最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00491號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00491號

再審原告

甲○○

訴訟代理人

林永頌律師

再審被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

鄭宗典

上列當事人間因贈與稅事件，再審原告對於中華民國92年8月14日本院92年度判字第01049號判決，提起再審之訴。本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告起訴意旨及補充理由略謂：再審原告於84年5月19日以自有資金新台幣（下同）2,200萬元為陳素雲購置萬有紙廠股份有限公司（以下簡稱萬有公司）股票100萬股，案經再審被告辦理86年度個案調查時查獲，以其涉有贈與情事，乃依規定發函通知再審原告於文到10日內補申報贈與稅，再審原告於期限內申報，再審被告乃核定其該年度贈與總額為2,200萬元，並據以課徵贈與稅517萬5,000元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起本件行政訴訟，經鈞院以92年度判字第1049號判決（下稱原判決）上訴駁回。按再審原告於84年5月19日以陳素雲之名義認購系爭100萬股票，該股票仍由上訴人掌控，股票所表彰之權利，亦由上訴人專享，陳素雲並未持有或享有該股票之權利。事後系爭股票為再審原告之利益持以向華僑銀行質押借款，該股票價值即因設質而非股價2,200萬元，該股票設質行為，正足以佐證再審原告與陳素雲間確為信託關係，上開股票並非上訴人無償購買贈與陳素雲。參照鈞院71年判字第471號判決意旨，「以贈與論」並非擬制規定而係推定，若有反證，自可推翻該推定，而依上開再審原告與陳素雲間之契約書可知雙方絕無贈與意思。如認該契約書不符合信託關係法律要件，惟參酌鈞院79年判字第2096號判決意旨，應屬其他類似信託之法律關係，即不能適用遺產及贈與稅法第5條第3款規定推定為贈與。依該契約書內容以觀，應屬其他類似信託之法律關係，再審原告與陳素雲間就系爭100萬股萬有股票絕無贈與之意思表示或允受。原判決遽以系爭股票登記於陳素雲名下，即依遺產及贈與稅法第5條第3款規定以贈與論，而駁回再審原告之上訴，顯有未合。是原判決適用法規顯有錯誤。又再審原告於復查前即屢次主張信託關係，且提出信託契約書為證，再審被告應就排除贈與事實加以查明並舉證，再審被告未查明是否有排除贈與之信託事由，遽予核課贈與稅，自未盡舉證責任，原判決竟認定再審被告核課有據，舉證責任分配錯誤，顯有適用法規錯誤之情事。爰依行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，提起再審之訴，求為廢棄原判決，並將一再訴願決定及原處分均撤銷等語。

二、再審被告答辯意旨略謂：本件再審原告於84年5月19日出資2,200萬元替陳素雲購置系爭股票並登記為陳素雲名下所有，而陳素雲取得系爭股票，並未支付任何代價，此乃再審原告所不否認，依行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款及財政部68年4月14日台財稅第32338號函釋規定，該2,200萬元資金，即應以贈與論。再審被告據以核課贈與稅，並無不合。且查陳素雲將股票提供予再審原告向銀行設質，乃屬另一法律關係，並不影響贈與時系爭股票價值之估價，是再審原告主張登記於陳素雲名下系爭股票實質上已無2,200萬元之價值，核不足採。至於再審原告所引最高法院判例或判決，以及再審原告所提之行政法院之判決，案情既不相同，均難以比附援引為本件免予課徵之依據，故再審原告所訴各節，均無足取。請判決駁回再審原告之訴等語。

三、按當事人對於行政法院判決提起再審之訴，必須原判決具有行政訴訟法第273條所列之各款情形之一者，始得為之。該條第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案所適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸而言，若法律見解之歧異，尚難謂適用法規錯誤，而據以為再審之理由，本院62年度判字第610號判例可資參照。查原判決略以：「原審判決關於上訴人（即本件再審原告，下同）出資2,200萬元替陳素雲購置系爭股票並登記為陳素雲所有，應以贈與論，以及上訴人在原審主張信託關係或借名不足採等事項已詳予論述。上訴人以自己之資金2,200萬元，無償為他人陳素雲購置系爭股票1,000,000股，即已發生以贈與論之客觀事實，依行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款規定，被上訴人（即本件再審被告，下同）以上訴人出資2,200萬元替陳素雲購置萬有公司股票並登記為陳素雲所有，該出資2,200萬元，應以贈與論，而據以核課贈與稅，即非無據。又查證人蘇俊哲雖證稱：「甲○○曾以陳素雲的名字認股，且亦知道上訴人與陳素雲間有協議，因為該協議書是我幫上訴人寫的」，以及證人陳素雲證稱：並無投資萬有公司，會借名購買股票是因為我先生跟我說上訴人有需要幫忙，我才承諾的。當初購買股票時並不知將取得多少股份，但後來在簽協議書時才知道是1百萬股左右。借名並無報酬，當初上訴人只拿走我的身分證影本，其他我都不清楚等語。但上訴人於申請復查時稱其出資替陳素雲購買萬有紙廠股票乙事，純為私人借貸關係，並未隻字片語提及信託或借名之情事，有復查申請書影本附於原處分卷可案，而事後改稱信託關係，或者借名。又上訴人所提出之印鑑移交證書影本，係88年至89年間關於印章保管等事宜，且90年5月18日華僑銀行（90）僑銀儲字第59號函，略謂：「一、陳素雲曾於84年10月間將其名下萬有紙廠股份有限公司之股票1千張（即1百萬股）設質於本行。．．．。」載明係陳素雲曾於84年10月間將其名下萬有公司之股票1千張（即1百萬股）設質於華僑銀行，而非記載為上訴人將其所有之萬有公司之股票1千張設質於華僑銀行，亦非記載為上訴人將陳素雲名下之萬有公司之股票設質於華僑銀行。則原審判決認陳素雲係該萬有公司之股票1千張之權利人，且其將該萬有公司之股票設定質權予華僑銀行，與事理並無違誤。至於上訴人既已出資2,200萬元替陳素雲購置該萬有公司之股票，則陳素雲之股東出資義務已由上訴人無償代為履行完畢，有萬有公司83年現金增資認股繳款書影本附於原處分卷可按。原審判決認上訴人前後主張不一，證人蘇俊哲、陳素雲之證詞尚難認為真實，而採為有利於上訴人之證據，以及本件非信託關係或單純之借名，即非臆度而違背經驗法則或論理法則。再者，行為時遺產及贈與稅法除於第4條第2項規定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」外，另於同法第5條規定：「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。二、以顯著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分。三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金，但該財產為不動產者，其不動產。四、因顯著不相當代價，出資為他人購置財產者，其出資與代價之差額部分。五、限制行為能力人或無行為能力人所購置之財產，視為法定代理人或監護人之贈與。但能證明支付之款項屬於購買人所有者，不在此限。六、．．．。」，其立法意旨，為防杜本條各款方式逃避贈與稅，有別於民法之規定。且本件案情與上訴人所舉之最高法院或本院之判例、判決有間，尚難比附援引。又陳素雲於84年10月間將萬有公司之股票1百萬股設質於華僑銀行，係於上訴人於84年5月19日出資2,200萬元替陳素雲購置萬有公司之股票1百萬股之後，即已發生以贈與論之客觀事實後，因萬有公司股票市價持續下滑，原所提供之股票已無法足供擔保，在華僑銀行要求借戶還款或補徵擔保品之情況下借戶除自行償還部分款項外，另補提供陳素雲之萬有公司股票1百萬股等資產增加擔保，同時陳素雲並因此列為上訴人、許玉芬及許玉欣等人對華僑銀行所負債務之連帶保證人，有華僑銀行前開函附於原審卷可按。綜上所述，原審判決維持原處分及一再訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原審判決論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原審判決有違背法令之情形」等由。據以駁回再審原告在原程序之上訴。經查，再審原告出資2,200萬元替陳素雲購買系爭股票後，已使陳素雲登記為萬有公司之股東，縱陳素雲事後將股票提供予再審原告向銀行設質，乃屬另一法律關係，並不影響其為萬有公司股東之權利，是再審原告主張陳素雲實質上未受益，顯非事實。況該系爭1百萬股股票為記名式股票，名義上為訴外人陳素雲所購，則訴外人陳素雲在背書轉讓前，仍為系爭股票之所有權人，至再審原告與訴外人陳素雲間是否有何約定，該約定之效力如何，均不改變此一事實。又再審原告與陳素雲固訂有信託契約，然未約定信託之目的，該契約又指明受託人無處分信託財產之權利，則受託人無從本於委託人之意思，行使其信託目的。觀諸再審原告與訴外人陳素雲所訂立契約之內容，未見再審原告將財產權信託予訴外人陳素雲，由其於一定經濟目的範圍管理該財產之情形，是以並未成立所謂之信託契約。又陳素雲於84年10月間將萬有公司之股票1百萬股設質於華僑銀行，係於上訴人於84年5月19日出資2,200萬元替陳素雲購置萬有公司之股票1百萬股之後，即已發生以贈與論之客觀事實後，因萬有公司股票市價持續下滑，原所提供之股票已無法足供擔保，在華僑銀行要求借戶還款或補徵擔保品之情況下借戶除自行償還部分款項外，另補提供陳素雲之萬有公司股票1百萬股等資產增加擔保，同時陳素雲並因此列為上訴人、許玉芬及許玉欣等人對華僑銀行所負債務之連帶保證人，陳素雲既為連帶保證人，足見其並非僅出借名義之人頭等情，業經原判決援引原審判決理由，據以駁回再審原告在原程序之上訴，敘明甚詳。經核與所得稅法規定尚無不合。再審意旨仍執：其與陳素雲間確為信託關係，上開股票並非上訴人無償購買贈與陳素雲。如認該契約書不符合信託關係法律要件，應屬其他類似信託之法律關係，亦不能適用遺產及贈與稅法第5條第3款規定推定為贈與。原判決遽以系爭股票登記於陳素雲名下，即依遺產及贈與稅法第5條第3款規定以贈與論，而駁回再審原告之上訴，顯有未合。是原判決適用法規顯有錯誤等語。加以爭執，無非係其一己之法律見解，核屬法律見解之歧異，揆諸首開判例意旨，尚難構成「適用法規顯有錯誤」之再審事由。次查再審原告以自己之資金2,200萬元，無償為他人陳素雲購置系爭股票1百萬股，即已發生以贈與論之客觀事實，依行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款規定，再審被告以該出資應以贈與論，而據以核課贈與稅，即已盡其舉證責任。再審原告主張其與陳素雲間有信託或類似信託之借名契約關係，足以排除贈與關係，自應對排除贈與之事實負舉證責任。再審被告及原判決以再審原告所提出之所謂信託契約，不足以證明其主張為實在，而敘明其不可採之理由在案，再審原告如認其另有排除贈與之事實，仍應進一步負舉證責任，原判決以再審原告舉證責任尚有未足，而為不利於再審原告之認定，與舉證責任之分配，並無不合。再審意旨謂原判決有舉證責任分配錯誤之違法云云，核無足採。綜上，原判決所適用之法規與該案所適用之現行法規或解釋、判例，尚無牴觸，揆諸首開法律說明，難認原判決有適用法規顯有錯誤之再審事由。從而本件再審之訴為無理由，應予駁回。至再審原告另以行政訴訟法第273條第1項第13、14款提起再審之訴部分，本院無管轄權，業經再審原告具狀撤回，並另向台中高等行政法院提起再審之訴，附此敘明。

四、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　黃　綠　星

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異