最高行政法院(含改制前行政法院)九十一年度判字第六四二號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十一年度判字第六四二號

上訴人

甲 ○

上訴人

己○○

上訴人

庚○○

上訴人

辛○○

上訴人

壬○○

上訴人

丙○○

上訴人

戊○○

上訴人

丁○○

共同送達代收人

盧慶南律師

被上訴人

臺北縣稅捐稽徵處

代表人

乙○○

右當事人間因土地增值稅事件，上訴人對於中華民國九十年二月十五日臺北高等行政

法院八十九年度訴字第三一二號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

上訴人於原審起訴主張：系爭坐落台北縣新店市○○段第八七○號土地原係吳俞勤敏、管俞勤玲所有，於六十一年四月二十日出售予郭進來，未辦竣土地所有權移轉登記，嗣郭進來於系爭土地上建造房屋，分別自六十二年六月二十日起出售予上訴人。郭進來於六十九年二月十三日死亡，其繼承人亦未辦妥土地所有權移轉登記。上訴人乃於八十六年九月二十七日向臺灣臺北地方法院起訴（八十六年度訴字第三四九八號），訴請吳俞勤敏、管俞勤玲應將系爭土地移轉登記為郭進來之繼承人等公同共有，再由該繼承人等移轉登記為上訴人所有，該地院於八十七年五月二十六日判決上訴人勝訴，於八十七年九月二十九日確定。上訴人於八十八年七月二十六日撤銷其前於八十七年十一月九日就系爭土地移轉現值之申報案後，再於八十八年八月三十一日持該地院之民事判決及民事判決確定證明書向被上訴人所屬新店分處單獨申報系爭土地移轉現值。因該地院判決證明契約成立於平均地權條例第四十七條修正公布生效日（七十五年七月一日）之前，揆之財政部（七三）台財稅第五二二五四號函釋、內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋，應依條例修正前法令審核其申報移轉現值，即依照大法官解釋第一八○號解釋意旨，應以訂約日起第三十日系爭土地之公告現值（即以每平方公尺一○三元）為移轉現值，課徵土地增值稅。且與本件案情相似之張則貴等人於七十五年十二月三十日填具申報書向被上訴人所屬新店分處申報同筆土地移轉現值，並經核准按每平方公尺一○三元課徵土地增值稅在案，本件應比照辦理。詎被上訴人所屬新店分處率以應依土地稅法第三十條第一項第四款及第三項規定辦理，即依起訴日（八十六年九月二十七日）當期系爭土地公告現值為移轉現值，顯然有悖上開法令規定。為此，請判決將再訴願、訴願決定及原處分均撤銷，並命被上訴人應准許上訴人以訂約日起第三十日系爭土地之公告現值（即以每平方公尺一○三元）為移轉現值，並依此核課土地增值稅等語。

被上訴人則以：本件上訴人先後於八十七年十一月九日（嗣撤銷）、八十八年八月三十一日持臺灣臺北地方法院於八十七年九月二十九日確定之民事判決單獨申報系爭土地移轉現值，業已於八十六年一月十七日土地稅法修正生效之後，被上訴人所屬新店分處認定本件應依起訴日當期系爭土地之公告現值申報移轉現值，並函請上訴人於文到十五日內辦理申報書補正，並無不合。至於上訴人所引張則貴等人係於七十五年十二月三十日申報同筆土地移轉現值，乃在八十六年一月十七日土地稅法修正生效之前，自得適用內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：按「土地所有權移轉或設定典權，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定：．．．四、依法院判決移轉登記者，以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值為準。．．．前項第一款至第四款申報人申報之移轉現值，經審核低於公告土地現值者，得由主管機關照其自行申報之移轉現值收買或照公告土地現值徵收土地增值稅。前項第一款至第三款之申報移轉現值，經審核超過公告土地現值者，應以其自行申報之移轉現值為準，徵收土地增值稅。八十六年一月十七日本條修正公布生效日後經法院判決移轉、法院拍賣、政府核定照價收買或協議購買之案件，於本條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用第一項第四款至第六款及第二項規定。」為上訴人申報系爭土地移轉現值時之土地稅法第三十條第一項第四款、第二項、第三項所明定。查上訴人於八十七年十一月九日（嗣撤銷）、八十八年八月三十一日兩度持業於八十七年九月二十九日確定之臺灣臺北地方法院八十六年度訴字第三四九八號民事判決及其確定證明書單獨向被上訴人所屬新店分處申報系爭土地移轉現值，惟查上訴人各該申報系爭土地移轉現值之日均在土地稅法第三十條於八十六年一月十五日、八十六年十月二十九日兩度修正公布日之後，依程序從新實體從舊之原則，自應依上訴人申報系爭土地移轉現值時有效之首揭土地稅法第三十條第一項第四款、第二項、第三項之規定，為上訴人申報系爭土地移轉現值之審核標準，即應以申報人向法院起訴日當期之公告土地現值申報系爭土地移轉現值，自無上訴人主張之「法律不溯既往」之問題。又內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋：「．．．決議：土地所有權移轉或設定典權訂立契約之日於條例（指平均地權條例）修正公布生效日以前，而於條例修正公布生效日起三十日內申報土地移轉現值者（以稅捐機關收件日期為準），應依條例修正前及有關法令規定審核其申報移轉現值。至逾三十日申報土地移轉現值，除具有左列情形之一者，准依條例修正前及有關法令規定審核其申報移轉現值外，應依條例修正後之規定審核之．．２、土地所有權移轉或設定典權契約，經法院公證或判決並取得公證書或判決書者，證明契約成立於條例修正公布生效日以前者。．．．」惟該函釋時有效之平均地權條例第四十七條及土地稅法第三十條，就買賣土地移轉登記，因發生糾紛以至涉訟，經法院判決確定，買受人得單獨申請登記及申報土地移轉現值，主管機關應按何時之土地公告現值計徵土地增值稅？均無明確規定。另七十二年五月六日司法院釋字第一八○號解釋意旨：「平均地權條例第四十七條第二項、土地稅法第三十條第一項關於土地增值稅徵收及土地漲價總數額計算之規定，旨在使土地自然漲價之利益歸公，與憲法第十五條、第十九條及第一百四十三條並無牴觸。惟是項稅款，應向獲得土地自然漲價之利益者徵收，始合於租稅公平之原則。」，該解釋意旨就財政部（七三）台財稅第五二二五四號函釋：「土地所有權移轉或設定典權時，義務人與權利人未於訂立契約之日起三十日提出申報移轉現值，依照大法官解釋第一八○號解釋意旨應以訂約日起第三十日該土地之公告現值或以自行申報之實際較高價格為準計算漲價金額課徵土地增值稅」中所謂之：「依照大法官解釋第一八○號解釋意旨『應以訂約日起第三十日該土地之公告現值』．．．為準計算漲價金額課徵土地增值稅」云云，並未論及，從而，上訴人主張應以訂約日起第三十日系爭土地之公告現值（即以每平方公尺一○三元）為移轉現值，課徵土地增值稅云云，顯不足採。至於訴外人張則貴等人係於七十五年十二月三十日申報同筆土地移轉現值，乃在八十六年一月十五日土地稅法第三十條修正公布之前，自得適用內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋，本件與該案情節既不同，上訴人自不得比附援引。因認原處分及一再訴願決定，均無違誤，而駁回其起訴，經核於法洵無違誤。按司法院釋字第一八○號並未有如上訴人主張「應以訂約日起第三十日該土地之公告現值」為準計徵土地增值稅之解釋，且依財政部八十八年五月五日台財稅第八八一九一三四二九號函釋：「本案經函准內政部八十八年四月七日台八八內地字第八八○四一六八號函復略以：『查本部七十五年七月二十三日臺（七五）台內地字第四二九○一二號函規定略以：土地所有權移轉或設定典權契約，經法院公證或判決並取得公證書或判決書者，證明契約成立於平均地權條例修正公布生效日（七十五年七月一日）前者，准依條例修正前及有關法令規定審核其申報移轉現值。惟土地稅法第三十條業於八十六年十月二十九日修正公布，依該修正後條文第三項規定：八十六年一月十七日本條修正公布生效日後經法院判決移轉、法院拍賣．．．之案件，於本法修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用第一項第四款至第六款及第二項規定。本案似宜依土地稅法第三十條第一項第四款及第三項規定辦理為宜。．．．』。本部同意上揭意見。」則內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋，業經該部於八十八年四月七日以八八內地字第八八○四一六八號函變更不採，上訴意旨援引司法院釋字第一八○號及內政部七十五年七月二十三日台內地字第四二九○一二號函釋，主張原判決違背法令，求予廢棄，難謂有理由。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　阮　桂　芬