最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第三六號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第三六號

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十一月二十七日台

八七訴字第五八三一八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於民國八十三年度綜合所得稅結算申報，未申報訴外人許耿郎於八十三年十月二十四日提供其所有坐落雲林縣麥寮鄉○○段七七地號及許林幸所有坐落同鄉○○段

七九三、七九四地號土地設定權利價值新台幣（下同）二、五○○、○○○元抵押權之利息所得，經被告依查得之資料，按實際發生債權額二、○○○、○○○元，核算其利息所得為二八、四一○元，併課原告八十三年度綜合所得稅。原告就抵押利息所得項目部分不服，申經復查結果，准予追減利息所得一三、三七○元，原告仍不服，訴經財政部訴願決定將原處分撤銷，由被告另為處分。被告重為復查決定，仍未准變更，原告提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：一、被告所為之行政處分，違反依法行政原則：按國家機關之行為，除須以形式法律為根據外，尚須受實質法律（如規章命令）之支配，同時亦應受到法之一般原理原則及行政法院判例等之規範，蓋本案抵押權之設定緣原告與債務人許耿郎為清償債務，由許耿郎提供土地設定抵押，並開具於八十三年十一月間先後到期之台灣銀行松山分行支票與原告，以擔保債權之清償其間並無利息之約定，嗣後上開支票雖經提示，均因已拒絕往來而遭退票，而設定之抵押土地，在本案抵押權設定之前，亦已設定第一順位抵押權給雲林縣麥寮鄉農會，債務人許耿郎經濟情況困厄，近年來積欠稅款及債務不只萬千，時常人不知去向，本案抵押品經數次拍賣，亦先後因債權人雲林縣麥寮鄉農會、中央信託局申請拍賣，因無實質效益而將拍賣撤回，本案若能收回本金已萬幸，何況又無利息約定，何來利息所得﹖何況行政法院判決認定徵收所得稅應以「已經實現的所得」為限，未收取之利息，當然不得課徵所得稅，本案若有抵押利息所得，自當在抵押物拍賣確定後，參與分配方有利息所得。二、被告違反禁止恣意原則：本案抵押品曾經債權人麥寮鄉農會、中央信託局申請拍賣，皆因無實質效益撤回拍賣，自足以證明原告非但無受償利息，而且並未受償本金，亦經被告向雲林地方法院民事執行處函詢，經該法院函覆上開未受償債權之事實，原告並未受償利息被告自不得任意解為原告已受償利息，故被告恣意認定原告已受償利息二八、四一○元，顯已違反禁止恣意原則。三、違反行政自我拘束原則：蓋行政機關於作成行政處分時，對於相同或具有同一性的事件，如無正當理由，應受其「行政先例」

或「行政慣例」之拘束，而為處理，否則即違反平等原則，而構成違法。本案同一抵押物案件，原告於八十五年度綜合所得稅事件，向台北市國稅局申請復查，復查結果認定原告未收取利息之主張，註銷原核定之抵押利息所得（檢附台北市國稅局復查決定書八十七年財北國稅法字第八七○四一七四九號），足以證明原告的確未收取抵押利息。同一事件，稅務機關卻有二種截然不同見解，顯然，被告違反行政自我拘束原則。四、違反誠實信用原則：（一）按公法與私法，雖各具特殊性質，但二者亦有其共通之原理，私法規定表現一般法理者，應可適用於公法關係，私法中誠信公平之原則，公法上當亦有其適用。（二）按原告所提供債務人聲明抵押權設定契約書未約定利率，且迄今未付利息及債務人與原告於八十七年八月十一日於台北地方法院公證處之認證書均記載雙方事先並無利息約定，事後也利息分文未付之聲明（附台北地方法院八十七年度認字第二六五一一一號認證書），被告認為係屬私人文書性質，不具實質證據，有違誠實信用原則。（三）本案原告與債務人之間無利息之約定，且從未收取利息甚明，茍真有利息收入，亦需經過拍賣成功參與分配方有利息收入，又依財政部六十六年八月三日台財稅第三五一○九號函，個人以不動產向他人貸款，如經調查債權人確未取得利息所得，自不得課徵其所得稅，亦不得比照所得稅法第十四條第一項第五類第三款規定，計算債務人運用該項貸款之所得，課徵債務人之所得稅。五、違反信賴保護原則：依信賴保護原則，如機關行為罔顧人民值得保護之信賴，而使其遭受不可預計之負擔或喪失利益，且非基於保護或增進公共利益之必要或因人民有忍受之義務，此種行為，不得為之。原告一再聲明，本案確係只本金債權，且於八十五年一月間向雲林地方法院民事執行處只申報本金債權，被告亦曾於八十五年十一月間向台灣雲林地方法院民事執行處調閱原告陳報債權聲請狀，查證確實並無利息求償，應可確認本案僅係本金債權，而被告卻認定「尚難認定未收利息」，認為原告已經收取利息，所以只求償本金，並未考慮到原告和債務人許耿郎之間的實際情況。為了證明原告未收取利息，原告再依八十五年一月五日台灣雲林地方法院民事執行處雲院百民執己決字第八十四－二五九一號通知、八十六年九月十一日雲院百民執己決字第八十六－二四五五號通知、八十七年六月十一日雲院洋民執己決字第八十七－一○三九號通知，先後再具狀聲明參與分配，在具狀中並聲明本金債權二百萬元之外，另追償自八十三年十月二十四日至清償日止之利息，至被告所述抵押利息參與分配狀，乃本核定發單後始提起，顯屬事後彌縫之舉，顯非事實，懇請明察。六、綜上所陳，被告之處分及訴願、再訴願決定，不僅違反信賴保護原則之行政法一般法律原則，且造成原告極大之困擾（原告必須從八十三、八十四、八十六、八十七每年度綜合所得稅一再申訴）敬祈鈞院憑其對法律之確信，詳予審核，將再訴願、訴願決定及原處分均撤銷，至感德便等語。

被告答辯意旨略謂：本件依原告提供其於八十七年六月二十三日向雲林地方法院申報債權額及期間利息聲請參與分配狀等資料，原告主張未收取系爭利息所得，尚屬可採，是本案有重核之必要，請准予撤銷等語。

理由

按所得稅法第二條第一項規定，凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。依此規定，所得稅之徵收，自應以有所得為先決條件。本件原告於八十三年度綜合所得稅結算申報，未申報訴外人許耿郎於八十三年十月二十四日所提供上開地號土地設定權利價值二、五○○、○○○元抵押權之利息所得，經被告依查得之資料，按實際發生債權額二、○○○、○○○元，核算其利息所得為二八、四一○元，併課原告八十三年度綜合所得稅。原告就抵押利息所得項目部分不服，申經復查結果，准予追減利息所得一三、三七○元，固非全然無見。

惟查原告起訴主張本案抵押權之設定，係因訴外人許耿郎為清償債務，提供上開土地設定抵押，並開具於八十三年十一月間先後到期之支票，以擔保債權之清償，其間並無利息之約定。且本案抵押物先後因其他債權人雲林縣麥寮鄉農會、中央信託局申請拍賣，因無實質效益而將拍賣撤回，自足以證明原告非但無受償利息，亦未受償本金。又原告八十五年度綜合所得稅申報案，被告就同一抵押物亦認定原告未收取利息，並註銷原核定之抵押利息所得，原處分及一再訴願決定均有不當云云，業據提出訴外人所出具未付利息之聲明書及說明書影本、原告與訴外人於八十七年八月十一日在台灣台北地方法院公證處聲明雙方並無利息約定及事後利息亦分文未付之認證書影本、被告八七財北國稅法字第八七○四一七四九號復查決定書等資料附卷佐證。另依卷附台灣雲林地方法院民事執行處八十七年四月三日雲院洋民執己決字第二四五五號函之說明二：「本件參與（分）配債權人甲○○聲請金額為貳佰萬元及自民國八十三年十月二十四日起至清償日止，按年息百分之六計算之利息；因債權人撤回執行本件無分配金額，．．。」則原告於八十三年間究竟有無該項抵押利息之收入，自有詳予查明之必要。被告疏未審酌原告於上開法院民事強制執行程序未獲分配金額之事實，遽以訴外人所立未交付利息之切結書為私文書，不得據予免課利息所得稅，已有未洽。又本件八十三年度綜合所得稅申報案，被告核定原告有上開抵押利息所得；然於八十五年度綜合所得稅申報案，被告復認定原告主張未收取抵押利息，尚屬可採，對於原告之同一抵押權究竟有無收取利息，先後為不同之認定，其認事用法，難謂無違誤之處。原告據以指摘，經核非無理由，一再訴願決定，未予糾正，俱有疏誤，爰均予撤銷，由被告再詳予查明後另為適法之處分，以昭折服。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。

行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 評 事 廖 政 雄評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 葛 雅 慎