最高行政法院(含改制前行政法院)105年度判字第170號

最　高　行　政　法　院　判　決

105年度判字第170號

上訴人

財政部關務署基隆關

代表人

宋汝堯

訴訟代理人

賴曉瑩

訴訟代理人

呂岫凌

被上訴人

澎雲企業有限公司

代表人

蔡吳菊

上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國104年10月29日臺北高等行政法院104年度訴字第269號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、被上訴人委由信安報關有限公司於民國98年12月27日向上訴人報運進口阿根廷產植大蒜計11批（進口報單號碼：第AA/98/5023/0006號等11份），原申報單價CFR USD 1,140/TNE〔公噸代碼（以下同）〕，經依關稅法第18條第2項規定，由被上訴人繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後再加審查；嗣上訴人參據財政部關務署調查稽核組（原財政部關稅總局驗估處，以下簡稱調查稽核組）簽復查價結果，改按CFRUSD 1,700/TNE核定完稅價格。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部100年7月21日台財訴字第10013010420號訴願決定：「原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」上訴人重新審查結果，以102年8月28日基普業一字第1021025678號重核復查決定：「復查駁回。」被上訴人不服，循序提起行政訴訟，為原審判決訴願決定及原處分均撤銷，上訴人不服，而提起本件上訴。

二、被上訴人起訴主張略以：（一）本件雙方簽約團隊，簽訂「2009年度阿根廷蒜頭聯合契作同意書」（下稱契作同意書）的本質，乃是國際貿易的買賣契約，交易（價格）的特定時間點是98年2月2日。上訴人以貨物進口時日（98年底）之國際市場價格作為比價基準，顯然並未考量本件契作時間因素，且與財政部訴願審議委員會第一次訴願決定書（財政部100年7月27日案號第00000000號、發文字號台財訴字第10013010040號）所載之意旨相違悖。（二）上訴人雖主張「其他同時期（98年1-3月）報運進口相同貨物交易資料（價格）已經銷毀」，但是對於訴外人強茂實業有限公司(下稱強茂公司)97年底報運進口相同貨物大蒜，98年3月間，上訴人機關予以核定之上開完稅價格USD600-950/MT，並不否認，是以當時國際市場行情，客觀上，本件契作同意書USD 1,140/MT計算之約定交易價格，顯無偏低情事。（三）訴外人秋虎公司偽造了發票USD 1,900/MT，提出給上訴人所載之交易價格並非真實（NO.123發票一張真正、一張偽造），經上訴人援用為本件復查決定書、訴願決定書、重核復查決定書認定事實之證據方法，認事用法有所違誤。上訴人如認有關稅法第29條第5項規定情事，也應該自同法第31條開始，有其依序適用之先後；且其間納稅義務人除了提出交易文件外，其他相關資料之取得，乃是具有公權力上訴人機關之權責，縱有無法完整取得之事實，也不能責成不利益，對被上訴人做成不利之處分。又關稅法第34條規定之「計算價格」，乃上訴人權責，得洽請我駐外機構要求國外廠商提供成本計算之資料，然上訴人從未正式函文請求駐外單位及被上訴人協助索取，以應優先適用關稅法第34條規定，方稱適當。（四）本件進口貨物核定完稅價格之爭議，在訴願定及重核復查決定，上訴人顯然不及注意阿根廷出口商M公司負責人朱約真之書面說明，和其在上訴人復查會到場之證述，且對我駐外機構諸多查詢所得事實屬實，有所誤會。是本件既有上開可議之處，則財政部訴願決定及上訴人機關重核復查決定，不足維持等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（即重核復查決定）。

三、上訴人則以：（一）針對本案交易價格偏低等疑點，被上訴人均未能合理說明，基於合理懷疑，依關稅法第29條第5項規定，本案視為無法按關稅法第29條規定核估完稅價格，自不得以原申報價格作為核估完稅價格之依據。（二）查被上訴人前稱，因大蒜成本及費用之相關帳冊為M公司之商業機密，該公司不願提供商業機密文件，經調查稽核組再函請被上訴人提供關稅法第34條所規定相關資料供核，被上訴人僅復以請駐外單位向國外供應商索取，拒絕提供，足認上訴人已依關稅法施行細則第18條第2項完成法定調查程序，本件無關稅法第34條之適用，洵屬有據。（三）本件上訴人基於關稅法第29條第5項之合理懷疑，視為無法依該第29條核定完稅價格，本案亦無同法第31條至第34條之適用，又上訴人對契作同意書內容之真實性或正確性存疑，是被上訴人訴稱應以契作同意書簽訂日2009年2月2日為基準比較相關價格資料云云，自屬無據。況查阿根廷謂契作僅保證契作農地所收成蒜頭能全部取得，不保證品質與數量取得，且係於每年11月收成時，依當年產量多寡及國際行情決定價格，是否簽訂契作合約並不影響價格。爰依同法第35條及其施行細則第19條規定之合理方法，依貨物出口當時（98年11-12月）國際行情價格並考量被上訴人等交易數量核估完稅價格，並考量被上訴人進口交易量，及調查稽核組對其他案件之核估情形（CFR USD 1.8~2.1/KGM），從低按CFR USD 1,700/KGM核定完稅價格，實屬適法有據。（四）至被上訴人聲請函查國貿局進出口貿易統計資料及上訴人98年1-3月間所核定阿根廷進口至臺灣之大蒜價格等事項乙節，查國貿局進出口貿易統計資料並非業經海關對個案核定之完稅價格，至多僅係進、出口貨物數量、價值查詢之參考依據，被上訴人對該資料之運用似有所誤解，況系爭貨物非屬規格品，其品質、大小、供需、產季、交易階段及交易數量等均影響交易價格，自不宜以統計資料之均價作為進口貨物核價之依據，上訴人依系爭貨物出口當時國際行情價格並考量被上訴人等交易數量核估完稅價格，合理妥適，被上訴人聲請向國貿局函查，洵無必要。次查本案大蒜為98年11-12月進口，農產品價格根據產量、需求等因素，影響價格甚大，被上訴人聲請依進口日期1年前之價格核定實屬不當；再查，系案供應商M公司與蒜農簽訂之栽培合約書已載明「需俟收割當時之市場行情價格加計稅費為其實際支付予蒜農價格」，即應按出口當時98年11-12月之市場行情計算，是以系爭貨物之原申報價格與上訴人98年1-3月間所核定價格相較是否合理，與本件無涉。又參照他案同為阿根廷產植且出口日期相近之價格資料，原核定價格與之相較，並未偏高，足證上訴人核估之價格無不合理，應予維持。關於進出口貨物完稅價格之核定，係依其進出口日期為依據，而非核定日期，是尚難以上訴人於98年3月間核定之完稅價格推論同年1-2月間之行情價格。查農產品價格根據產量、需求等因素，影響價格甚大，是系爭貨物原申報價格是否合理，亦難以1年前進口之貨物價格為認定依據。從而，被上訴人以訴外人強茂公司97年進口之大蒜完稅價格，主張98年進口之系爭貨物原申報價格合理云云，容有誤解。又秋虎公司所提相關資料，僅為價格參考資料之一部，被上訴人主張上訴人執為論據，認事用法與真相不合云云，顯非可採等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）依關稅法第29條第1項、第2項、第5項、第31條第1項前段、第32條第1項前段、第33條第1項、第34條第1項及第35條規定，可知作為海關從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。海關對從價課徵關稅之進口貨物，按合理價格核定其完稅價格，必須無法依進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格核定完稅價格時，始得依合理價格核定其完稅價格。關稅法既依循國際規範為上開規定，則其主管機關尤其職司進口貨物核定完稅價格之機關，自應將國內進口貨物之交易價格以現代之科技建檔，提供進口貨物出口日前後30日內相同或類似貨物之交易價格資料，以供核定完稅價格之依據。（二）按海關徵收關稅，依關稅法第35條規定，據查得之資料，以合理方法核定進口貨物之完稅價格，須以不能依同法第29條、第31條、第32條及第33條之規定核定時，始有其適用。復海關如依關稅法第29條第5項規定，認無法依該條之規定核定完稅價格，並依同法第35條規定以合理方法核定進口貨物之完稅價格時，應先命納稅義務人提出相關資料，海關仍有合理懷疑者，視為無法按同法第29條之規定核估其完稅價格，依同法第35條規定核定完稅價格，應於核定處分說明其無法依同法第31條、第32條、第33條及第34條規定核定之理由、所據以核定之查得資料為何，及是否依同法施行細則第19條規定所指之「合理方法」據以核定，其處分之理由，始為完備。（三）綜觀原處分固記載本件系爭進口大蒜未能依序適用關稅法第31條、第32條、第33條之理由，然原處分並未記載無法適用關稅法第34條之理由。原處分適用關稅法第35條之前，並未確實依序按關稅法第34條依職權調查系爭進口大蒜之成本資料，核算系爭進口大蒜之計算價格，卻直接跳過排除該條規定之適用，進而逕自適用關稅法第35條規定之事實，洵堪認定。訴願決定未查，忽略本件撤銷訴訟，於事後檢視行政機關行政行為之合法性判斷基礎時點，依本院96年度判字第2098號判決意旨係以原處分作成時為基準之通說見解維持原處分，亦有未合。上訴人固主張依關稅法第18條第1項規定成本及費用應依據該進口貨物生產廠商所提供之帳載資料核定之。同條第2項規定海關得要求進口人提供生產廠商之相關帳簿單證或其他紀錄，課予進口人相當協力義務，如進口人無法或拒絕提供，即可認無關稅法第34條之適用等語。惟查上訴人並未要求被上訴人提供系爭進口大蒜生產廠商相關成本費用等帳載資料，自無進行課予進口人相當協力義務之法定程序，而無法資為有利上訴人主張事實之認定。從而，上訴人並未確實依職權調查系爭進口大蒜之之生產成本及費用，即以難以取得國外之生產成本及費用，逕認無法按同法第34條計算價格核定，其未盡查證之能事即逕自認定事實，核屬臆測，自有違經驗及論理法則，無法憑採。

（四）按關稅法第29條第2項明定，進口貨物之交易價格以該進口貨物係出口時之實付或應付價格作為關稅法第29條規定之交易價格。而被上訴人所據本件系爭進口大蒜之交易價格USD 1,140元/MT，實為聯合契作契約同意書所載之「契作價格」，並非明確載為雙方買賣之交易價格，是否確係系爭進口大蒜出口當時之買賣價格，被上訴人亦無法提出其他佐證資料以明之，自無法直接證明。再者，被上訴人所指之本件系爭進口大蒜之聯合契作契約同意書係於98年2月2日簽訂，距系爭進口大蒜進口時間為98年12月底已達10月，而自98年2月間至同年10月間大蒜之價格，參考上訴人所提「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」表，並非一成不變。是被上訴人主張上開聯合契作契約同意書之「契作價格」等同「買賣交易價格」即不具客觀性。況，另對照本件關於投資者與農作者簽訂生效日期為98年2月6日之系爭進口大蒜「大蒜種植與包裝合約」第12條約定可知，與被上訴人簽訂系爭進口大蒜之聯合契作契約同意書之相對人即「大蒜種植與包裝合約」之投資人Max World Argentina S.A.，為營利事業，其與阿根廷蒜農在此所簽證之合約12條，關於給付蒜農酬勞之計算式，尚且約定以不固定之「市價」為計算基準，則上開聯合契作契約同意書之「契作價格」，如何反而能解為被上訴人所指陳之固定「買賣交易價格」，令人費解。末查，上開系爭進口大蒜之聯合契作契約同意書經外交部駐阿根廷代表處經濟組以99年6月22日貿阿字第09900004110號函覆，說明記載：「本案洽阿根廷商Pontini Hnos.公司Gonzalo Vil-a君表示……，且出口蒜頭係為Pontini公司自產之蒜頭，故無與農民簽訂契作合約。……」；99年8月24日貿阿字第09900005370號函覆，說明記載：「經洽阿根廷商PontiniHnos.公司Gonzalo Vila君復稱，該公司出口台灣大蒜所需種子、肥料、化學品及勞力等非買方所提供或有償提供，種植原料皆為Pontini Hnos.公司負責購買，台灣廠商蒜頭購買方式係於種植期間由買賣雙方將實際交易價格訂妥，並事先繳付訂金，再開信用狀方式付款。」，均與被上訴人所主張此部分之事實不符。上訴人因認合理懷疑上開聯合契作契約同意書之「契作價格」，尚非被上訴人所解讀之買賣交易價格，本件系爭進口大蒜因而未能適用關稅法第29條第1項規定，即屬有據，並無不合。（五）系爭進口大蒜申報為「CAT2（二級大蒜）等級，係指有受傷、碰傷之蒜頭而言（聯合國糧食及組織定義），經上訴人考量關稅法第31條第2項、第32條第2項之因素，查無系爭進口大蒜出口日前後30日內，業經核定相同等級之「同樣貨物」或「類似貨物」之價格資料，因而認定本件並無關稅法第31條、第32條之適用，並無違誤。另被上訴人固主張系爭進口大蒜公司關係人蔡先生在阿根廷時即發現大蒜有病變，立即向M公司反應，因此協議減少進口數量為1,958公噸，M公司並承諾裝箱大蒜為品質良好大蒜，但等到貨抵台灣，被上訴人提貨後仍發現有病變大蒜，因而才有99年1月19日公證報告。惟查，被上訴人所提之公證報告為系爭進口大蒜投資者即出口商派南美洲駐台公證公司所為，落款欄均無一般正式由無利害關係之公證公司製作，並由官方或公司認證之程序，則該公證報告是否客觀可採，容有疑義，自難直接據為有利於被上訴人在此主張事實之認定。末查，被上訴人雖提供國內銷售發票供核，惟其中有同月份之國內銷售發票開立單價高低價差達1倍至2.6倍等不合理情形，與行政院農業委員會農糧署農產品產地價格查報系統查得之國內市場蒜頭（蒜球）均價相較，多數明顯偏低；且其中亦不乏有買受人不明之二聯式統一發票等，即難認該等銷售價格具客觀代表性，又多數銷售發票開立時間已逾上開貨物放行後90天，甚至接近一年，即難以適用關稅法第33條規定，按國內銷售價格核估完稅價格。上訴人因而認定本件並無關稅法第33條之適用，即無違誤。（六）經檢視「原處分卷3，附件12，第49頁至第53頁」上訴人所指「系爭進口大蒜完稅價格為每公噸美金1,700元係參考阿根廷的出口商價格及國內其他專業廠商的說詞。」，實為中文書寫之「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」，並非上訴人所陳「阿根廷的出口商價格」（即M公司）。觀諸上訴人所提中文書寫之「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」，並無駐外單位來文之資料；復檢視上訴人所指「原處分卷4，附件3駐外單位資料」，固有外交部駐阿根廷代表處經濟組以99年6月22日貿阿字第09900004110號函覆公文，惟翻遍原處分卷4附件，均無該項「附件6、7」（阿國中央市場每月蒜頭市場平均價格）之資料，迄本件言詞辯論終結時，均未見上訴人再行補提。從而上訴人上開系爭進口大蒜完稅價格每公噸為美金1,700元，係參考阿根廷的出口商價格之陳述，即與事實不符；至其改稱係根據駐外單位所提「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」，但審視該證據資料卻無法看出確係由駐外單位所提供。況上訴人所指該資料「Taiwan」部分，每月平均價格係記載為「1,621」美元，亦非1,700美元。而關於上訴人參考「國內其他專業廠商的說詞」核定系爭進口大蒜完稅價格為每公噸美金1,700元部分，經檢視原處分卷4，附件7（即財政部關稅總局驗估處調查科談話紀錄），答話人談話內容，並未見答話人引用相關憑據資料資為判斷合理行情價格之基礎，顯示答話人談話當時並未根據任何客觀資料資為依憑，則上訴人如何能僅依照答話人之主觀說詞，即逕採為系爭貨物之合理行情價格之依據？據上，本件上訴人據以核定進口大蒜所查得之資料，欠缺客觀證明力，即不符合該條所要求之合理方法要件，其以不具客觀性之查得資料據以核定系爭進口大蒜每公噸為1,700美元，即有違誤。至上訴人所引本院101年度判字第248號判決意旨，足知其認核定完稅價格並無同法第33條、第34條規定之適用前提，為「被上訴人未配合提供銷售發票及國外生產或取得成本之相關資料」，核與本件上訴人未依職權調查要求被上訴人或函請駐外單位調取相關成本及費用之情節有異，自未能比附援引等語，因將訴願決定及原處分均撤銷。

五、上訴人上訴主張略以：（一）按關稅法施行細則第18條第2項係賦予海關得要求進口人提供生產廠商之相關帳簿單證或其他紀錄，並課予進口人相當之協力義務，如進口人無法或拒絕提供，即可認無關稅法第34條之適用。被上訴人於本件原處分（即重核復查決定）作成前即拒絕提供相關成本費用等帳載資料在先，原審法院自難謂上訴人未依法完成調查程序，而據以認定無關稅法第34條之適用，惟原判決未予審酌，亦未說明何以不採之理由，有判決不備理由之違法。（二）上訴人已依關稅法施行細則第18條第2項完成法定調查程序，並記載於原處分理由欄第2點，至原處分理由欄第11點僅係在就本案查得之國內銷售發票說明未能採用之理由，並總結認為無關稅法第33條之適用，惟原判決據此認定原處分未記載無法適用同法第34條之理由，顯屬誤解，有違論理及經驗法則。又本件被上訴人多次拒絕提供相關資料，自屬未配合提供，即符合無關稅法第34條之適用前提，原判決認本院101年度判字第248號判決情節有異，未能比附援引，甚仍認上訴人尚需依職權調查要求被上訴人或函請駐外單位調取相關成本及費用，顯有違關稅法第34條意旨，有判決理由矛盾及適用法規不當之違法。（三）本件於原審審理中經調查稽核組再函請被上訴人提供關稅法第34條所規定相關資料供核，被上訴人仍僅復以請駐外單位向國外供應商索取，拒絕提供，亦足認本件無關稅法第34條規定之適用，原判決就此亦未斟酌及敘明不採之理由，顯有判決不備理由之違法。（四）原判決無視被上訴人多次拒絕提供相關資料，仍認上訴人應向被上訴人或函請駐外單位提供，始得認已盡調查之能事，顯未注意被上訴人之協力義務，與司法院釋字第537號解釋意旨有違，有判決不適用法規之違法。（五）原判決先稱自98年2月間至同年10月間大蒜之價格，參考上訴人所提「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」表，並非一成不變等語，認被上訴人之契作價格不具客觀性，復稱該「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」表無法看出確係由駐外單位所提供，無法遽認即為「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」等語，二者顯然矛盾，自有判決理由矛盾之違法。且上訴人業於原處分檢附駐外單位99年6月22日貿阿字第09900004110號函完整資料，然原判決仍稱未見上訴人再行補提，其認事用法顯未依卷內證據，自屬違法。（六）按「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊所列之專業商，均係具有多年進出口之專業經驗，熟悉相關進口貨物之行情價格，是專業商本諸專業提供意見，自屬客觀公正，況上訴人尚考量本案之進口交易量，及他案之核估情形，而核定本案完稅價格，原判決未審認上訴人亦參酌他案之核估情形，即遽認本案僅憑專業廠商之說詞而不具客觀性，自有判決不備理由之違法。（七）查本案前經被上訴人拒絕提供相關成本費用之帳載資料，無關稅法第34條之適用，復參據被上訴人之相關企業，即訴外人強茂公司因進口相同貨物核定完稅價格事件，經本院104年度判字第673號判決上訴駁回之判決意旨，農產品具有其特殊性，因此無法取得國外之生產成本及費用，自無法按關稅法第34條計算價格核定，縱加以調查，亦不影響原判決之結果，是本案無法按關稅法第34條甚明，惟原判決未予審酌，亦未說明何以不採之理由，有判決不備理由之違法及適用法規不當之違法。

六、本院查:

㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」「(第1項)進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。(第2項第1款)前項所稱計算價格，指下列各項費用之總和:一、生產該進口貨物之成本及費用」。及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」為關稅法第29條第1項、第2項、第5項、第31條第1項前段、第32條第1項前段、第33條第1項、第34條第1項、第2項第1款及第35條所明定。是知，作為海關從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。海關對從價課徵關稅之進口貨物，按合理價格核定其完稅價格，必須無法依進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格核定完稅價格時，始得依合理價格核定其完稅價格。再按「(第1項)本法第34條第2項第1款所定成本及費用，應依據該進口貨物生產廠商所提供與該進口貨物生產有關，且符合生產國一般公認會計原則之帳載資料核定之。(第2項)海關依本法第34條規定核定進口貨物之完稅價格，得要求進口人提供生產廠商之相關帳簿單證或其他紀錄。(第3項)生產廠商在我國境內現無住所或居所者，海關於依前項規定辦理前，應先徵得該生產廠商之同意；並得經其同意，於被查證國家未表示反對下進行查證。」關稅法施行細則第18條亦定有明文。又認定事實應依證據，無證據尚不得以擬制方式推測事實，此為依職權調查證據認定事實之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明不利事實之存在，始能據以作成負擔處分。據此，行政機關對於作成處分不利事實之存在負有舉證責任，受處分人並無證明自己無不利事實存在之責任，因而尚不能以其未提出對自己有利之資料，即推定其不利事實存在。

㈡經查：⒈本件原判決業已詳論本件系爭進口大蒜之交易價格USD 1,140元/MT，實為聯合契作契約同意書所載之「契作價格」，並非明確載為雙方買賣之交易價格，且聯合契作契約同意書係於98年2月2日簽訂，距系爭進口大蒜進口時間為98年12月底已達10月，而自98年2月間至同年10月間大蒜之價格，參考上訴人所提「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」表，並非一成不變。是被上訴人主張上開聯合契作契約同意書之「契作價格」等同「買賣交易價格」即不具客觀性。因本件系爭進口大蒜因而未能適用關稅法第29條第1項規定。另上訴人復查無系爭進口大蒜出口日前後30日內，業經核定相同等級之「同樣貨物」或「類似貨物」之價格資料，因而認定本件並無關稅法第31條、第32條之適用；再被上訴人雖提供國內銷售發票供核，惟其中有同月份之國內銷售發票開立單價高低價差達1倍至2.6倍等不合理情形，與行政院農業委員會農糧署農產品產地價格查報系統查得之國內市場蒜頭（蒜球）均價相較，多數明顯偏低；且其中亦不乏有買受人不明之二聯式統一發票等，即難認該等銷售價格具客觀代表性，又多數銷售發票開立時間已逾上開貨物放行後90天，甚至接近一年，即難以適用關稅法第33條規定，按國內銷售價格核估完稅價格等情，且兩造對此亦未主張有所不服，故此部分事實，洵堪認定。⒉至被上訴人固無法提供該進口貨物生產廠商之帳載資料及相關帳簿單證或其他紀錄，而符關稅法施行細則第18條第1項、第2項之規定，惟系爭生產廠商在我國境內現無住所或居所者，海關於依該條第2項規定辦理前，應先徵得該生產廠商之同意；並得經其同意，於被查證國家未表示反對下進行查證。此為上開細則第18條第3項所明文，而上訴人既已知該生產廠商，自非不得委請本國駐外經貿單位予以協助，以資查證，遽竟僅以被上訴人未盡關稅法施行細則第18條第1項、第2項之協力義務，即謂本件並無關稅法第34條之適用，原判決認上訴人並未確實依職權調查系爭進口大蒜之生產成本及費用，即以難以取得國外之生產成本及費用，逕認無法按同法第34條計算價格核定，其未盡查證之能事即逕自認定事實，自有違經驗及論理法則，無法憑採，依法自無不合。上訴意旨主張原判決並未審酌何以上訴人不適用關稅法第34條；且要求上訴人應依職權調查或向我國駐外單位調取相關成本及費用；另農產品具有其特殊性，無法取得國外之生產成本及費用有判決不備理由或適用法規不當之違法，自無足採。⒊另關稅法施行細則第18條第3項乃規定上訴人調查證據之方法，與同條第1、2項調查之方法有異，彼此並無必要之關聯性，尚非被上訴人拒絕提供相關資料，上訴人即不得依前開施行細則第18條第3項為之調查，此與司法院釋字第537號對財政部減免房屋稅應由課予義務人申報使用情形之協力義務，始得減免房屋稅之解釋有異，上訴意旨主張原判決有違該解釋意旨云云，自亦無可採憑。⒋另上訴人固可依關稅法第35條規定，就進口貨物之完稅價格，依查得資料，以合理方法核定之。惟仍應就不符關稅法第29條、第31條、第32條、第33條、第34條後，始得適用，惟上訴人在未充分查證下，遽認本件不符關稅法第34條，即適用關稅法第35條，顯有不當，已如前述。況原判決復敘明上訴人引用中文書寫之「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」，並無駐外單位來文之資料；而上訴人所指「原處分卷4，附件3駐外單位資料」，固有外交部駐阿根廷代表處經濟組以99年6月22日貿阿字第09900004110號函覆公文，惟原處分卷4附件，卻無該項「附件6、7」（阿國中央市場每月蒜頭市場平均價格）之資料。從而上訴人認上開系爭進口大蒜完稅價格每公噸為美金1,700元，係參考阿根廷的出口商價格之陳述，即與事實不符。上訴意旨主張前開駐外單位已提供完整之資料顯與證據不符，自難為採信。再原判決不採聯合契作契約同意書所載之「契作價格」，並非買賣之交易價格，其理由非止於採用「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」一端，故尚難僅因原判決曾引用該「阿根廷中央市場蒜頭價格及數量」，即謂該判決有理由矛盾之違法。再上訴人引用財政部關稅總局驗估處調查科談話紀錄內答話人談話內容，惟卻未見答話人引用相關憑據資料資為判斷合理行情價格之基礎，故原判決認該答話人所提供之資料不足作為系爭進口貨物之完稅價格之證據，並無未審認專業廠商客觀公正之意見，自無上訴意旨所主張原判決有不備理由之違法。

㈢綜上所述，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第一庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異