最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第三八三五號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三八三五號

原告

甲○○

被告

財政部高雄市國稅局

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月二十九日台八

七訴字第四八四○九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告民國八十四年度綜合所得稅結算申報，申報扶養其弟康弼亮及妹康玲琦二人免稅額新台幣（下同）一三六、○○○元，被告以其弟為五十一年次、妹為五十三年次，均已滿二十歲，且未在校就學，亦非身分殘障，又非因體能或智能不足無謀生能力，僅因失業賦閒，與行為時所得稅法第十七條第一項第一款第三目之規定不合，否准認列。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、按納稅義務人之同胞兄弟、姊妹滿二十歲以上，而因在校就學，或因身心殘障，或因無謀生能力，受納稅義務人扶養者，得准以列報扶養親屬寬減額，所得稅法第十七條第一項第一款第三目定有明文。又該條所謂「無謀生能力」

，依據財政部七十七年二月二十五日台財稅第七七○六五一九三一號函，係指其當年度所得額未超過免稅額者（即新臺幣六萬八千元）。再者，兄弟姊妹相互間應互負扶養之義務，亦有民法第一千一百十四條第三款可資參照。又民法第一千一百十七條第一項亦規定受扶養權利者，若有不能維持生活而無謀生能力者均得請求扶養義務人扶養。又所謂「無謀生能力」，並非專指無工作能力而言，雖有工作能力而不能期待其工作，或因社會經濟情形失業，雖已盡相當之能事，仍不能覓得職業者，亦應包括在內，此亦有最高法院五十六年台上字第七九五號判例可資參照。經查：納稅義務人之弟康弼亮、妹康玲琦，雖已年滿二十歲，且未就學，然其八十四年度卻因失業賦閒在家，而其失業賦閒在家並非其不欲工作而係經濟不景氣加上所受教育程度不高且身無一計之長（有戶籍謄本為證），故才受迫失業而賦閒在家，原告身為康弼亮、康玲琦之兄依情依法豈有不加以扶養之理﹖因其無資產且又無法以其勞力謀生故其當年度所得額才為零，依上開財政部函示及最高法院五十六年台上字第七九五號判例意旨，其顯「無謀生能力」實毋庸置疑，納稅義務人當可將其列報扶養親屬寬減額。否則納稅義務人一方面須依上開民法規定對康弼亮、康玲琦須負扶養之義務，另一方面卻無法將其列報扶養親屬寬減額，豈為事理之平﹖二、末查：所得稅法第十七條第一項第一款第一、二、三、四目所謂「無謀生能力」一詞，所得稅法並未加以定義，而被告復查決定書所舉六十三年十月二十一日台財稅第三七七一八號函，該函僅例示認「凡經公立醫院證明或經稽徵機關查明實際因體能或智能不足確屬無謀生能力者，均包括在內」，至於尚有其他何種情形應包括在「無謀生能力」一詞之定義範圍內，則未更進一步加以闡明，迨於財政部七十七年二月二十五日台財稅第七七○六五一九三一號函，則進一步補充：「凡受扶養人其當年度所得額未超過免稅額者（即新臺幣六萬八千元），即可認定為無謀生能力」，從該函示可知：「凡受扶養人其當年度所得額未超過免稅額」者，亦應包括在所得稅法第十七條第一項第一款「無謀生能力」一詞內，雖該函僅係對所得稅法第十七條第一項第一款第一目所謂「無謀生能力」一詞加以補充說明，並未就同條款第二、三、四目所謂「無謀生能力」一詞一併加以解釋，然第一目與第二、三、四目均屬規定在同一法條內，所用文字亦均相同文字用法均為「無謀生能力」），自不應將法條割裂，而做相異之解釋。綜上所述，凡「受扶養人其當年度所得額未超過免稅額者（即新臺幣六萬八千元）」，解釋上即應認定為係所得稅法第十七條第一項第一款第一、二、三、四目所謂「無謀生能力」之人，如此方可避免納稅義務人一方面須依民法第一千一百十四條規定對受扶養人負扶養之義務，另一方面卻無法將其列報扶養親屬寬減額之矛盾。綜上理由，請將原處分及一再訴願決定均撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹未滿二十歲者，或滿二十歲以上，而因在校就學、或因身心殘障、或因無謀生能力，受納稅義務人扶養者。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第三目所明定，次按「所得稅法第四條第四款所稱『無謀生能力者』一詞之範圍，凡經公立醫院證明或經稽徵機關查明實際因體能或智能不足確屬無能力謀生者，均包括在內；」為財政部六十三年十月二十一日台財稅第三七七一八號函所明釋，又此解釋於「同法第十七條第一項第二款（現行法為第十七條第一款）所稱『無謀生能力受納稅義務人扶養者』之認定，亦應同樣適用。」復為財政部六十四年一月六日台財稅第三○○四七號函釋在案。查原告之弟、妹康弼亮、康玲琦出生年次分別為五十一年及五十三年，至八十四年已超過二十歲，並未在學，亦非身心殘障，又非因體能或智能不足無能力謀生，僅因失業賦閒在家，與前揭財政部函釋無謀生能力者之規定不符，是被告未准認列扶養親屬免稅額，並無違誤，請予維持。至所舉財政部七十七年台財稅第七七○六五一九三一號函，係釋明納稅義務人及其配偶之未滿六十歲直系尊親屬無謀生能力之適用要件，按財政部八十七年十月十四日台財稅第八七一九六九四○一號函釋：所得稅法第十七條第一項第一款第二目至第四目規定無謀生能力之扶養親屬，無論是否年滿六十歲以上，有關「無謀生能力」之認定，仍應依現行對「無謀生能力」之核釋規定辦理，但尚無財政部七十七年二月二十五日台財稅第七七○六五一九三一號函釋之比照適用。又縱原告依民法第一千一百十四條第三款規定，與其弟相互間負扶養之義務，且有扶養之事實，然既不符合所得稅法規定免稅額扣除之條件，仍不得扣除，併此敍明。基上論結，本件所訴並無理由，請予駁回，以維稅政等語。

理由

按納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、或因身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者，得申報減除免稅額，為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第三目所明定。所稱「無謀生能力者」，係指無工作能力，或雖有工作能力而不能期待其工作，或因社會經濟情形失業，雖已盡相當之能事仍不能覓得職業，而依其個人之財產不能維持其生活者。但非自願性失業或因其他原因而自行賦閒在家者，自不在此限。又納稅義務人主張此項有利於己之事實，有舉證之責任。所指雖有工作能力而不能期待其工作，或因社會經濟情形失業，雖已盡相當之能事仍不能覓得職業，而依其個人之財產不能維持其生活者，自應提出其曾向公私立就業服務機構等請求安排就業而仍無法覓得職業之證明，或經公私立就業服務機構等安排技能訓練後仍無法覓得職業之證明及其個人之財產不能維持生活確有接受他人扶養之必要等證據資料，俾為稽徵機關查核之依據。本件原告民國八十四年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其弟康弼亮及妹康玲琦二人免稅額一三六、○○○元，被告以其弟為五十一年次、妹為五十三年次，均已滿二十歲，且未在校就學，亦非身分殘障，又非因體能或智能不足無謀生能力，僅因失業賦閒，與所得稅法第十七條第一項第一款第三目之規定不合，而否准認列，揆諸首揭規定及說明，經核並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴主張其弟、妹雖滿二十歲且未就學，然八十四年度卻因失業賦閒在家並非不欲工作而係經濟不景氣加上所受教育程度不高且無一技之長，故才受迫失業而賦閒在家，因其無資產且又無法以其勞力謀生，故其當年所得額才為零，依財政部七十七年二月二十五日台財稅第七七○六五一九三一號函及最高法院五十六年台上字第七九五號判例意旨，其顯無謀生能力實毋庸置疑。又民法第一千一百十四條第三款既規定兄弟姊妹互負扶養義務，如不得列報扶養親屬免稅額，豈為事理之平云云。經查財政部上開函係釋明納稅義務人及其配偶之直系尊親屬未滿六十歲且當年度所得額未超過免稅額者無需依該部七十五年八月二十二日台財稅第七五六一八三五號函釋規定檢附里長出具之無謀生能力證明，非如原告所稱所得稅法第十七條第一項第一款第一目、第二目、第三目及第四目之「無謀生能力」係指受扶養人當年度所得額未超過免稅額者，即可適用財政部台財稅第七七○六五一九三一號函釋。又上開最高法院判例意旨，固亦解釋「無謀生能力」之含義，惟查納稅義務人主張此項有利於己之事實，有舉證之責任。卷查本件原告主張其弟、妹八十四年度因失業賦閒在家並非不欲工作而係經濟不景氣加上所受教育程度不高且無一技之長，故才受迫失業而賦閒在家，然未據提出其弟妹曾向就業服務機構等請求安排就業而仍無法覓得職業，或經就業服務機構等安排技能訓練後仍無法覓得職業之證明及其弟妹不能維持生活確有接受原告扶養之必要等相關證據，殊難僅憑原告空言主張其弟妹失業賦閒及其弟妹當年度所得額未超過免稅額，即有所得稅法第十七條第一項第一款第三目得申報減除免稅額規定之適用。綜上所述，原告起訴意旨難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 評 事 廖 政 雄評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 葛 雅 慎