其事先已準備偽造相同的貨櫃（內有塑膠粒）、封條及原來的櫃門卸下，以完成真假貨櫃掉包一事，而調包後偽櫃已進第79號碼頭，正利公司於103年1月21日始由上訴人高雄分公司通知而得知此事，倘尚有其他案情釐清之必要，將統一由負責與貨車拖運業者接洽之上訴人配合協助後續調查等情。原審進而以系爭貨櫃係於103年1月18日，於第121-1號碼頭由系爭拖車載往第79號碼頭途中，遭拖車司機擅自運出港警門哨站，並以其他仿冒之貨櫃予以調包，再將仿冒之貨櫃運回第79號碼頭，以避免貨櫃調包之事實被發現。而載運系爭貨櫃之拖車司機蔡景輝、林盈貴2人因利用前揭拖運系爭貨櫃之機會，擅自將該貨櫃運出港警門哨站，並以其他仿冒之貨櫃予以調包，涉嫌違反加重竊盜罪及行使變造準特種文書罪等罪嫌，業經高雄地檢署檢察官提起公訴，並經高雄地院刑事判決認定，2人共同犯行使變造準特種文書罪，各判處林盈貴有期徒刑5月、蔡景輝有期徒刑3月，至於其餘被訴加重竊盜罪之罪，認定其2人均非系爭貨櫃之貨主，均諭知無罪，且因系爭貨櫃所裝載之「香菸」已非懲治走私條例公告管制物品，故無逃避管制行為，且系爭貨櫃係經合法申報而進入我國境內高雄港等待轉運，亦非屬未經向海關申報而運輸貨物進、出國境行為，是高雄地檢署檢察官核認林盈貴及蔡景輝2人無懲治走私條例私運管制物品、運送走私物品等刑事罪責，予以不起訴處分。則上訴人既係經營船務代理業、海運承攬運送業務，且其所屬高雄分公司亦已依前揭通關管理辦法規定，向被上訴人申請登記在案，其與所屬高雄分公司核屬「運輸業者」無疑。況系爭貨櫃係I公司在越南海防裝貨託運，由SANUKI輪運至高雄港欲轉運到菲律賓宿霧港，該貨櫃在高雄港卸載後，由上訴人代理正利公司在臺灣的船務轉運業務，故由上訴人以收貨人身分收受該貨櫃後向被上訴人申請該貨櫃之轉運准單，經被上訴人核准後，再由上訴人交付領櫃單予臺豐公司蔡松蒼，蔡松蒼卻將領櫃單再交予不知情人逕而轉交予拖車司機蔡景輝、林盈貴，渠2人遂將系爭貨櫃由第121-1號碼頭載運至第79號碼頭，故該貨櫃由第121-1號碼頭運至第79號碼頭業務，應屬由上訴人負責及控管調派，上訴人對系爭貨櫃之貨物亦負有善盡運送保管之義務，不因正利公司是否另與臺豐公司訂有陸上運送契約而受影響為由，認應由上訴人負責補繳短少之進口稅費等情，業已在判決中詳敘得心證之理由，經核與證據法則、論理法則及經驗法則均屬無違，認事用法亦無違誤。上訴人徒執前詞主張：本件轉口貨櫃運抵高雄港後，係由正利公司委託臺鳳公司、臺豐公司為轉運之申報及內陸運送之安排，上訴人於原審已提出正利公司與臺鳳公司、臺豐公司簽署之高雄港暨內陸運輸承運合約書、臺鳳公司簽發予正利公司之運費發票可稽，原審竟以事發兩年前上訴人與臺豐公司簽訂之附約為憑，對上訴人所提前開證據不予採納，且認上訴人就本件系爭貨櫃之轉運負有監督之責，並未於判決中說明不採納之理由；又上訴人為從事國際客貨運送及船務代理業務，並非必然於系爭貨物運送中即擔任運送人之角色。被上訴人卻僅依通關管理辦法第5條規定，即認定上訴人為行為時關稅法第7條所定之「業者」，應負責補繳短少之進口稅費，顯未盡職權調查事實之能事，而有適用法律未依事實及判決理由不備之違法云云，尚不足採。（二）又按行為時關稅法第7條規定前身為90年10月31日修正公布之關稅法第90條。該條原規定：「保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，由業者負責補繳短少之進口稅捐。」其立法理由為：「為期落實修正條文第21條、第22條、第52條、第55條所規範之保稅運貨工具、貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫及免稅商店等業者妥善盡保管載運、儲存貨物之義務，爰統一於本法中明訂業者應負補繳之責。」是其規範對象為「保稅運貨工具、貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫及免稅商店等業者」。嗣該規定於93年5月5日修正公布之行為時關稅法，條次變為第7條，內容增列「運輸工具載運之未稅貨物」及「物流中心」，並將「稅捐」改為「稅費」，且修正理由謂：「因進口或轉口貨物在運輸業者運抵我國國境後，仍須運往約定之目的地，如由機場、港口管制區運送至目的地倉庫或貨櫃集散站，或機場與港口間之運送，或由進口地關稅局轉運至目的地關稅局等內陸運送。由於該進口貨物尚未完成報關手續仍屬未稅貨物，如於國內運送途中有違法提運、遺失、遭竊或其他原因，致貨物短少者，業者自應負繳納相關稅費之義務；另物流中心業者，亦應妥善保管所儲存之貨物，爰予修正，俾明其應負之責。」足見得對之補繳短少之進口稅費者，為以運輸工具載運未稅貨物或以保稅運貨工具載運貨物，或貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店之「業者」，亦足見財政部依關稅法第20條所訂定之通關管理辦法第5條所定義之「運輸業」與關稅法第7條之立法意旨無違，且上開辦法就「業者」定義之規定，係屬細節性、技術性之事項，亦與「法律保留原則」、「授權明確性原則」無悖。上訴人具運送業者身分，對於上開規定，本無容諉為不知。且上訴人除以自己名義向海關申報艙單外，並申請轉運准單，負責轉運業務已如前述，則系爭貨櫃於運送至79號碼頭貨櫃集散站途中遭非法調包提運整櫃未稅香菸，上訴人顯未盡保管、監督之責，自應負繳納相關稅費之義務，被上訴人依前揭規定論處，依法有據。上訴人主張：人民財產權之限制，具有法律保留原則之適用，行政機關訂定之法規命令不得擅自增加納稅義務人之範圍，此觀關稅法以修法方式，於103年8月20日增訂第7條第2項之規定，將承攬運送業者納入補稅義務人之一，亦足證明納稅義務人之範圍，非行政機關得以逕行擴張，而僅得由法律予以規範。通關管理辦法第5條規定「運輸業者」之涵義，係針對關稅法第20條第1項所規範之處理客貨進出口報關業務之運輸業者為何為定義，並非指關稅法第7條規定之課予補稅義務之「運送業者」。而如欲將「運送業者之代理人」亦納入關稅法第7條之繳納稅費義務人，則應如同新增訂之同條第2項將承攬運送人納入補稅義務人之範圍，由立法機關修訂關稅法始得為之。原審以上開辦法第5條規定之運輸業者之定義包括其代理人，擴張解釋並一體適用關稅法第7條，認其所規定之「運送業者」亦包括其代理人在內，顯然誤解關稅法之立法意旨，違反法律保留原則且有解釋及適用法規錯誤之違法云云，亦無可採。（三）綜上所述，被上訴人依據行為時關稅法第7條規定，以原處分核定上訴人補繳進口稅費金額共24,316,934元（含菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、進口稅6,163,290元、推廣貿易服務費9,130元、營業稅2,244,514元），於法尚無違誤。原判決維持原處分及訴願決定，並駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異