最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第四九○號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第四九○號

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十二月二十四日台

八七訴字第六三三二二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告民國（下同）八十年度綜合所得稅結算申報，被告依據通報資料，以原告漏報營利所得及利息所得計新台幣（以下同）七、九四六、一四五元，逃漏所得稅二、二二○、二九三元，除發單課徵原告八十年度綜合所得稅二、二二六、七七三元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，以第000000000000號處分書按短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及非屬已填報扣免繳單處原告○‧二倍及○‧五倍之罰鍰計一、一○九、八○○元（計至百元為止）。原告不服，申請復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂︰壹、所得稅部分：一、私立頂福陵園公墓依墳墓設置管理條例第二條規定，具有公益性，其附設之納骨塔亦與寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位者顯屬不同，應無營業稅法之適用，當毋須課徵營利所得之綜合所得稅，說明如下：㈠依法令規定，私立公墓具有公益性，無營業稅相關法規之適用。按「‧‧前項所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施。」、「公墓應有左列設施：一‧‧七、其他必要之設施‧‧」、「‧‧靈（納）骨堂（塔）‧‧須經省（市）主管機關核准；其管理辦法，由省（市）主管機關定之。」、「本條例第九條第七款所稱其他必要之設施，指左列之設施而言：一、靈（納）骨堂（塔）設施。二、‧‧」、「私立公墓設置完竣後，應檢附‧‧報請省（市）主管機關核備後，始得啟用。」，分別為墳墓設置管理條例（以下簡稱同條例）第二條第二項前段、第九條、第二十九條及其施行細則第十四條、第十六條第二項所明定。可見私立公墓依法既屬供公眾營葬之公共設施，自當具有公益性，此乃無庸置疑。㈡依主管機關之函釋，亦認定私立頂福陵園公墓（以下簡稱本公墓），具有公益性：１依主管機關內政部七十八年七月二十一日台內民字第七二○九二四號函釋：「‧‧私立公墓『啟用』之立法意旨乃在於納骨塔啟用後係屬提供公眾營葬之公共設施，必須設施完善，施工及工程品質安全無虞，始得作為喪葬設施，具有公益性。亦便於當地墓政主管機關對於私立公墓之督導、管理。」２依地方主管機關台北縣政府八十七年五月十九日八七北府社一字第一一一六六二號函說明第四項：「查私立頂福陵園」係依前揭條例及施行細則相關規定申經台灣省政府社會處核准設置啟用之私立公墓，具公益性質‧‧。足證私立公墓屬公共設施，具公益性，其不受營業稅法之規範，更遑論須辦理營利事業登記，始得提供公眾營葬使用，更無所謂「營利所得」。㈢本公墓設置於都市計劃公共設施用地內，具有公益性。按本公墓奉臺灣省政府社會處七十六年九月十七日七六府社三字第一五六九○號函核准設置。依上開函示本公墓係座落林口特定區計劃墓地內，依法可設置墳墓使用，又墓地係屬都市計劃公共設施用地，若擬獎勵私人或團體投資辦理，應依照「台灣省獎勵興辦公共設施辦法」規定辦理。復為台北縣政府七十六年九月二十五日七六北社一字第三○二九二二號函轉前開函釋在案。本此，本公墓應屬公益性之公共設施。㈣本公墓係實際從事公益性之行為，且訂定管理辦法及收費標準，係依同條例之規定辦理，公、私立公墓皆然。本公墓自啟用後即積極不斷從事公益活動，諸如捐贈納骨塔位給台北市政府、台北縣政府、桃園縣政府、新竹縣政府及佛教慈濟慈善事業基金會各一千個塔位，並於八十五年十二月十二日捐贈行政院輔導委員會二百個塔位，，對於貧困者則免收使用費，並協助政府推行公墓公園化計畫不遺餘力。由於積極從事公益性活動，致頗受好評，年年考核績優，完全符合鈞院八十六年度判字第九四四號判決所稱「從事公益之行為」。殊料，上開判決未查明事實真相，僅憑本公墓訂有管理辦法及收費標準，以及收費標準之情形（依層別、位置及面積大小之不同分別訂使用費）及刊登車廂宣導火葬之廣告，即認定本公墓以營利型態為之，訴願及再訴願決定，據以維持，認事用法，顯為不當。按本公墓訂定管理辦法及收費標準，係依同條例第六條第五款辦理，其乃依法設置公墓者，均必須訂定之收費標準，全省公、私立公墓（納骨塔）皆然。且政府機關所有公立公墓附設之納骨塔，依其管理辦法及收費規定，亦悉依塔位之層別、位置、面積大小等分別訂定不同之使用費，與本公墓所訂之使用費標準相同，兩者完全依同條例之規定訂定，訴願與再訴願決定以原告有不同收費標準，即屬營利行為，顯有誤會。其次有關車廂廣告：「寶塔位每個二萬元起，現貨供應‧‧」實乃原告為配合當時政府宣導公墓公園化，將勵火葬政策之公益性宣導行為，並為開源以達政府「以墓養墓」之目標，所製作之公益性廣告。

何況，本公墓車廂廣告，係自八十二年五月一日起，始與泰宇廣告公司訂定合約，而且廣告內容係註明宣導火葬，八十一年七月前尚無刊登廣告，因此以八十二年五月一日以後之車廂廣告照片，作為八十年三月至八十一年七月之為課稅證據，顯違反證據法則，應無證據力。況且以上原告所提之證據及主張之理由，鈞院八十六年度判字第九四四號判決並未予審酌，再訴願決定亦未查明事實，審酌該證據，其認事用法，顯有不當，被告以毫無關係之證據，作為課徵營利所得之依據，顯然有欠公平合理。㈤公墓附設之納骨塔與寺廟、宗祠提供塔位供人安置骨灰、神位，其性質上，顯然不同。台北縣稅捐稽徵處以規範寺廟、宗祠提供塔位之課稅函釋，作為公墓附設靈骨塔課徵營業稅之依據，其認事用法，顯有不當。被告又據以核課營利所得，訴願及再訴願決定亦未究明真相及其間之差異性，遞予維持，其用法規，顯有錯誤。按大法官會議釋字第三九四號解釋：「‧‧涉及人民權利之限制，其處罰之構成要件及法律效果，應由法律定之；法律若授權行政機關‧‧亦須為具體明確之規定，始符合憲法第二十三條法律保留原則之意旨。」及同條例施行細則第十四條之規定，公墓附設靈骨塔為公墓之必要設施，依法具有公益性，又公墓（納骨塔）提供營葬使用，依同條例之規定，申請人應經當地主管機關核發埋（火）葬許可證，始得向本公墓（納骨塔）申請進塔使用，其乃基於法律規定及公共利益關係之申請使用，沒有鄉鎮市區公所核發之埋（火）葬許可證明，不得進塔使用。其完全受到同條例及相關喪葬法規之規範。而寺廟、宗祠提供塔位供人安置骨灰，係屬違法行為，除違反同條例及相關喪葬法規之規定外，因其未依法向公墓主管機關申請核准設置，亦未受到公墓主管機關之監督管理，一般民眾只要繳費，不論有無埋（火）葬許可證都可寄放，完全係私法交易，以營利為目的，如妙天禪師之天佛大道院的違建納骨塔，即為一例。因此，依法具有公益性的公墓（納骨塔）與寺廟、宗祠提供之塔位，其性質上顯然不同。鈞院八十六年度判字第九四四號判決，未確實釐清事實真相，逕以規範寺廟、宗祠提供塔位之函釋（即財政部七十八年五月八日台財稅第七八○六三○四九三號函釋）作為公墓（納骨塔）課徵營業稅之依據，顯然違反大法官會議釋字第三九四號解釋之意旨，其用法規顯屬不當。更何況使用公墓（納骨塔）須依同條例規定，檢附證明文件，申請核可後始得使用。其與寺廟、宗祠提供塔位，係屬私法買賣之交易關係，顯然不同，當無營業稅等相關法規之適用。二、本公墓（納骨塔）使用費，向以收取保證金之方式為之，被告、訴願及再訴願決定明知本公墓收取保證金之事實，目前尚無課稅之法律依據，為遂其課稅之目的，對於本公墓（納骨塔）收取保證金之事實，避而不談，只針對本公墓有管理辦法及收費標準，予以認定有營利行為，其刻意模糊事實真相，對原告所主張之事由，未予審酌，而逕予核課營利所得，適用法規，顯有違誤。按幾年來，兩岸交流頻繁，台灣同胞前往大陸探親、設廠、甚至於定居者頗多，尤其於三十八年，自大陸退守台灣的退伍軍人，前往大陸者佔大多數，渠為落葉歸根，大都欲將骨灰，遷往大陸安葬，並要求退還使用費，致常引發糾紛。因喪葬服務乃屬社會福利之一種，為順應實際需要，及未雨愁繆計，本公墓自八十年啟用後，納骨塔之使用費，即以收取保證金之方式為之，並在使用申請書上，註明繳納保證金，另在永久使用證上亦註明：「．．．使用者遷移時，保證金得依原額無息退還。」，又為名實相符，本公墓亦修改公墓及納骨塔使用管理辦法及收費標準第九條為：「納骨塔收費標準，一次收取永久使用。並以收取保證金方式為之，使用後中途遷出，得原額退還。」並層報台北縣政府及台灣省政府等主管機關核備在案，上開事證，均足以證明本公墓（納骨塔）係以保證金方式收取。原告並一再聲明，本公墓（納骨塔）係繳交保證金後使用，並將申請中途遷出塔位，退回保證金之證據附上，惟被告及再訴願決定不但刻意迴避，對於所提有利之證物，亦未加以斟酌，鈞院八十六年度判字第九四四號判決亦未針對此點加以審理論斷，被告對本公墓所收取之保證金，核課營利所得，並無法律依據，其認事用法，顯有不當。三、被告核課營利所得，未有具體事證，全憑台北縣稅捐稽徵處憑空臆測之銷售額作為依據，因台北縣稅捐稽徵處引用與核課期間毫無相關的資料，據以核算銷售額，被告又據以核課營利所得，依鈞院五十九年判字第五四七號判例意旨，顯欠公平合理：㈠本公墓如上所述依法具有公益性，並無營業稅法之適用，如欲課公墓（納骨塔）之稅捐，亦應立法或修法，始得為之。稅捐機關如欲違法課徵，依營業稅法第四十三條之規定，仍應依據查獲資料，核實算定，以期與事實相符，（鈞院56年第292號判例參閱），查被告承辦人員，為遂其課稅目的，並未查明真相核實算定，其仍引用毫無相關之資料，並捏造數字，令人髮指。㈡本案違法核課營利所得之期間，係自八十年三月至八十年十二月止。依法理，任何課稅資料，必須與該期間有關，並且須在該期間內發生之行為始足當之。而被告所舉之資料，均與其違法課稅期間不符。說明如下：１被告據以核算之營利所得與事實不符，且相差甚鉅：按本公墓附設之納骨塔，其使用執照，於八十年九月四月，始由台灣省政府住都局准予核發，並經裝修內部及納骨櫃後，於八十年十二月五日，始正式提供公眾營葬，進塔使用，八十年進塔，總數十個，八十一年進塔一三八個，二年共計進塔一四八個，包括捐贈者在內。因本公墓依同條例規定，須備有受葬者之姓名、生死年月日、及寄放之日期，其進塔數字不容偽造，此乃事實，隨時可以查考，不容被告偽造數字。又被告未查明事實，僅依據台北縣稅捐稽徵處違法核算壹億多元之銷售額作為依據，其不但無具體之事證，證明本公墓，在八十年三月至八十一年七月間，已收容五千多個骨灰盒，因五千多個使用費，才有一億多，而本公墓在該期間，實際上只進塔使用一四八個，八十年才僅進塔十個，何來七百多萬營利所得，其差距甚大。足見被告未能核實算定，其違法課稅，至為明顯。２被告據以算定之營利所得，係依據台北縣稅捐稽徵處所捏造之銷售額作為核課基礎，而該捏造之銷售額係由台北縣稅捐稽徵處以原告與昭恩企業有限公司（以下簡稱昭恩公司）之合約書，作為課稅依據並偽造營業額，純屬移花接木，憑空臆測，與事實不符。按原告與昭恩公司簽定之合約書，係於八十一年五月一日訂定，且昭恩公司係於八十年十二月設立登記，在其設立登記前不可能與原告簽訂任何契約。因此，由該合約書簽定之日期，與被告違法課稅之期間相較，相去甚遠，被告以該合約書作為課稅依據，顯與事實不符。３由上述可知，原告與昭恩公司之合約書簽訂日期與其核課期間，顯然不符，昭恩公司應與本案之課稅毫無關係。殊料，被告卻以毫無關係之昭恩公司股東之一林耀國之私人銀行往來帳目

五八、四五一、三七五元，作為昭恩公司分得之款項，並據以換算原告之銷售額為一

一二、四○六、四九○元，再據以核課營利所得，此乃張冠李戴，移花接木，憑空捏造，與事實完全不符，顯然違反鈞院56年判字第292號判例，應核實算定，以期與事實相符之意旨。４綜上所述，被告以毫無相關之契約書作為課稅之依據，並以他人銀行之帳目，作為核課營利所得，其弄法濫權，甚為明確。法治國家一切講求證據，被告課稅所憑之證據，毫無證據能力，且憑空捏造。貳、罰鍰部分：被告以原告八十年度綜合所得額有漏報或短報情事，並處以罰鍰一、一○九、八○○元乙節，依法不符，按公墓由前述可知，其具公益性，並無營業稅法之適用，更無所謂「營利所得」，且原告係收取保證金，依目前法律並無課稅之規定，致原告申報八十年度綜合所得稅時，並未針對此部分辦理申報。何況八十年度本公墓只進塔十個，收入約二十萬元，竟有一百餘萬之罰鍰，被告之罰鍰顯然違反比例原則之規定，應予撤銷。綜上所述，被告及訴願、再訴願決定所為之處分違法甚明，其不但不依法詳實查明，認定事實，適用法律，亦屬不當，尤其訴願決定及再訴願決定，並未就原告所舉之事實及理由逐一審理，只是任意挑一不是理由的理由作為駁回之依據，尚難令人折服，請撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。

被告答辯意旨略謂：一、核課期間部分：（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：

一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」分別為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及同法第二十二條第一款所明定。（二）經查本件原告八十年度綜合所得稅，係於八十一年三月二十五日如期辦理申報，依前揭規定，核課期間應自該申報日起算五年，至八十六年三月二十四日止，是以本局核發繳納期間八十六年三月十一日至同年三月二十日之稅單及罰鍰繳款書，並未逾核課期間，原告主張已逾核課期間乙節，顯屬誤解，應無足採。二、營利所得部分：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。合夥人應分配盈餘及獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算之。」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。（二）本件原告係「甲○○」商號之獨資資本主，該獨資商號未辦理八十年度營利事業所得稅結算申報，經財政部台灣省北區國稅局新莊稽徵所核定營利事業所得額為一○、五七九、四四○元，減除應納營利事業所得稅二、六三六、五二六元，可分配盈餘為七、九四二、九一四元，原核定依前揭規定，據以併課原告當年度綜合所得稅，並無不合。至原告對台北縣稅捐稽徵處核定之營業稅提起行政訴訟部分，經查系爭補徵營業稅事件經大院以八十六年度判字第九四四號判決駁回確定在案，且該判決亦明載：原告於其申經台北縣政府核准之私立林口頂福陵園及納骨堂（塔），依其使用管理辦法及收費標準訂定一次收費永久使用：第一層每位新台幣四萬元至八萬元，第二層每位新台幣七萬元至十二萬元．．．並於公車車廂刊登廣告：寶塔位每個二萬元起，現貨供應．．．顯以寶盒位置之面積大小、所處位置之好壞風水等分別訂定使用寶塔位之價格，其屬以營利形態為之，甚為明顯。是原告之營利行為明確，已無庸置疑，本局據以核定營利所得，核無不當，原告主張該陵園及納骨塔非屬營利行為，所訴核無足採，此部分之原核定應予維持。三、罰鍰部分：（一）按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。（二）經查原告既有取自台北銀行及台灣省合作金庫之利息所得三、二三一元（此為原告所不爭），及前述之營利所得七、九四二、九一四元，惟於辦理當年度結算申報時，漏報此等所得，原處分依前揭規定，按所漏稅額

二、二二○、二九三元處罰鍰一、一○九、八○○元〔計算式：2,220,293×（3,231×0.2＋7,942,914×0.5/7,946,145)＝1,109,875計至百元為止〕，並無不合，應予維持，請判決駁回原告之訴等語。

理由

按獨資資本主每年自其經營獨資事業所得之盈餘，為營利所得，應按核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅之盈餘計算之。又「納稅義務人已依本規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第十三條、第十四條第一項第一類及第一百十條第一項所明定。本件原告未依法辦理營業登記，自經營頂福陵園納骨塔銷售業務，自八十年三月至八十一年七月計逃漏營業額新台幣（以下同）一一二、四○六、四九○元，案經法務部調查局台北市調查處查獲，移由台北縣稅捐稽徵處審查屬實。被告依據財政部台灣省北區國稅局（以下簡稱台灣省北區國稅局）通報資料，核定原告八十年度營利事業所得額為一○、五七九、四四○元，減除應納營利事業所得稅二、六

三六、五二六元後之餘額七、九四二、九一四元為營利所得，另漏報利息所得三、二三一元，計漏報七、九四六、一四五元，逃漏所得稅二、二二○、二九三元，除發單課徵原告八十年度綜合所得稅二、二二六、七七三元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，以第000000000000號處分書按短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及非屬已填報扣免繳單處原告○．二倍及○．五倍之罰鍰計一、一○九、八○○元（計至百元為止）。原告不服，主張其設置頂福陵園(納骨塔)係屬社會福利服務性質，經主管機關准予啟用即可對外營業，無須辦理營利事業登記，其亦非所得稅法所稱之營業人，且所徵收之使用費，係以保證金方式收取，依財政部七十八年五月八日台財稅字第七八○六三○四九三號函釋得免申辦營業登記並免課徵營業稅，台北縣稅捐稽徵處以毫無關係之契約書及他人帳戶作為核課其營業稅之依據，顯屬不當，其刻正提起行政訴訟；又本案核課期間為五年，被告以其漏報所得額並處予罰鍰，於法不合云云，申經復查結果，以原告八十年度綜合所得稅係於八十一年三月二十五日如期辦理結算申報，核課期間依行為時稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二十二條第一款規定，應自申報日起算五年，至八十六年三月二十四日止，該局所核發繳納期間自八十六年三月三十一日起至同年、月二十日止之八十年度綜合所得稅核定稅額繳款書及違章案件罰鍰繳款書並未逾核課期間。又原告係「甲○○」商號之獨資資本主，未依法辦理八十年度營利事業所得稅結算申報，經台灣省北區國稅局核定其營利事業所得額為一○、五七九、四四○元，減除應納營利事業所得稅二、六三六、五二六元後，可分配之餘額為七、九四二、九一四元，及漏報利息所得三、二三一元，原核定予以併課原告八十年度綜合所得稅，並按所漏稅額處以罰鍰一、一○九、八○○元，並無不合。倘原告營業稅部分經行政救濟程序確定後影響其盈餘分配數額時，被告將依職權辦理更正，乃未准變更。原告不服，除執前詞外，並以與本案有關之另案營業稅事件，尚在行政救濟，本案究應否課徵營利事業所得稅既尚有爭議，自不得任意課稅；又系爭利息所得應否報稅及報稅若干，原核定應予指明云云，訴經財政部及行政院一再訴願決定，以原告另案補徵營業稅事件業經本院八十六年度判字第九四四號判決駁回確定，該判決指明原告於其申經台北縣政府核准之私立林口頂福陵園及納骨堂（塔），依其使用管理辦法及收費標準訂定一次收費永久使用：第一層每位四萬元至八萬元，第二層每位七萬元至十二萬元．．．並於公車車廂刊登廣告：寶塔位每個二萬元起，現貨供應．．．顯以寶盒位置之面積大小，所處位置之好壞風水等分別訂定使用寶塔位之價格，其屬以營利形態為之，其為明顯，是原告之營利行為明確，已無庸置疑，原核定據以核課原告營利所得，核無不當。又原告漏報利息所得三、二三一元經加計原已申報之利息所得三、三四八元，因未逾儲蓄投資特別扣除額之限額，全數得以扣除，不影響綜合所得淨額，該部分所得之漏報並未造成漏稅結果，倘就原告之違章情節按所漏稅額二、二二○、二九三元科處○．五倍之罰鍰應為一、一一○、一○○元（計至百元為止），較原核定處以罰鍰一、一○九、八○○元為高，對原告已屬有利，基於行政救濟不得為更不利於行政救濟人之決定，仍應維持原核定。又原告未依法辦理營業登記，擅自經營頂福陵園納骨塔銷售業務之營利行為，業經本院八十六年度判字第九四四號判決認明，原核定依據台灣省北區國稅局通報資料併課原告當年度綜合所得稅，並按所漏稅額處以罰鍰，並無違誤。遂認原告之訴願、再訴願無理由，遞予駁回，揆諸首揭法律規定，並無違誤，均應予維持。茲原告起訴主張其設置之頂福陵園（納骨塔）係具公益性質，與未依法向公墓主管機關申請核准設置之寺廟、宗祠不同，當無營業稅等相關法規之適用；本院八十六年度判字第九四四號判決，逕以財政部七十八年五月八日台財稅第七八○六三○四九三號函釋作為公墓（納骨塔）課徵營業稅之依據，顯然違反大法官會議釋字第三九四號解釋；該公墓（納骨塔）之使用費，向以收取保證金之方式為之，於申請書註明繳納保證金，亦於永久使用證上註明使用後中途退出，得原額無息退還，並規定於公墓及納骨塔使用管理辦法及收費標準第九條，目前保證金尚無課稅之依據，被告為遂其課稅之目的，逕予核課營利所得，適用法規，顯有違誤；又台北縣稅捐稽徵處引用與核課期間毫無相關之資料，據以核算銷售額，被告又據以核課營利所得，未有具體事證，以毫無相關之契約書作為課稅之依據，並以他人銀行之帳目，作為核課營利所得，有違本院五十九年判字第五四七號判例意旨；何況，本公墓八十年度只進塔十個，收入約二十萬，竟有一百餘萬之罰鍰，顯然違反比例原則云云，除復查決定及一再訴願業已論明，不復贅述外。經查，本件原告未依法辦理營業登記，自經營頂福陵園納骨塔銷售業務，自八十年三月至八十一年七月計逃漏營業額一一二、四○六、四九○元，案經法務部調查局台北市調查處查獲，移由台北縣稅捐稽徵處依調查筆錄、談話筆錄、林口頂福陵園與昭恩企業有限公司互訂之銷售合約書及昭恩企業有限公司開給林口頂福陵園之佣金收入統一發票影本、車廂廣告照片、銀行明細表影本等資料，審查屬實，核定納骨塔之銷售額一一二、四○六、四九○元，補徵營業稅五、六二○、三二五元部分，經原告提起行政訴訟，業經本院以八十六年四月二十二日八十六年度判字第九四四號判決駁回原告之訴；原告復多次提起再審之訴及聲請再審，分別經本院以八十七年五月二十八日八十七年判字第一○一六號判決、八十七年十一月二十七日八十七年度裁字第一三四一號裁定、八十九年一月二十日八十九年度裁字第七六號裁定駁回之。被告依據台灣省北區國稅局通報資料核定併課原告八十年度綜合所得稅，並按所漏稅額處以罰鍰，並無違誤，亦非無據，更未違反大法官會議釋字第三九四號解釋及本院五十九年判字第五四七號判例意旨。至原告訴稱該公墓收取之保證金應屬不在課徵營業稅之列，自不得課徵營利所得乙節，查該園訂定之管理辦法及收費標準第九條已明定納骨塔收費標準，一次收取永久使用，第十三條明定該墓園設置登記簿永久保管，原告既稱係屬保證金性質，應有買賣契約書、使用人員名冊及收取保證金名冊暨其他相關之收支帳證以供稽核。台北縣稅捐稽徵處於八十四年十月九日以八四北縣稅法字第一三二四一號函請原告提示林口頂福陵園銷售納骨塔收取保證金之帳冊、使用名冊人、買賣契約書等供核。惟原告未能提供前述資料，並辯稱該園進塔、出塔自由，無須任何契約，亦無列帳冊可查；該處復於八十四年十月二十七日以八四北縣稅法字第一七三三一四號函請原告提示永久使用證名冊、保證金名冊、收取保證金之存根聯、買賣契約書等供核，惟原告仍未能提供是項資料等情，有卷附本院八十六年度判字第九四四號判決引用之被告答辯意旨可按。原告既未附有力證據供核，自難認其主張係保證金性質之事實為真實。雖原告提出附件十三「寶盒遷出申請書」影本八份，主張係申請中途退出塔位，退回保證金之證據云云。惟查，原告提出之「私立林口頂福陵園及納骨堂（塔）使用管理辦法及收費標準」曾經修改，業據原告於起訴狀第十三頁坦承：「又為名實相符，本公墓亦修改公墓及納骨塔使用管理辦法及收費標準第九條為：『納骨塔收費標準，一次收取永久使用，並以收取保證金方式為之，使用後中途遷出，得原額退還。』」等語，核其所提出之上開申請書，分屬八十三年、八十四年、八十五年者，非屬八十年、八十一年，且其於三個年度僅提出八份遷出申請書，尚難採為有利原告之認定，原告主張八十年三月至八十一年七月所收取者係保證金之性質云云，不足採信。又原告另訴稱自八十年三月至八十一年七月該園納骨塔實際安置一四八個塔位，八十年才僅進塔十個，僅收每個塔位保證金不過二萬元，何來七百多萬營利所得，被告據以核課營利所得，未有具體事證，以毫無相關之契約書作為課稅之依據，並以他人銀行之帳目，作為核課營利所得，有違本院五十九年判字第五四七號判例云云，依本院八十六年度判字第九四四號判決引用台北縣稅捐稽徵處答辯意旨以：原告於八十一年九月三十日在台北市調查處製作之談話筆錄中已坦承：「林口頂福陵園自八十年三月間開始委託昭恩公司代表人紀君華銷售．．．」（原告於起訴狀第七頁亦坦承其自七十九年十二月起與紀君華簽約），原告與昭恩公司簽訂之合約書約明銷售款項之分配、銷售款項應撥入雙方所指定之戶頭，非經雙方同意不得動用，原告未就其主張該帳戶尚有其他金錢往來之情形舉證，本處依據查得之銀行往來帳目核定其銷售額，亦無不當等語，及購買納骨塔者不一定進塔使用，尚難依進塔數目認定營利所得，原告上開主張即不足採。被告據以核課原告八十年度之營利所得，並無不合。綜上所述，原告所陳各節，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 王 福 瀛