最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第1126號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　97年度判字第1126號

上訴人

佳格食品股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

林發立 律師

訴訟代理人

許義明 律師

被上訴人

財政部基隆關稅局

代表人

乙○○

上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國95年8月31日臺北高等行政法院95年度訴字第115號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於民國93年10月11日至同年12月27日間委由新像報關股份有限公司向被上訴人申報自丹麥、澳洲產製QUAKER MILK POWDER共11批（報單號碼：第AW/BE/93/Z364/7531、AW/BE/93/Z262/7523、AW/BE/93/Y879/7524、AW/BE/93/Y974/7525、AW/BE/93/Y974/7526、AW/BE/93/Y974/7527、AW/BE/93/Y974/7528、AW/BE/93/Y974/7529、AW/BE/93/Y837/7528、AW/93/6415/0309、AW/93/6621/0006號等11件），經被上訴人依行為時（下同）關稅法第18條規定，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣據財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查核結果，來貨均改按原申報單價加計單位權利金NTD3.19/KG核估，被上訴人乃據以發單補稅。上訴人不服申請復查，經被上訴人以94年6月20日基普復一五字第0941009132號復查決定駁回其申請，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審以95年度訴字第115號判決（下稱原判決）駁回，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：依關稅法第29條規定，唯有屬「買賣雙方」依交易條件，由買方（進口商）支付賣方（供貨商）之權利金，始應將其計入完稅價格。本件上訴人支付第三人美商桂格公司之權利金，乃上訴人依與美商桂格公司間之「商標及技術使用授權合約書」，按上訴人在臺灣出售之合約產品淨銷售額之一定比例支付予美商桂格公司，此與上訴人另向賣方丹麥ARLA FOODS公司（下稱丹麥公司；前身為MD公司）及澳洲TATURA公司（下稱澳洲公司）進口貨物，買賣雙方依交易條件所為之給付完全無涉，該進口貨物之完稅價格自無由加計上訴人支付美商桂格公司之權利金。本案並無任何證據足資證明上訴人就系爭進口貨物有支付丹麥及澳洲公司權利金，完稅價格自無從加計所謂權利金。丹麥、澳洲公司與美商桂格公司間絕無商標授權關係，遑論賣方丹麥、澳洲公司與買方上訴人間有該商標之「再授權」關係或收取權利金。又不論丹麥、澳洲公司與美商桂格公司間有無商標授權關係，但賣方丹麥、澳洲公司既未向買方上訴人收取任何權利金，自無從加計權利金。另依據商標法規定及相關實務見解，代工廠商製造產品、標示商標，主觀上非基於行銷之目的，客觀上亦未具備行銷於市面之行為，並不構成「商標使用行為」。被上訴人迄未具體舉證所謂「與交易條件有關之直接或間接授權契約」之存在，更無從說明該事實上不存在之契約關係產生何等「權利金債務」，乃竟無端臆測進口貨物交易雙方具有「權利金之間接支付」關係，顯係倒果為因，不足採憑。被上訴人始終未能釐清並說明作為完稅價格基準之權利金究應如何比例計算之問題，原處分顯有重大違誤。參照我國關稅法所遵循之「1994關稅暨貿易總協定（GATT）第7條執行協定」，系爭權利金亦非該協定所欲規範之「交易價格」。原處分所引用之行為時（下同）關稅法施行細則（下同）第11條之規定，違反「授權明確性」原則；且其規範內容已逾越執行法律有關之細節性、技術性事項，並涉及人民自由權利之限制，亦有違反「國會保留」與「法律保留」原則之疑義等語，為此，訴請將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

三、被上訴人則以：本案進口之丹麥公司及澳洲公司生產之奶粉，其包裝容器上分別載明「進口商及委託者：佳格食品股份有限公司，製造商：丹麥ARLA FOODS amba.QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」及「進口商及委託者：佳格食品股份有限公司，製造商：澳洲TATURA MILKINDUSTRIES LTD.，QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」，又根據桂格麥片公司與上訴人之商標及技術使用授權合約書第8頁A、B、C、D條款顯示上訴人獲授權依據該合約之條款加工、製造、行銷及販售合約產品，而其包商（即上訴人所稱「丹麥、澳洲公司……係上訴人之代工製造商」）亦受該合約約束，故不論產品的外觀上，或上訴人與美商桂格公司之授權合約，均已說明上訴人與製造商及美商桂格公司三者之間存在之授權關係，故上訴人基於美商桂格公司之授權而應付之權利金，為系爭買賣契約之交易條件；又上訴人主張「商標授權權利金之計算係以各授權地區內被授權人之銷售活動及收入為依據，而與該合約產品係被授權人於授權地區內製造或被授權人另外自授權區域外進口無涉。……丹麥公司、澳洲公司製造系爭貨物，全數係供上訴人在臺灣地區銷售之用，美商桂格公司則依前述與上訴人間之授權合約，依該產品在臺灣之銷售淨額收取權利金」且上訴人已依其與美商桂格公司之合約，就有關使用桂格商標之商標權，按季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之3％支付權利金與美商桂格公司，足見該權利金與進口合約及進口數量有關，至為明確等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）對於核定完稅價格有爭議時，除依關稅法及其施行細則相關規定認定外，並應參考GATT第7條執行協定原則，及世界關務組織（WCO）關稅估價技術委員會發行之相關資料辦理，依GATT第7條執行協定第8條1、（C）規定，依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬，應計入完稅價格之內。（二）依美商桂格麥片公司與上訴人佳格食品股份有限公司簽訂之商標及技術使用授權合約書「一、述言條款」及「八、保密」約定之A.B. C. D.條款可知，上訴人係依該契約獲授權得依據該合約之條款加工、製造、行銷及販售合約產品，而其包商即丹麥公司、澳洲公司亦應受該合約約束。又本件供應商丹麥公司生產之奶粉包裝容器上所載「進口商及委託者：佳格食品股份有限公司，製造商：丹麥ARLAFOODS amba.，QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」，業已表明「QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」之事實，美商桂格麥片公司就系爭進口之貨物，並非無關之第三者甚明。（三）歐美為重視智慧財產權之國家，上開供應商既未直接獲得美商桂格麥片公司授權使用QUAKER桂格之註冊商標，其為保護自己免於受美商桂格麥片公司追究擅自於出口之貨品上使用他人商標之責任，必與上訴人約定由上訴人就商標之使用自行負責，並經上訴人提出相關之資料即上開授權合約書，始供應QUAKER桂格註冊商標之商品，此乃從事國際貿易之進出口商間眾所週知之事實，上訴人自不容諉為不知。且觀之上訴人所提其與丹麥公司間之「供應及承包製造合約」，足見本件賣方丹麥公司、澳洲公司係以上訴人取得「QUAKER桂格商標」於「供應及承包製造合約」之使用權，為其同意代工製造及輸出至臺灣之條件，亦即上訴人基於美商桂格麥片公司之授權而應付之權利金，為系爭上訴人與供應商供應承包製造合約之交易條件，否則上訴人勢將構成違約，而承包供應商丹麥公司、澳洲公司亦將造成侵權。故系爭權利金與系爭貨物之合約及進口有關，為上訴人與丹麥公司、澳洲公司交易條件之內容，屬系爭貨物進口實付、應付價格之一部分，自應全數計入完稅價格內課徵關稅。（四）又依上訴人所提財政部58年11月15日台財稅發第13470號函釋略以「查進口機器所含專利費及設計費：㈠如係在國外製造該項機器之技術專利費及設計費，應併入機器售價內課徵關稅；㈡如屬該項機器進口後製造成品之技術專利費及工程設計費，不予課徵關稅，而應依所得稅法規定，課徵所得稅」等語，系爭貨物上訴人既係委由國外承包製造進口，被上訴人將QUAKER桂格商標授權使用應付之權利金併入售價內課徵關稅，自無不合等由，而駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴意旨除執上訴人在原審之主張外，並略謂：（一）由關稅法第29條第2項之規定及其修正理由觀之，關稅法就各種完稅價格加計項目均係針對買賣雙方而為立論。本件上訴人支付第三人美商桂格公司之權利金，顯非關稅法所欲規範之交易價格，詎原判決就上開關稅法規定為任意擴張，使交易價格逸脫交易雙方之原意，並擴張至對第三人所為之給付，甚且認為凡與進口貨物有關之一切支出均屬之，顯然構成適用法規不當之違法。（二）GATT第7條執行協定亦屬針對買賣雙方而為立論。復參酌日本關稅定率法及日本關稅實務見解，咸認買方為自己利益向第三人支付之權利金，不應計入完稅價格，原判決對於GATT第7條執行協定及我國關稅法之解釋適用，與國際間相牴觸，且誤解該規定之規範意義，並進而對關稅法為錯誤之解釋適用，顯有適用法規不當之違法。（三）關稅法施行細則第11條之2規定欠缺具體明確授權，並有違反國會保留及法律保留原則之疑義，原判決不應適用而適用該違法之法規命令，顯有適用法規不當之違法。蓋關稅法第29條第3項第3款針對計入完稅價格之權利金業已明確定義為依交易條件由買方支付之權利金，則關稅法施行細則第11條之2變相擴張上開文義，使其適用範圍及於一切與進口貨物有關之價款，涵攝範圍甚至遠超過GATT第7條執行協定第8條第1項第c款所規定之「依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金」，顯已逾越母法規範限度，構成法律保留原則之違反，原判決逕行適用，未探求母法意旨，自亦構成適用法規不當之違法。（四）進口貨物標示商標之法律效果，僅上訴人對商標權人負有「權利金債務」，至上訴人支付第三人美商桂格公司之權利金，核與進口貨物買賣雙方之交易條件無涉，並非關稅法所欲規範之交易價格。本件賣方並無商標使用行為，原判決就商標使用行為之認定，未適用商標法第6條第1項規定，且其認定亦與本院29年判字第21號判例相悖，顯有消極不適用法規之違法。

（五）原判決以「歐美均係重視智慧財產權之國家，上開供應商既未直接獲得美商桂格公司授權使用該商標，則其為保護自己免於受美商桂格公司追究擅自於出口之貨品上使用他人商標之責任，必與上訴人約定由上訴人就商標之使用自行負責，並經上訴人提出相關之資料即上開授權合約書，始供應QUAKER桂格註冊商標之商品……」，並引用上訴人與丹麥公司間「供應及承包製造合約」之部分條款，據以認定丹麥公司係以上訴人取得該「QUAKER桂格商標」於該供應及承包製造合約契約之使用權為其同意代工製造及輸出至臺灣之停止條件，亦即上訴人基於美商桂格公司之授權而應付之權利金，為系爭上訴人與供應商供應及承包製造合約之交易條件云云。惟各該條款意旨，僅在確保代工製造商製造產品將無涉商標權等智慧財產權糾紛，原判決竟以此推論上訴人對第三人支付權利金為進口貨物買賣雙方之交易條件，顯與國貿慣例背道而馳，而有違背論理法則及經驗法則之違法。（六）美商桂格公司根本無「奶粉」相關產品，上訴人係於取得其商標授權後，自行研發、行銷奶粉類商品，與美商桂格公司無涉。而美商桂格公司所取得之權利金，亦已依所得稅法扣繳完畢。由此均可見美商桂格公司之商標授權係供上訴人於國內使用，並非上訴人與境外製造廠之交易條件。尤以，上訴人委託製造之製造廠係在授權範圍以外地區，而上訴人所付權利金僅獲得在授權地區加工、製造、行銷及銷售合約產品之授權。因此，即便依原判決之見解，境外製造廠以上訴人獲得美商桂格公司在我國境內之授權為其交易條件，亦僅止於行銷及銷售之授權，不應在境內（授權地區）加工、製造之授權，蓋製造廠所從事者為境外加工、製造，其交易條件當然不可能包括在境內獲得加工、製造之授權。（七）縱認本件完稅價格應將權利金部分計入，惟被上訴人將「行銷及銷售」以外之「加工、製造授權金」列入計算，又未考量淨銷售額之減項，造成稅款循環計算錯誤，顯屬違法。（八）原判決理由引用上訴人與美商桂格公司間「商標及技術使用授權合約」「一、述言條款」及「八、保密」約定條款，前者旨在表明美商桂格公司依該合約授權上訴人得使用其商標及相關生產技術資料，後者旨在約定上訴人及其代工製造商（因立於機關手足地位而知悉生產技術資料）均須遵守保密義務，此徵諸一般國際貿易實務皆然，原判決竟率爾推論包商亦受該合約約束，實屬匪夷所思，顯有判決不備理由之當然違法。又本件亦無由據此推論代工製造商已承受上訴人與美商桂格公司間「商標及技術使用授權合約」之全部法律上權利義務。原判決未依論理法則及經驗法則判斷事實真偽，復就證據取捨之依據及得心證之理由漏未記明，遽論「包商亦受該合約拘束」，殊嫌速斷，顯屬判決不備理由之當然違法等語，求為廢棄原判決、訴願決定及原處分。

六、本院經核原判決並無違誤，再論斷如下：(一)按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」及「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：一、……三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」分別為關稅法第29條(86年5月7日修正公布之關稅法第12條)第1項、第2項及第3項第3款所明定。第3項係第1項及第2項之特別規定，應優先適用。此第3項第3款之規定，在75年6月29日修正公布之關稅法第12條第4項第3款係規定為：「依交易條件由買方支付之專利權及特許權之權利金或報酬。」(80年7月22日修正公布之關稅法就此部分未修正)其立法理由為：「第3款所指之專利權及特許權，一般而言，包括使用各種意匠及商標名稱之權利可能與進口貨物之轉售及使用等有關。買方為取得此等權利，依交易條件支付之費用，應計入完稅價格課稅。」既是「包括使用各種意匠及商標名稱之權利可能與進口貨物之轉售及使用等有關」，可知上述關稅法所規定之「依交易條件由買方支付之權利金及報酬」，只須依交易條件由買方支付之權利金或報酬，即應計入完稅價格，至於買方支付權利金之對象，無論為出賣人或第三人，均不影響其應計入完稅價格之認定。上訴人以由關稅法第29條第2項之規定及其修正理由觀之，關稅法就各種完稅價格加計項目均係針對「買賣雙方」而為立論，指摘原判決適用法規不當云云，並不足採。(二)對於核定完稅價格有爭議時，除依關稅法及其施行細則相關規定認定外，並參考1994年GATT第7條執行協定原則，及世界關務組織（WCO）關稅估價技術委員會發行之相關資料辦理，依GATT第7條執行協定第8條1、（C）規定，依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬，應計入完稅價格之內，亦以買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金為要件，不以權利金支付之對象以出售人為限，始應計入完稅價格之內。由此可知，關稅法第29條第3項第3款規定與GATT相關規定意旨並無不符。原判決關於此方面之見解，並未牴觸GATT第7條執行協定。上訴人主張原判決之解釋適用，與國際間對該協定之解釋適用相牴觸云云，亦無足取。至外國之立法及實務見解如何，對本院並無拘束力，自不得執之指摘原判決違法。(三)上訴人所指關稅法施行細則第11條之2(係88年5月3日修正)第2項規定：「本法第12條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他已立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款，但不包括為取得於國內複製進口貨物之權利所支付之費用。」核其所稱「與進口貨物有關之價款」係指與進口貨物交易條件有關之權利金及報酬均屬之。此規定與母法即86年5月7日修正公布之關稅法第12條第3項第3款規定意旨並無不合，上訴人主張該施行細則超越母法範圍，未經法律明確授權，違背法律保留原則等語，尚無足採。(四)上訴人取得使用桂格商標之授權，以之為交易要件委託丹麥公司及澳洲公司製造後進口，並於國內販售，其商標雖係進口後使用，惟其商標之價值已包含於進口貨物中，自應將取得商標授權之權利金計入完稅價格。此與受託製造之丹麥公司及澳洲公司是否有使用商標之行為，是否以行銷為目的使用該商標，並無關係，上訴人以與本案無關之商標使用規定所為之主張，並不影響原判決之合法性。(五)就金額部分，上訴人於原審行準備程序時，經受命法官詢問有無爭執，上訴人表示無意見，至言詞辯論終結時，上訴人亦未就此部分提出事證具體爭執。其於上訴程序就計算方式之爭執主張，核屬言詞辯論終結後提出之新的攻擊防禦方法，在上訴程序無從加以斟酌。(六)上訴人其餘指摘，係對原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任意指摘原判決為違背法令，亦難認有理。(七)綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異