最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一六一九號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一六一九號

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十八年四月二十三日台

八十八訴字第一六○六六號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告係財團法人黎明文化事業基金會（以下簡稱黎明文化基金會）之主辦會計人員，該基金會八十五年度給付職工薪資及其他所得計新台幣（以下同）一○、五七五、一二○元，已扣繳稅款六六五、一一八元，未依規定於次年一月底前向被告申報扣繳憑單，遲至八十六年二月十九日始行申報，被告乃處以罰鍰六六、五一一元。原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如左：原告起訴意旨略謂︰一、黎明文化基金會係依法設立之財團法人，該基金會八十五、八十六年度之負責人為言百謙，而依該基金會幕僚組織規程，足見該基金會並未規劃主辦會計人員乙職。該基金會八十四、八十五、八十六年度向被告申報之各類所得資料申報書，扣繳義務人均是董事長言百謙。卷附之申明書、該基金會八十五年度機關團體及其作業組織結算申報書主辦會計欄雖經原告簽章，但此係原告送件後，經被告通知要求補印所致，此觀諸申報書上有二個印文即明。詎一再訴願機關未加詳查，即率然認定原告為該基金會之主辦會計人員，誠令人難以信服。甚且，就所謂「逾期申報」乙事，被告前於八十六年八月二十五日先以財北國稅中正財字第一○一五八六五○二九○二號函文，處以該基金會負責人言百謙三、七五○元罰鍰，該基金會負責人言百謙依法繳款後，被告又以財北國稅中正財字第一○一五八六四○二九一八號函文，處以原告六六、五一一元罰鍰。惟所謂該基金會「未依限申報扣繳憑單」乙事，被告就同一事實，處以罰鍰乙事，何以受處分人竟有不同？二、所得稅法第一百一十四條規定之處罰主體為「扣繳義務人」，而同法第八十九條第一項第二款關於薪資所得之扣繳義務人固明定為「機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者」，惟所得稅法第七條第五項規定：「本法稱扣繳義務人，係指依本法規定，應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人。」且如前所述，原告並非該基金會之主辦會計，該基金會章程第十條明定：「董事長對內為董事會主席，對外代表本會。」故依民法第二十七條第一項、第二項規定：「．．法人事務之執行，除章程另有規定外，取決於全體董事過半數之同意。」、「董事就法人一切事務，對外代表法人．．」

，另民法第六十一條第一項第七款就財團法人設立時，亦明文規定應登記之事項：「定有代表法人之董事者，其姓名。」足見該基金會就「薪資所得」之扣繳義務人係該基金會之董事長。三、按所得稅法第一百十四條第二款規定：「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：．．二　扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處百分之二十之罰鍰，但最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。經稽徵機關限期責令補報或填發扣繳憑單，扣繳義務人未依限按實補報或填發者，應按扣繳稅額處三倍之罰鍰，但最低不得少於三千元。」乃係就扣繳義務人已依法扣繳，並將扣繳之稅款如數繳納國庫，僅未依限辦理填報手續所為之處罰。而稅捐稽徵法第四十八條第一項第二款就自動補繳漏稅之納稅義務人，明文規定免除「各稅法所定關於逃漏稅之處罰」，衡情以觀，「漏稅」乙情，與已依法繳納扣繳之稅款，僅因「逾期自動申報扣繳憑單」相較，前者違法情節較諸後者嚴重許多，惟其卻可以免為處罰？此種處罰標準，豈足以昭人折服。遑論司法院釋字第三二七號解釋揭示：「所得稅法第一百十四條第二款前段．．旨在掌握稅源資料，維護租稅公平，就違反此項法律上作為義務應予制裁部分，為增進公共利益所必要，與憲法尚無抵觸。惟對於扣繳義務人已將所扣稅款依限向國庫繳清，僅逾期申報或填發扣繳憑單者，仍依應扣繳稅額固定之比例處以罰鍰，又無合理最高額之限制，應由有關機關檢討修正。」迄今已五年餘，未見有關機關加以檢討修正，殊不知大法院會議所為解釋又何能保障人民權益？四、八十八年二月九日經總統公布修正之所得稅法第八十九條第一項第二款，關於機關、團體之扣繳義務人已修正為「責應扣繳單位主管」，並非「主辦會計人員」。財政部就所謂「責應扣繳單位主管」之認定，前於八十八年七月八日復以台財稅第八八一九二四三二三號函明白揭釋：「所得稅法第八十九條第一項第二款規定，機關團體之扣繳義務人為責應扣繳單位主管，所稱『責應扣繳單位主管』

，由各機關首長或團體負責人自行指定之。機關團體已在各類所得扣繳稅額繳款書、各類所得資料申報書或各類所得扣繳暨免扣繳憑單之「扣繳義務人」欄載明扣繳義務人者，視為該機關首長或團體負責人指定之扣繳義務人；未經指定者，以機關首長或團體負責人為扣繳義務人。」則依稅捐稽徵法第一條之一規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」可知原處分、一再訴願決定之認事用法，顯有違誤，請鈞院予以撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰原告為黎明文化基金會主辦會計，有卷附之原告簽章為主辦會計之申明書、該基金會八十五年度機關團體及其作業組織結算申報書可稽，原告主張其並非主辦會計，尚難採信。又機關團體給付所得，扣繳義務人為主辦會計，係法律所明文規定，該基金會扣繳憑單填載扣繳義務人為負責人言百謙，顯係誤載，尚不影響原告逾期申報扣繳憑單之事實。又該基金會因八十五年度給付未達起扣點或不屬扣繳範圍薪資等所得計三六二、○○○元，未依所得稅法第八十九條第三項規定於次年一月底前申報免扣繳憑單，被告另依同法第一百十一條第二項、罰金罰鍰提高標準條例暨稅務違章案件減免處罰標準第四條第二款規定，處該基金會（原告誤為處該基金會負責人言百謙）罰鍰三、七五○元，與本件系爭罰鍰處分，並無重複，原告主張一事實二份不同處分，顯係誤解。另所得稅法第一百十四條第二款規定，對於扣繳義務人已將所扣稅款依限向國庫繳清，僅逾期申報或填發扣繳憑單者，仍依應扣繳稅額固定之比例處以罰鍰，又無合理最高額之限制，應由有關機關檢討修正，固經司法院釋字第三二七號解釋有案，惟在法律修正公布前，被告依法處扣繳稅額百分之十之罰鍰六

六、五一一元，並無不合，一再訴願決定均持與被告相同論見駁回原告一再訴願，原告復執前詞，核無足採，請鈞院駁回原告之訴等語。

理由

按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：．．二　機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：．．二　薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。」、「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：．．二　扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處百分之二十之罰鍰，但最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。」行為時所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款、第九十二條第一項前段、第一百十四條第二款分別定有明文。查本件原告為黎明文化基金會秘書室主任秘書，該基金會八十五年度給付職工薪資及其他所得計一○、五七五、一二○元，已扣繳稅款六六五、一一八元，未依規定於次年一月底前向被告申報扣繳憑單，遲至八十六年二月十九日始行申報，被告乃處以罰鍰六六、五一一元，原告不服，申請復查，未獲變更之事實，有訴願卷附之訴願書（原告自認為該基金會秘書室主任秘書）、原處分卷附之該基金會八十五年度機關團體及其作業組織結算申報書、申明書（原告在主辦會計欄簽章）、該基金會自八十五年一月一日至八十五年十二月三十一日各類所得資料申報書（被告於八十六年二月十九日收件）、被告財北國稅中正財字第一○一五八六四○二九一八號函暨所附處分書及罰鍰繳款書、被告財北國稅法字第八七○○六六五五號函暨所附復查決定書可稽，自堪認定。原告起訴主張：該基金會並未規劃主辦會計人員乙職。該基金會八十四、八十五、八十六年度向被告申報之各類所得資料申報書，扣繳義務人均是董事長言百謙。卷附之申明書、該基金會八十五年度機關團體及其作業組織結算申報書主辦會計欄雖經原告簽章，但此係原告送件後，經被告通知要求補印所致云云。然查原處分卷附之財團法人黎明文化事業基金會幕僚組織規程第六條第一項第三款訂定：「秘書室主任秘書、業務組組長受秘書長督導，負責指導所屬處理左列事務：秘書室：．．本會會計事務之處理、預算之彙編、決算之編製與決算申報。」足見該基金會規劃該基金會秘書室主任秘書主辦該基金會會計事務，原告既為該基金會秘書室主任秘書，自為該基金會主辦會計人員，不容原告否認，否則被告通知原告在上開申明書、該基金會八十五年度機關團體及其作業組織結算申報書上主辦會計欄簽章，原告又何必簽章？再揆諸首揭行為時所得稅法第八十九條第一項第二款之規定，原告自為該基金會八十五年度職工薪資及其他所得之扣繳義務人，原告主張其非該基金會主辦會計人員，且非扣繳義務人云云，顯不足採。又原告起訴主張：所得稅法第八十九條第一項第二款關於機關、團體職工薪資及其他所得之扣繳義務人之規定，於八十八年二月九日經總統公布修正為「責應扣繳單位主管」，已非「主辦會計人員」。而財政部就所謂「責應扣繳單位主管」之認定，前於八十八年七月八日復以台財稅第八八一九二四三二三號函明白揭釋：「所得稅法第八十九條第一項第二款規定，機關團體之扣繳義務人為責應扣繳單位主管，所稱『責應扣繳單位主管』，由各機關首長或團體負責人自行指定之。機關團體已在各類所得扣繳稅額繳款書、各類所得資料申報書或各類所得扣繳暨免扣繳憑單之「扣繳義務人」欄載明扣繳義務人者，視為該機關首長或團體負責人指定之扣繳義務人；未經指定者，以機關首長或團體負責人為扣繳義務人。」則依稅捐稽徵法第一條之一規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」本件既尚未核課確定，則該基金會八十五年度職工薪資及其他所得之扣繳義務人從新從輕後應為該基金會之負責人言百謙，而非原告云云。惟查八十八年二月九日修正之所得稅法第八十九條第一項第二款關於機關、團體職工薪資及其他所得之扣繳義務人之規定，雖由「主辦會計人員」修正為「責應扣繳單位主管」，財政部並於八十八年七月八日就所謂「責應扣繳單位主管」之認定，為上開函釋，但本件「逾期自動申報扣繳憑單」之事實發生於八十六年二月十九日，依實體從舊之法律適用原則，仍應適用舊法之規定，尚無稅捐稽徵法第一條之一從新從輕規定之適用。是原告上開主張，委無可採。再原告起訴主張：就所謂「逾期自動申報扣繳憑單」同一事實，被告前於八十六年八月二十五日先以財北國稅中正財字第一○一五八六五○二九○二號函文，處以該基金會負責人言百謙三、七五○元罰鍰，該基金會負責人言百謙依法繳款後，被告又以財北國稅中正財字第一○一五八六四○二九一八號函文，處以原告六六、五一一元罰鍰，何以受處分人不同云云。惟觀諸原處分卷附之被告財北國稅中正財字第一○一五八六五○二九○二號函所附之處分書，上載受處分人為該基金會，而非該基金會之負責人言百謙，違章事實為「受處分人於八十五年一月一日至八十五年十二月三十一日給付未達起扣點（或不屬扣繳範圍）之薪資等所得計三六二、○○○元，未依所得稅法第八十九條第三項規定於次年一月底前申報『免扣繳憑單』，遲至八十六年二月十九日始自動申報」，而被告財北國稅中正財字第一○一五八六四○二九一八號函所附之處分書，上載受處分人為原告，違章事實為「受處分人為財團法人黎明文化事業基金會之主辦會計，亦即所得稅法第八十九條所稱之扣繳義務人，對於該基金會於八十五年一月一日至八十五年十二月三十一日給付納稅義務人薪資等所得，已扣繳稅款六六五、一一八元，未依同法第九十二條規定，於次年一月三十一日前向本局（即被告）申報『扣繳憑單』，遲至八十六年二月十九日始自動申報」，違章事實既非同一，則受處分人自有不同。故原告上開主張，顯係誤解。另原告起訴主張：所得稅法第一百十四條第二款規定，對於扣繳義務人已將所扣稅款依限向國庫繳清，僅逾期申報或填發扣繳憑單者，仍依應扣繳稅額固定之比例處以罰鍰，又無合理最高額之限制，應由有關機關檢討修正，早經司法院釋字第三二七號解釋有案，惟迄今多年，未見有關機關加以檢討修正等語，固為事實，但在法律修正公布前，並不影響本件違章事實之認定，揆諸首揭規定，原告自應受處罰。綜上所述，本件原處分（復查決定）核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，並無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 評 事 廖 政 雄評 事 高　啟　燦評 事 趙 永 康評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 張 惠 美