最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第00359號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第00359號

再審原告

中華電信股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

張迺良 律師

訴訟代理人

蔡亞寧 律師

再審被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○

上列當事人間地價稅事件，再審原告對於中華民國95年1月26日本院95年度判字第00111號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告所有臺北市○○區○○段48之1號等132筆土地(以下稱系爭土地)原係國有土地，嗣再審原告於民國89年間陸續取得系爭土地所有權，再審被告所屬文山分處按86年公告地價向再審原告課徵89年度上期地價稅。再審原告不服，向該分處申請按申報地價（公告地價80%）計徵系爭土地89年上半年地價稅，並申請退還已逾收之地價稅，經該分處函復駁回再審原告之申請。再審原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，提起行政訴訟，經臺北高等行政法院判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及原處分，再審被告不服提起上訴，經本院以95年度判字第00111號判決（下稱原確定判決）廢棄原判決，並駁回再審原告在原審之訴。再審原告不服，乃以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起再審之訴。

二、原確定判決略以：公有土地於辦理規定地價或重新規定地價時，依法本應免予申報地價，當然應以公告地價為其「申報地價」，不能以公告地價80%為其申報地價，且公有土地於規定地價程序完成後，將公有土地所有權移轉予私人或私法人所有，該受讓人無從申請就該土地辦理重新規定地價，亦無從主張原公有土地於規定地價時未申報地價，而應以公告地價80%為其申報地價，據以課徵地價稅，乃屬當然。次按司法院釋字第385號解釋所稱「法律所定之事項若權利義務相關連者不得任意割裂適用」，乃指關於納稅義務人之權利及義務之法律規定，諸如納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項之規定，不得割裂適用。本件依原判決所認定之事實，系爭土地於86年辦理規定地價後，未再辦理重新規定地價。因其原辦理規定地價時，係屬公有土地，自應以當時之公告地價為其申報地價。又查系爭土地之公告地價程序業於86年間完成，觀諸平均地權條例及其施行細則之規定，亦無主管機關於辦理規定地價程序完成後，因公有土地變更為私有土地時，得以辦理重新申報地價之規定，足徵該法定之申報地價已成既存之事實，不因公有土地事後變更為私有而受影響。從而，再審被告以再審原告為納稅義務人（即納稅主體為私法人）就系爭土地（應稅之項目）之法定申報地價（即86年重新規定地價之公告地價），按法定稅率課徵地價稅（稅目），於法核無違誤，訴願決定遞予維持，要無不合，且本件亦無割裂適用法律可言。再審原告主張再審被告課徵89年度上半年地價稅時，稅率係按私有土地標準採累進稅率課徵，「稅基」（應指地價之計算）卻依平均地權條例施行細則第21條規定，改按公有土地標準之公告地價課徵地價稅，造成同一地價稅計算之前提事實（公有土地或私有土地）矛盾不一之不合理情形云云，顯係誤認系爭土地之法定申報地價，得因土地事後所有權移轉為再審原告所有而變更，自無足採。原判決疏未顧及再審原告所有系爭土地辦理規定地價之法定程序已經完成之事實，復誤認再審被告有違反司法院釋字第385號解釋意旨為由，以系爭土地在89年7月1日未辦理重新規定地價，即應以86年公告地價80%為法定地價課徵地價稅，因將訴願決定及原處分均撤銷；再審被告應以86年公告地價之80%計徵再審原告系爭土地89年上半年地價稅，並將溢繳之地價稅34,410,901元退還被上訴人，已有適用法規錯誤之違法等由，而廢棄原判決，並駁回再審原告之訴。

三、再審原告再審意旨略謂：1.再審被告以再審原告為納稅義務人（繳納主體為私法人）就系爭土地（為私有土地）計算地價稅時，竟係照公有土地之法定地價，並按私有土地之累進稅率徵收，顯已任意割裂該法律之適用，明顯違反司法院釋字第385號解釋，原確定判決竟採認再審被告之主張，自與上開司法院解釋有違，而構成判決適用法規顯有錯誤之違法。2.原確定判決認為系爭土地之公告地價程序業於86年間完成，故該法定之申報地價已成既存之事實，不因公有土地事後變更為私有而受影響。惟查，原確定判決顯已將地價稅之課徵時點與規定地價之時點混為一談。依土地稅法規定，地價稅之課徵，應以當年其納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人為認定標準，至於規定地價，因係每三年重新規定地價一次，自不能以原規定地價時點之所有權人作為納稅基準。本件公告地價程序雖於86年間完成，充其量僅能推知89年7月1日未辦理重新規定地價之前，計算89年上半年地價稅時，應以86年之公告地價作為計算基礎而已，至於實際計徵地價稅時，其法定地價即申報地價之計算，究竟應直接按公告地價（即公有土地情形）抑或公告地價之80％（私有土地情形）為依據，應視課稅義務人為私法人或公法人而定，亦即「公告地價」為何，係屬既成之事實，然計徵地價稅時所依據之申報地價，其數據究竟係與「公告地價相同」，抑或是「公告地價之80％」，並非一成不變，應依課稅當時之所有權人為依據，原確定判決將規定之公告地價與課稅時作為「計算依據」之申報地價視為一體，其事實之認定顯有重大誤解不當適用司法院釋字第385號解釋。基上，原確定判決認事用法均有違誤，確有行政訴訟法第273條第1項第1款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由等語。

四、再審被告答辯意旨略以：再審原告之再審理由僅係就原確定判決指摘適用法規顯有錯誤，而非具體說明原確定判決有何適用法規有誤之情形，難認係對原確定判決有適用法規之具體指摘。是再審原告仍執原確定判決所不採之理由，再事爭訟應無理由等語。

五、本院查：(一)按依行政訴訟法第273條第1項第1款規定，適用法規顯有錯誤者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。此之「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由（本院62年判字第610號判例參照）。(二)原確定判決就本件系爭土地之公告地價程序於86年間完成，其法定之申報地價已成既存之事實，不因公有土地事後變更為私有而受影響，再審被告以再審原告為納稅義務人（即納稅主體為私法人）就系爭土地（應稅之項目）之法定申報地價（即86年重新規定地價之公告地價），按法定稅率課徵地價稅（稅目），於法無違，已詳述其理由，核其所為法律之適用，並未與本件應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸。至司法院釋字第385號解釋，係就76年1月26日修正公布之獎勵投資條例第3條核准獎勵之外國公司，依同條例第16條第3項規定，其所設分公司之所得，於繳納營利事業所得稅後，將其稅後盈餘給付總公司時，應按其給付額扣繳20％所得稅，兩者係相互關連之規定，要不得割裂適用。是以此獎勵投資條例雖於79年12月31日施行期間屆滿而失效，惟在該條例施行期間內核准之案件（5年或4年免稅），不因該條例施行期間屆滿而失效，仍繼續適用該條例予以獎勵，俾保障投資人之權益，此經核准獎勵投資之外國公司於獎勵投資條例施行期間屆滿後，既仍得享受免稅優惠，其與此相關連之總公司稅負，自應併依同條例第16條第3項扣繳所得稅。而本件系爭土地之已完成法定申報地價如何，與之後特定年度課徵地價稅時，應依如何之稅率課徵，兩者並無如同上開獎勵投資條例租稅減免優惠之權利與所得稅扣繳之義務之權利義務相互關係，自無從援用該號解釋，指系爭土地課徵89年度上半年地價稅時，因屬於私有土地，可不顧系爭土地已完成之法定申報地價，逕以公告地價之80％為法定地價課徵地價稅。再審意旨未指出系爭土地之已完成之法定申報地價，與之後特定年度地價稅之課徵稅率，有如何之權利義務關係，徒以該號解釋所為「課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用」之抽象論述，指摘原判決違反該號解釋，適用法規錯誤，要無足採。(三)另再審意旨主張本件公告地價程序雖於86年間完成，充其量僅能推知89年7月1日未辦理重新規定地價之前，計算89年上半年地價稅時，應以86年之公告地價作為計算基礎而已，至於實際計徵地價稅時，其法定地價即申報地價之計算，究竟應直接按公告地價（即公有土地情形）抑或公告地價之80％（私有土地情形）為依據，應視課稅義務人為私法人或公法人而定云云，僅是與原確定判決有法律見解之歧異，尚難據以認定原確定判決係適用法規錯誤而有再審理由。

六、據上論結，本件再審之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異