最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00707號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00707號

上訴人

乙○○

訴訟代理人

幸大智律師

訴訟代理人

朱瑞陽律師

訴訟代理人

周竹君律師

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年11月20日臺北高等行政法院91年度訴字第4494號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

上訴人民國82、83、84年度綜合所得稅結算申報，分別將取自南山人壽保險股份有限公司（以下簡稱南山人壽公司）收入新台幣（下同）3,795,500元、4,469,158元及6,354,974元，扣除必要費用後列報為執行業務所得，嗣被上訴人據人檢舉查核結果以該收入為薪資性質，乃核定82年度綜合所得總額為4,403,687元，淨額為3,496,765元，應補稅額為603,402元；83年度綜合所得總額為4,769,170元，淨額為3,956,881元，應補稅額為715,949元；84年度綜合所得總額為6,499,000元，淨額為5,828,544元，應補稅額為1,375,950元。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審判決駁回。

上訴人主張：（一）依所得稅法第11條第1項之規定，可知律師、會計師、建築師、醫師等因屬法律明文列舉項下，應歸屬所謂執行業務者範疇內，並無疑義，惟就法律未明文列舉之部分，如該人士係以其自身之技藝自力營生之人，亦應定性為執行業務者，其所取得之報酬應為稅法上之執行業務所得。原審判決否認上訴人執行業務者之身分，枉顧前述所得稅法之明文採認執行業務者包括以技藝自力營生者之概括規定，又未於判決理由中載明為何上訴人既具有從事保險工作之專業知識及技能，符合所得稅法第11條以技藝自力營生之規定，本身亦具有是否為保險業務招攬之獨立自主性、亦未有支領固定薪資之情事，並依相關法規設有固定之營業場所及業務執行日記帳之設置，且自行負擔相關之勞、健保費用，在南山人壽公司內無法享有退休金提撥、主動退職、年資獎勵、撫䘏慰問等權益，竟不屬於前開所得稅法項下之其他以技藝自力營生者範疇之判斷，顯有判決不適用法規或適用不當及判決不備理由之違法。（二）上訴人不僅依保險法第165條之規定，設有固定之營業處所暨執業處所，且其營業處所暨執業場所並非駐於南山人壽公司，而係設於臺北市○○路○段412巷53弄7號1樓，原審判決僅以南山人壽公司之通訊錄上載有上訴人之姓名，即擅予推論上訴人將執業場所設於南山人壽公司，顯與證據法則有重大違背，原審判決據此進而論斷上訴人非屬執行業務者，純屬臆測所得之推論，有認定事實不憑證據、判決不備理由之違背法令。退萬步言，縱使上訴人將營業處所暨執業處所設於南山人壽公司，惟依相關法規，僅有執行業務者應有固定營業處所之規定，並未有應設於何處之規定，其著重點應係「固定」

二字，故即便上訴人將營業處所設於南山人壽公司，於其執行業務者之身分亦無相違。再依行政訴訟法第209條第3項規定，法院就其攻擊或防禦方法，未於判決理由項下，記載何以不足採取之意見，為上訴人不利之認定，即為同法第243條第2項第6款所謂判決不備理由。上訴人舉出相關例證表示上訴人與南山人壽公司二者間之法律關係，非屬僱傭關係，而屬於委任或承攬之關係，故上訴人為執行業務者。惟原審判決就該等證據何以不足以為有利上訴人之判決，並未詳細敍明，逕認上訴人非屬執行業務者，而駁回上訴人之請求，實有率斷之嫌，顯已與前揭行政訴訟法之規定及判例揭櫫之意旨相違，有判決不備理由之違法。（三）又所得之取得無論係來自於僱傭關係或委任關係，依所得稅法之精神，亦均得扣除必要成本費用。本件上訴人曾多次主張，依所得稅法之精神，如於取得所得之過程中，確有必要之成本及費用之支出，則該支出即得在所得項下予以扣除，方與所得稅法之核實課稅原則相符，且上訴人於原審亦舉出實務上相關之案例以資為證。惟原審判決就該等證據何以不足以為有利上訴人之判決，亦未予論斷，即遽以駁回上訴人之請求，實有率斷輕判之嫌，爰請求廢棄原審判決。

被上訴人則以：上訴人主張各節，原審判決對於待證之事實，已綜合相關事證及全辯論意旨加以審判，並無判決不適用法規或判決不備理由之情形，上訴人仍執前詞反覆訴求，僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人與南山人壽公司訂有壽險代理人契約，並在南山人壽公司中山長新及復興地區擔任主管，其下有數名業務行政人員，上訴人係業務主管，本身並非雇主、事業主，其與南山人壽公司之間具有業務主屬之僱傭關係，毋庸置疑。又南山人壽公司與上訴人等業務員間之契約非屬單純僱傭契約，從而系爭業務員之「薪資所得」即應依其與南山人壽公司之契約實質內容認定究屬何種所得，而非拘泥於其契約之形式，亦與南山人壽公司及其員工間所成立之契約究屬單一勞動契約、承攬契約抑或承攬與僱傭之混合契約無涉。

上訴人自南山人壽公司所取得者固名為代理費用，然南山人壽公司於發給上訴人系爭所得時，業已代為扣繳，與一般獨立執行業者之情形不同，是上訴人所稱非屬僱傭關係即有可議；且查業務員就其執行保險招攬業務除自行負擔之費用如交通費、電話費等外，就雇主經營保險業務所需之成本費用等大部分無庸負擔盈虧之責，是上訴人縱有執行業務情形，亦與一般獨立執行業務者有間，故其所取得之報酬金額自不得申報為執行業務所得，甚為灼然。（二）又系爭金額既係因上訴人提供勞務而自雇主即南山人壽公司所獲得之對價，性質上為因工作而獲得之「所得」，即屬所得稅法第14條第1項第3類規定之工作上提供勞務之薪資所得，亦不因其名目或名稱非「工資」或「薪資」而異其性質，是被上訴人將系爭金額改列薪資所得，即非無據。從而被上訴人以系爭金額為薪資所得性質，改按薪資所得核認併予以核課上訴人各該年度綜合所得稅，所為處分洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，遂駁回上訴人之訴。

本院查：按「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他以技藝自力營生者。」、「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第三類：薪資所得：．．．一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。」為行為時所得稅法第11條第1項及第14條第1項第3類第1款所明定。原審判決關於上訴人82年度至84年度間之各系爭所得係屬薪資所得，而非執行業務所得，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。又本件系爭所得既屬薪資所得，而非執行業務所得，則上訴人主張按執行業務收入減除成本及必要費用後，以其餘額為所得額報繳乙節，尚屬無據。原審判決認本件原處分認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無上訴人所指判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當；亦難謂有判決不適用法規或適用不當之違法。又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原審判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。至上訴人請求准予相關當事人行言詞辯論，本院認本件並無行言詞辯論之必要，併此敍明。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　趙　永　康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異