最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00245號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00245號

上訴人

財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）

代表人

乙○○

被上訴人

中信股份有限公司

代表人

甲○○

上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年10月23日臺北高等行政法院91年度訴字第3652號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

一、本件原處分機關臺北市稅捐稽徵處以被上訴人經人檢舉於民國79年2月9日銷售臺北市○○路27號9樓、29號8樓、9樓房屋，金額計新臺幣（下同）191,467,149元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額，計逃漏營業稅9,573,357元。又上開房屋於取得時，金額計20,098,819元（不含稅），未依法取得憑證，經查證屬實，乃核定補徵營業稅9,573,357元（被上訴人已於83年12月15日補繳4,761,906元），並按所漏稅額4,761,906元（已補繳部分）及4,811,451元（未補繳部分）分處5倍及7倍之罰鍰計23,809,500元及33,680,100元（計至百元止）。又被上訴人於取得上開房屋價額20,098,819元，未依法取得憑證，另按被上訴人未依法給與及取得他人憑證金額191,467,149元及20,098,819元分別處百分之五罰鍰計9,573,357元及1,004,940元，共計罰鍰68,067,897元。被上訴人不服，申經臺北市稅捐稽徵處85 年6月5日85北市稽法（乙）字第12107號復查決定：「原處分關於按申請人（即被上訴人）未依規定給與他人憑證總額處百分之五罰鍰部分撤銷，漏稅罰部分更正按所漏稅額4,761,906元處5倍罰鍰計23,809,500元，其餘復查駁回。」被上訴人復訴經臺北市政府86年年5月5日（85）府訴字第85054178號訴願決定：「原處分關於罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」上訴人就訴願決定撤銷部分（罰鍰部分）以86年7月14日86北市稽法（乙）字第127358號重核復查決定：「原處分改按申請人所漏稅額處3倍罰鍰。」被上訴人循序訴經財政部88年2月2日臺財稅第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣臺北市稅捐稽徵處以88年7月7日北市稽法乙字第8810947300號重核復查決定：「原處分維持按申請人所漏稅額處3倍罰鍰。」被上訴人不服，再循序提起行政訴訟。

二、被上訴人在原審主張：按納稅義務人「已在稅捐申報繳納期間申報」，且「未以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，因而獲得減少應負稅額之利益者」，縱有「漏報」或「短報」等短漏稅捐之情事，依稅捐稽徵法第21條第1項第1款之規定，對該納稅義務人之稅捐核課期間應為5年，而非同條項第3款之7年。系爭房屋交易發生當期，被上訴人於規定期間申報銷售額及應納營業稅額，並無「未於規定期間內申報」情事。至於被上訴人當時未將系爭房屋交易之銷售額併入申報，乃因被上訴人當時認為，伊取得系爭房屋之目的係供抵充債款，如將該房屋出售，亦僅為追索或回復其債權金額之行為，與一般營業人銷售貨物之營利行為有間，故未併入申報。此行為實非前行政法院75年判字第1172號判例（按未經採為判例）要旨所示「以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，因而獲得減少應負稅額之利益」之情形，被上訴人亦非故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐。本件核課期間應為5年，至84年3月14日屆滿，上訴人於84年10月4日始送達稅額繳款書及罰鍰繳款書，已逾核課期間，自不得再予處罰，為此訴請訴願決定及原處分。

三、上訴人（92年1月1日起承受原台北市稅捐稽徵處有關營業稅業務）則以：有關罰鍰部分，本案係屬經人檢舉之案件，被上訴人補繳日期係在檢舉日之後，並無稅捐稽徵法第48條之1 關於免罰規定之適用。本案被上訴人銷售房屋時並未依規定開立統一發票、申報銷售額及繳納應納之營業稅，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，本案核認以7年為核課期間，並無不合。另被上訴人所附財政部臺北市國稅局84年12月30日財北國稅法字第84058863號復查決定，經核其內容與本案案情有別，尚難援引，此部分亦經臺北市政府訴願決定論明在案。是本件按被上訴人所漏稅額處3倍罰鍰處分並無違誤等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍之罰鍰．．．三、短報或漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法（90年7月9日修正名稱為加值型及非加值型營業稅法）第32條第1項前段、第35條第1項及第51條第3款所明定。又「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」為稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第3款所明定。查原處分機關以本件係經人於83年10月3日檢舉，被上訴人乃於83年12月15日補繳4,761,906元，被上訴人銷售房屋時未依規定開立發票並申報繳納應納之稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，認以7年為核課期間，其論事用法，固非無據。惟依上開稅捐稽徵法規定，稅捐之核課期間究為5年或7年，應視納稅義務人所申報繳納之稅捐，是否於規定期間內申報而定，且是否有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐。是以，納稅義務人如已在申報繳納期間申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，則該稅捐之核課期間自應為5年，並非7年。所謂「已在申報繳納期間申報」，則指納稅義務人已在各該稅捐繳納期間辦理申報手續，至短漏其中一、二筆未申報，亦屬之。又所謂「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，則必須以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，因而獲得減少應負稅額之利益者，始足當之。系爭房屋出售總額403,210,000元交易係發生於79年2月9日，當期即79年1月至2月，被上訴人對於該期之營業銷售額仍填具營業稅申報書，並於79年3月15日向臺北縣稅捐稽徵處中和分處申報銷售額及應納營業稅額，縱對於上筆交易額有漏報稅捐之情事，惟被上訴人於該期業已申報其他交易，尚難遽論「未於規定期間內申報」之情事。此外本件被上訴人亦無「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」之情事，綜上，本件核課期間應為5年，上訴人認為7年，容有誤解。本件系爭房屋交易當期銷售額及應納營業稅額係於79年3月15日向臺北縣稅捐稽徵處中和分處申報，其核課期間，自申報日起算5年，至84年3月14日屆滿，原處分機關至84年10月4日始送達稅額繳款書及罰鍰繳款書，已逾5年核課期間，自不能再予處罰。原處分認本件核課期間為7年，即有違誤，一再訴願決定未予糾正，亦非妥適，關於罰鍰部分，被上訴人訴請撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，為有理由等為其判斷之基礎，而撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

五、原判決認本件核課期間為7年，而撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），固非全然無見。惟行政訴訟法第133條前段規定，行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據。上訴人稱，被上訴人78年至80年之財產目錄及會計師簽證、報告、帳載等相關資料，均無系爭房地交易流程紀錄。被上訴人主張本案係債權之收回，並非買賣，經臺北市稅捐稽徵處向臺北市大安地政事務所查證，被上訴人於79年2月出售系爭房屋並過戶予郭淑惠、蔣啟宏、李惠弟3人名下，然被上訴人隱匿此部分交易，未於帳上揭露，顯有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐等。原審未調查被上訴人有無上訴人所指上述情形，並說明其調查及認定之理由，僅以「被上訴人亦無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者之情事」一語，即認定被上訴人並無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，其核課期間為5年，有未適用行政訴訟法第133條前段規定及判決不備理由之違法，上訴意旨執此指摘，非無理由，應由本院將原判決廢棄，發回原法院詳為調查，另為適法之裁判。

六、依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

第一庭審判長法 官　黃　綠　星

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異