最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第七四九號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第七四九號

上訴人

柒拾壹企業有限公司

代表人

乙○○

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十二年三月四日臺北高等行政法院

九十一年度訴字第七○七號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

一、本件原由臺北市稅捐稽徵處代徵營業稅業務，自民國九十二年一月一日起回歸財政部臺北市國稅局，自應由該局承受本件訴訟，合先敍明。

二、本件上訴人在原審起訴主張：㈠補徵營業稅部分：⒈上訴人八十七年及八十八年間承包中華體育運動總會及高雄區運之會場佈置等工程，這些工程皆係經由合法程序所承作之公家機關工程，有活動紀錄、部分工程及拍照存檔。⒉上訴人僅作承攬業務，工程皆是發包給合作廠商承作，此期間合作之廠商有富生商號、大氣層公司、逢春公司、巨揚公司及強笙集團（美強生國際企業有限公司，下稱美強生公司、金強笙國際企業有限公司，下稱金強生公司、百帝國際企業有限公司，下稱百帝公司）等。⒊上訴人負責人乙○○因八十三年八月二十六日跳票成為拒絕往來戶，故上訴人所有款項都是現金支付，附此期間廠商請款明細簽收簿，而強笙集團（美強生公司、金強笙公司、百帝公司）之收款人亦可請收款人說明。

⒋按司法院釋字第三三七號解釋，是以營業人有進貨之事實，不向直接出賣人取得統一發票者，固得適用稅捐稽徵法第四十四條處罰，惟必有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之情形，始得依營業稅法第五十一條第五款處罰之，營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票為虛設行號，而實際上無營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅，自無逕對之補徵營業稅，且上訴人確實與此三家公司有交易事實，亦有付款證明。惟訴願決定所稱「除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，否則依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰」，訴願決定以財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可追補實際銷售人所逃漏之稅額，則可免處漏稅罰。訴願決定不採信上訴人係以現金支付貨款，故認定上訴人與美強生公司、金強笙公司及百帝公司三家公司無交易事實。上訴人從成立迄今，因無法申請支票，所有款項均以現金支付，且「強笙集團」於業界燈光音響之架設承租是數一數二之大承包商，上訴人發包工程予其承作，僅作工程驗收是否符合上訴人要求，即可付款，至於稅捐機關認定其三家關係企業美強生公司、金強笙公司及百帝公司為虛設行號，並以刑事案件移送偵辦在案，並非上訴人所能預知或知情之範圍，亦與上訴人無關聯，上訴人自無逃漏營業稅之事實。㈡違反營業稅罰款部分：上訴人確實有交易事實，並支付貨款及稅款給銷貨人，既無逃漏營業稅，更無營業稅法第五十一條第五款所定處所漏稅款之七倍罰款，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。

三、被上訴人則以：㈠按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第十九條第一項第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋規定：「．．．說明：二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」㈡查上訴人之違章事實，有財政部財稅資料中心八十九年三月二十七日資五字第八九○六四三七四號函、上訴人負責人乙○○八十九年三月二十日至臺北市稅捐稽徵處稽核科所作談話筆錄、財政部財稅資料中心八十八年六月列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單、臺北市稅捐稽徵處八十九年一月七日北市稽核乙字第八九○○○三五八○○號刑事案件移送書等影本附卷可稽，違章事證明確。至上訴人主張確與美強生公司等三家營業人有交易事實乙節，經查美強生公司等三家營業人於案關違章期間係屬涉嫌虛設行號，且美強生公司、金強笙公司負責人陳連福及百帝公司負責人黃麗華等二人均因無進銷貨事實涉嫌幫助他人逃漏稅，業經臺北市稅捐稽徵處以八十九年一月七日北市稽核乙字第八九○○○三五八○○號刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦在案。上開刑事案件移送書並載明：陳連福等五人係美強生公司等九家營業人之負責人，於辦理公司設立或變更登記時互為股東；美強生公司等三家營業人取得涉嫌虛設行號並移送各地方法院檢察署偵辦之公司所開立之統一發票作為進項憑證虛報進項稅額，同期間無銷貨事實虛開統一發票幫助他人逃漏營業稅。有上開台北市稅捐稽徵處八十九年一月七日北市稽核乙字第八九○○○三五八○○號刑事案件移送書附表涉嫌虛設行號相關資料分析表附卷足憑。足證美強生公司等三家營業人為以對開發票沖抵進、銷項帳及以虛進虛銷循環開立發票互抵之實質虛設行號，上訴人自無可能與該公司有交易之事實。又上訴人以非交易對象涉嫌虛設行號美強生公司等三家營業人所開立之統一發票，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，上訴人雖訴稱係以現金支付貨款，惟未能提供具體事證供核，尚難證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，故其虛報進項稅額已構成逃漏稅。上訴人與美強生公司等三家營業人無交易之事實，而以非交易對象之虛設行號開立之統一發票，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，是原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定應無不合等語作為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款及第五十一條第五款所明定。㈡本件被上訴人以上訴人自八十七年十月至八十八年四月間進貨，金額計二、七○○、○○○元，未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號之美強生公司、金強笙公司及百帝公司等三家營業人虛開立之統一發票八紙，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額。案經原處分機關台北市稅捐稽徵處查獲，審理違章成立，乃核定補徵上訴人所漏營業稅計一三五、○○○元。㈢經查，上訴人違章事實有財政部財稅資料中心八十九年三月二十七日資五字第八九○六四三七四號函、上訴人負責人乙○○八十九年三月二十日至臺北市稅捐稽徵處所作談話筆錄、財政部財稅資料中心八十八年六月列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單等影本附卷可稽。次查美強生公司等三家營業人於案關違章期間係屬虛設行號，該美強生公司、金強笙公司之負責人陳連福及百帝公司負責人黃麗華等二人均因無進銷貨事實涉嫌幫助他人逃漏稅，業經臺灣臺北地方法院判處陳連福有期徒刑二年緩刑五年，黃麗華有期徒刑六月緩刑二年在案，此有該院八十九年度訴字第一六七二號刑事判決及八十九年度簡字第一○七四號刑事簡易判決書影本附卷可稽，足證美強生公司等三家營業人為虛設之公司，上訴人自無可能與該公司有交易之事實，倘上訴人仍主張其與虛設行號之公司間確有交易，依舉證責任之分配，上訴人自應負舉證之責任，本件上訴人既未能舉證證明其與該虛設行號之公司間確有交易，自難認上訴人與虛設行號之公司間確有真實之交易。至上訴人主張該虛設行號已報繳稅款，則取得虛設行號所開立之發票，即沒有漏稅云云一節，查財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號函釋略稱，關於營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，如虛開之統一發票已申報繳納營業稅，是否構成逃漏並處漏稅罰乙案，復如說明．．．說明：．．．二、按我國現行加值型營業稅．．．係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。本案就營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形而言，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，而無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏。三、本部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，對於營業人有進貨事實而取得虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，規定如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款外，不再處以漏稅罰。核其意旨乃虛設之公司行號縱有申報營業稅，惟依前述之情形，政府仍無收到應收之稅款，故取得其發票申報扣抵之營業人，尚難謂無逃漏，至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰等語。本件美強生公司等三家營業人除開立不實之統一發票幫助他人逃漏稅外，亦取得虛設之多彩坊有限公司所開立之不實統一發票，作為其進項憑證，逃避營業稅，此有上開刑事判決書之記載可按，故美強生公司、金強笙公司及百帝公司縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏，況依法上訴人必須取得實際售貨人之發票作為進項憑證，始能扣抵銷項稅額，上訴人未能舉證證明其實際交易對象已有報繳營業稅，自難免予漏稅罰。次按財政部八十三年七月九日台財稅第000000000函釋稱：「．．．說明：二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」，經核上開財政部二則解釋，與法律之規定無違，被上訴人以上訴人未能舉證證明其實際交易之對象確有報繳營業稅，乃依據上開財政部之解釋，核定上訴人逃漏營業稅計一三五、○○○元，除補徵所漏稅款外，並按上訴人所漏稅額處七倍罰鍰計九四五、○○○元（計至百元為止），經核均無不合，因而為上訴人敗訴之判決。

五、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決違背法令，聲明廢棄。惟按對於高等行政法院判決之上訴，非以其有行政訴訟法第二百四十三條第一項或第二項所列各款之違背法令為理由者，不得為之。行政訴訟法第二百四十二條及第二百四十三條定有明文。本件上訴意旨並未具體指出原判決有上開規定之違背法令之具體事實，其泛言原判決違背法令，其上訴於法本有未合。況原判決對上訴人所訴各節，均已詳予剖析論駁，上訴意旨仍執陳詞，無非係上訴人持其主觀法律見解之歧異，對原判決取捨證據，認定事實之職權行使，妄加指摘，核無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張 雅 琴