最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01794號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01794號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

黃忠 律師

被上訴人

財政部

代表人

乙○○

上列當事人間因限制出境事件，上訴人對於中華民國95年3月29日臺北高等行政法院94年度訴字第1650號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件上訴人係富鉦機械工業有限公司(下稱富鉦公司)之董事，且為公司之負責人，該公司滯欠已確定之民國84年度營利事業所得稅(含滯報金、滯納金及滯納利息)計新臺幣(下同)1,013,814元，經財政部臺北市國稅局(下稱臺北市國稅局)依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法(下稱限制出境辦法)第2條第1項規定，報經被上訴人以88年10月1日臺財稅字第880709917號函請內政部警政署入出境管理局(下稱境管局)限制上訴人出境，經境管局以88年10月7日(88)境愛岑字第90665號書函禁止上訴人出境。上訴人於93年10月21日以富鉦公司所滯欠稅捐已逾法定徵收期間，不得再行徵收云云，申請解除出境限制。經被上訴人以93年11月26日臺財稅字第0930094068號函覆，以該公司滯欠稅款限繳日期為85年11月10日，於85年10月30日合法送達，稅款逾期未繳納且均告確定，並於86年9月3日移送強制執行，現仍繫屬法務部行政執行署臺北行政執行處(下稱臺北執行處)，核與限制出境辦法第5條各款規定不符，尚不得解除其出境限制等語(下稱原處分)。上訴人不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人起訴主張略謂：本件富鉦公司所滯欠之84年度營利事業所得稅滯納金及其利息等均已逾5年之法定徵收期間，依稅捐稽徵法第23條第1項前段、限制出境辦法第5條第4款之規定，即不得再行徵收，負責人之限制出境亦應依法解除。本件滯欠之稅捐，雖已繫屬臺北執行處執行中，惟查臺北執行處係行政機關而非稅捐稽徵法第23條(第1項)但書所指之「法院」；又原處分及訴願決定自相矛盾，對於稅捐欠稅之執行，引用新法即行政執行法，而對於稅捐之徵收，依據行政執行法第42條第1項規定，已因行政執行法之施行，不再適用移送法院強制執行之規定，亦不可能再有移送法院強制執行之情事；是本件縱尚繫屬臺北執行處，亦與稅捐稽徵法第23條第1項但書規定不符，自無處予中斷時效之理由，是被上訴人否准解除上訴人之出境限制，於法不合。為此，求為判決撤銷訴願決定及原處分，並命被上訴人作成解除上訴人限制出境之行政處分等語。被上訴人則略以：㈠本件係屬稅捐稽徵之行政執行，依行政執行法第7條第2項規定，應優先適用稅捐稽徵法第23條第1項有關徵收期間之規定。本件原繳納期限為85年11月10日，稅款逾期未繳納，徵收期間之起算，應自繳納期間屆滿之翌日起算5年，即自85年11月11日起至90年11月10日止。而臺北市國稅局於86年9月3日依行為時稅捐稽徵法第39條規定移送該管地方法院強制執行，係於徵收期間屆滿前已移送法院強制執行，未逾徵收期間，符合稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，自不生逾越徵收期間之情事，本件並無限制出境實施辦法第5條第4款規定之適用，原處分否准解除上訴人出境限制，並無不合。㈡上訴人雖稱臺北執行處非稅捐稽徵法第23條第1項但書所指之法院，惟本件欠稅案於徵收期間屆滿前已移送法院強制執行業如前述，依行政執行法第42條第2項及同法施行細則第42條後段規定，由繫屬法院送由該管行政執行處(本件為臺北執行處)繼續執行，於法並無不合。㈢又本件已開始執行但尚未執行終結，如適用行政執行法第7條第1項規定，其執行期間之計算，應自90年1月1日起至94年12月31日止，而於該段期間屆滿後，如再屆滿5年，仍未執行終結者，始不得再執行，亦即須自100年1月1日起，始逾行政執行期間，是本件縱然適用行政執行法之規定，仍未逾行政執行期間等語，資為抗辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠本件富鉦公司滯欠84年度營利事業所得稅1,013,814元(含滯報金、滯納金及滯納利息)，經臺北市國稅局北投稽徵所寄發營利事業所得稅核定稅額繳款書，並於85年10月30日送達，限繳日期為85年11月10日，惟富鉦公司逾期未繳納且已告確定，臺北市國稅局北投稽徵所遂依稅捐稽徵法第39條規定，於86年9月3日移送法院強制執行，為本件所確認之事實。茲本件原繳納期限為85年11月10日，因逾期未繳納，臺北市國稅局北投稽徵所遂於86年9月3日將此案移送法院強制執行，其間僅相隔約10個月左右，並未超過5年之徵收期間，依據稅捐稽徵法第23條第1項但書之規定，本件稅款並無不能徵收之問題。嗣因行政執行法修法通過，經總統於87年11月11日公布，並自90年1月1日實施，由於本案為稅捐徵收事件，屬於公法上金錢給付義務之強制執行，且尚未執行終結，依照前揭修正後行政執行法第42條第2項及同法施行細則第42條後段規定，即由普通法院財務法庭移至行政執行處繼續強制執行，於法亦無不合。㈡次查有關稅捐徵收期間之規定部分，稅捐稽徵法第23條第1項及行政執行法第7條第1項應有相互補充之關係存在，此從稅捐稽徵法第23條第1項但書之「已移送法院強制執行」可排除5年徵收期間之限制即可得到印證。亦即立法者係有意將「徵收」與「執行」之概念作區隔，有關徵收期間之認定可直接依據稅捐稽徵法第23條第1項前段規定辦理，但若案件移送至行政執行處執行，則另生執行期間之問題，其執行期間應另行適用行政執行法第7條第1項之規定，因此二法條有相互補充之關係。茲由於本件稅款現仍繫屬臺北執行處尚未執行終結，故依上開行政執行法第42條第3項及第7條第1項之規定，其執行期間之計算，應自90年1月1日起至94年12月31日止，而於該段期間屆滿後，如再屆滿5年仍未執行終結者，始不得再執行，亦即須自100年1月1日起，始生逾越行政執行期間之效果。因此，本件稅款之徵收及移送行政執行處強制執行，脈絡相承，且至今尚未逾期。㈢雖上訴人主張臺北執行處係行政機關，而非稅捐稽徵法第23條第1項但書所指之法院，依法應無該條但書規定之適用云云。然查本件稅款逾期未繳後，臺北市國稅局北投稽徵所隨即將此案移送至法院強制執行，依行為時之稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，即已發生不受5年徵收期間限制仍可繼續執行之效力，該效力具有形成性質，不因事後行政執行法第42條及同法施行細則第42條之制訂而有所改變。且按行政執行法第42條第2項及同法施行細則第42條，係因應修法前後執行機關管轄變動所為之特別規定，內容採用從新原則，俾使修正前後之法律關係能臻至明確，此有前揭法條可資參照，故無就特定事實適用法律之後，再藉以反推其修正前之適用法律結果為錯誤之餘地。上訴人以修正後之行政執行法第42條第1項：「法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。」規定，溯及地解釋本件並無稅捐稽徵法第23條第1項但書規定適用，亦即該條文(稅捐稽徵法第23條第1項但書)中有關「移送法院強制執行」應受上開行政執行法第42條第2項及同法施行細則第42條規定所限制(移送行政執行處執行不能視為移送法院執行)，將之排除在「屆滿徵收期間不得再行徵收」之例外情形之外，企圖以新法來界定早具形成效力之徵收期間，即有誤會。是以，上訴人依據稅捐稽徵法第23條第1項前段規定，主張本件稅款徵收期間已因執行機關變動而不中斷，5年徵收期間早已屆至，自不得繼續徵收云云，洵非可採。㈣茲本件上訴人為富鉦公司之負責人，該公司滯欠84年度營利事業所得稅(含滯報金、滯納金及滯納利息)計1,013,814元，因已達首揭限制欠稅營利事業負責人出境之標準，經被上訴人函請境管局限制上訴人出境，於法並無不合。又本件稅款既無逾越法定徵收或執行期間之情事，已如前述，則被上訴人認本件並無限制出境實施辦法第5條第4款規定之適用，以原處分否准上訴人解除限制出境之申請，即無違悖法令之處等由，駁回上訴人原審之訴。

四、上訴意旨復執業於原審所主張本件徵收時效、執行時效均已完成、臺北執行處係行政機關而非稅捐稽徵法第23條第1項但書所指之「法院」、依行政執行法第42條第1項規定，行政執行法施行後不再適用移送法院強制執行之規定，原處分於法不合之前詞，並主張略謂：㈠原判決就本件仍援引比照適用行政執行法第42條第1項所規定不再適用之稅捐稽徵法第23條第1項移送法院強制執行之規定，實屬違法。㈡行政執行法第42條第2項固有仍得「移送該管行政執行處繼續執行」之規定，惟稅捐之徵收與欠稅之執行，在法律上屬不同標的，以欠稅執行而言，行政執行法是特別法，但如依法徵收已逾法定時效，本即不得再予執行，即便是特別法又有何用。且執行期間之計算，在行政執行法修正施行前，法無明文規定，修法後應自行政執行法90年1月1日實施之日起算，且依行政執行法第7條第1項但書規定，本件自85年11月10日翌日起算至90年11月10日，已逾5年尚未執行終結，應不得再執行。詎原審稱本件系爭欠稅自法務部行政執行署成立之日即90年1月1日起算至100年1月1日始完成執行時效，似於法無據，且有應適用卻未予適用限制出境辦法第5條第4款規定之違法。爰請將原判決廢棄改判等語。

五、本院查：㈠依稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，則不受稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制。雖嗣後法制變革，應徵之稅捐，其執行機關由法院變更為該管行政執行處執行。據行政執行法第42條規定意旨，稅捐稽徵法第23條第1項但書關於「已移送法院強制執行」之規定，自行政執行法修正條文施行之日(即90年1月1日)起，應修正為「已移送該管行政執行處執行」，而尚未修正。惟行政執行法修正施行前已移送法院強制執行之事件，依行政執行法第42條第2項後段規定自行政執行法修正條文施行之日(即90年1月1日)起，移送該管行政執行處繼續執行之；再者，稅捐稽徵法第23條第1項但書之立法意旨：「但在規定期間已就納稅義務人財產依法強制執行尚未結案者，因徵起並非不能，故設例外規定。」亦即應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，因徵起並非不能，則不受稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制；雖因嗣後法制變革，執行機關之變更，仍應移送該管行政執行處繼續執行之，並非終止已移送執行之執行程序。在行政執行法第7條規定之執行期間內，應不受稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制。再依行政執行法第42條第2項及第3項規定：「本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」「前項關於第7條規定之執行期間，自本法修正施行日起算。」；行政執行法第7條規定：「行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行之文書所定上訴人仍視為存續期間屆滿之日起，5年內未經執行者，不再執行；其於5年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自5年期間屆滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行。前項規定，法律有特別規定者，不適用之。」本件應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，因嗣後法制變革，執行機關之變更，該修正條文自90年1月1日施行，依前揭規定於90年1月1日移送該管行政執行處繼續執行之，則依上開論旨，本件原處分未准解除上訴人出境限制，於法並無違誤。上訴意旨猶執前詞主張本件系爭欠稅(含滯報金、滯納金及滯納利息)之徵收時效、執行時效均已完成，原審關於本件執行時效之計算於法無據，且有不應適用卻予適用稅捐稽徵法第23條第1項移送法院強制執行規定，以及應適用卻未予適用限制出境辦法第5條第4款規定之違法云云，並不足採。㈡綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　林　茂　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異