最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第00295號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第00295號

上訴人

林暐鈞即升學輔導雜誌

訴訟代理人

楊盤江律師

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

趙榮芳

上列當事人間有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國94年6月8日臺中高等行政法院94年度訴字第113號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣台中市稅捐稽徵處大智分處於民國91年9月13日查獲上訴人涉嫌於91年1月至6月間銷售應稅貨物銷售額合計新台幣（下同）4,037,425元（含稅）及免稅貨物銷售額合計9,420,647元，未依規定開立統一發票，且逾規定期限30日未申報銷售額及稅額，因營業稅業務自92年1月1日起，移由各地區國稅局續行處理，由被上訴人審理違章成立，就銷售應稅貨物部分按所漏稅額201,871元處五倍罰鍰1,009,300元（計至百元止）及銷售免稅貨物未依規定給與他人憑證按查明認定總額9,420,647元處百分之五罰鍰471,032元，合計處罰鍰1,480,332元。申經復查，獲准追減罰鍰432,600元，變更核定為1,047,732元。上訴人仍表不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。

二、本件上訴人在原審起訴主張：台中市稅捐稽徵處大智分處以91年9月13日（調查基準日）以中市稅智分一字第0911004200號函通知上訴人於91年10月1日至該分處說明，所載調查日期為91年10月1日，上訴人於9月18日已補繳稅款自不應處罰；又上訴人未開立統一發票及未申報銷售額之期間為91年1月至6月，91年1、2月之銷售額應於3月份補報，以此類推，上訴人於91年9月間即自動補繳1至6月之全部稅額，未報繳之最長時間不到6個月，被上訴人於復查決定時未審酌自動補繳、未依限報繳之時間不長等具體情事仍按所漏稅額192,258元處以三倍罰鍰567,700元，顯然偏高，衡諸上開說明，構成裁量之怠惰、瑕疵及權力濫用而屬違法。本件如認不符合免罰之要件，惟未給憑證（漏開發票）乃未申報繳稅之方法行為，亦即未給憑證之目的在於未申報繳稅，依司法院大法官會議釋字第503號解釋，從一重處罰已足達成行政目的。茲被上訴人就未給憑證之部分業經從一重處罰鍰471,032元，就未申報繳稅之部分處三倍罰鍰567,700元，惟僅應處以二倍罰鍰384,516元，故應從一重處以471,032元，故求為撤銷訴願決定及原處分之判決。

三、被上訴人答辯則以：上訴人於91年1月至6月間銷售應稅及免稅貨物未依規定開立統一發票，且逾規定期限30日未申報銷售額及稅額，有91年信用卡交易請款資料查核輔導清冊及信用卡消費明細表可稽，違章事證明確，且本件台中市稅捐稽徵處大智分處於91年9月13日（調查基準日）以中市稅智分一字第0911004200號函通知查核，惟上訴人於91年9月18日始補繳所漏稅款，係在調查基準日（91年9月13日）之後，尚無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定之適用。另上訴人沒有以書面承認違章，除自動補繳稅款外，須另以書面承認違章，始符合裁處二倍罰鍰之規定，本件原處分應予維持等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：本件上訴人於91年1月至6月間銷售上開應稅及免稅貨物，未依規定開立統一發票，且逾規定期限30日未申報銷售額及稅額之事實，為上訴人所不爭，並有91年信用卡交易請款資料查核輔導清冊及信用卡消費明細表可稽，上訴人違章事實，堪以認定。次查，本件台中市稅捐稽徵處大智分處於91年9月13日以中市稅智分一字第0911004200號函通知查核，依「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」之規定，該函查日（即發文日91年9月13 日）為調查基準日，而非以通知上訴人到場日即91年10月1日為調查基準日，上訴人認係以通知到場日為調查基準日，尚有誤解。茲上訴人於91年9月18日始補報補繳所漏稅款，係在調查基準日之後，既屬經稽徵機關進行調查之案件，即無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定之適用。再者，上訴人違反營業稅法第51條第2款之規定，已如前述，依法得按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，被上訴人按所漏稅額處以三倍之罰鍰，係在法律所規定倍數範圍內所為之裁罰，自無違法之處。又財政部所訂定之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，係為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，被上訴人依該參考表裁處上訴人三倍罰鍰，並無構成裁量怠惰、瑕疵及權力濫用之違法。又該參考表固明定於裁罰處分核定前已補報補繳及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰。上訴人雖以其於被上訴人裁罰處分核定前已補報補繳，嗣經被上訴人所屬大智稽徵所通知於92年10月16日前以書面承認違章事實，主張可適用較低倍數裁罰。然查，上訴人並未以書面承認違章事實，為上訴人訴訟代理人所自認。另上訴人雖於91年9月16日提出91年7、8月之「台中市營業人銷售額與稅額申報書」，及檢附補開之統一發票，並在統一發票之備註欄記載補91年1至2月、91年3至4月及91年5至6月，然此僅為補報補繳程序所須之文件，並非以書面承認違章事實。而本件又未製作談話筆（紀）錄，是本件上訴人既未以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，尚不符合該參考表所定處二倍罰鍰之要件。又上訴人雖已補報補繳所漏稅款，但其銷售額及所漏稅額非低，均不符合稅務違章案件減免處罰標準減免之規定，尚無減免處罰之適用。至上訴人援引司法院釋字第423號、511號解釋及本院92年度判字第1079號、92年度判字第1793號、高雄高等行政法院90年度訴字第1829號、92年度訴字第161號、臺北高等行政法院91年度訴字第4541號與台中高等行政法院92年度訴更一字第26號判決，或與本件之情形不同，或該等判決並非判例，尚不得拘束本件之判決。末查，上訴人銷售應稅貨物未給與憑證，而受處罰，屬行為罰；其未依限申報而有漏開發票等漏稅之情形，則屬漏稅罰。此部分上訴人違反作為義務之行為，同時係漏稅行為之方法而處罰種類又相同，從一重處罰已足達成行政目的，被上訴人乃依司法院釋字第503號解釋意旨，僅就上訴人漏稅罰從一重處罰，未再就行為罰部分併予處罰。另上訴人銷售免稅貨物未給與憑證，而受處罰，係屬行為罰，惟此部分與應稅部分係不同之行為，僅單獨裁處行為罰，並無漏稅之問題，自無從一重處罰之可言。準此，上訴人銷售應稅貨物未給與憑證，未依限申報而漏稅所處漏稅罰，與上訴人銷售免稅貨物未給與憑證，所處行為罰，仍應併予處罰。上訴人主張僅應從一重就銷售免稅貨物未給與憑證，處以罰鍰471,032元，尚有誤會。是以，原核定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無違誤等情，因而判決駁回上訴人之訴。

五、本院經查：

（一）上訴人銷售應稅貨物未給與憑證，而受處罰，屬行為罰，其未依限申報而有漏開發票等漏稅之情形，則屬漏稅罰，此部分上訴人違反作為義務之行為，同時係漏稅行為之方法，而處罰種類又相同，從一重處罰已足達行政目的，被上訴人依司法院釋字第503號解釋意旨，僅就上訴人漏稅罰從一重處罰，未再就行為罰部分併予處罰。至於上訴人銷售免稅貨物未給與憑證部分而受之處罰，係屬行為罰，惟此部分與應稅部分不同，僅單獨裁處行為罰，並無漏稅之問題，無從一重處罰之可言。上訴人在原審起訴主張，無論應稅或免稅部分，其給與憑證之行為，只有一個，應與漏稅之部分從一重處罰等語，業據原判決詳予說明不採之理由，於法尚無不合。上訴意旨仍執原判決不採之陳詞，指摘原判決有不備理由之違法，依前說明，尚不足採。

（二）依財政部所訂定之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，雖明定於裁罰處分核定前已補報補繳及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰。原判決以上訴人雖於91年9月16日提出91年7、8月之「台中市營業人銷售額與稅額申報書」，及檢附補開之統一發票，並在統一發票之備註欄記載補91年1至2月、91年3至4月及91年5至6月，惟此僅為補報補繳程序所需之文件，並非以書面承認違章事實，上訴人之訴訟代理人亦自認並未以書面承認違章事實，本件又未製作談話筆錄，因認不符合該參考表所定處二倍罰鍰之要件，認事用法並無違誤。上訴意旨仍以其在所附統一發票備註欄載明補報91年1至6月之發票，即應認係已承認逾期未申報銷售額或統一發票，亦未按應納稅額繳納營業稅，已符合該稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表處二倍罰鍰之要件，即應處２倍而非３倍罰鍰等詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，依前說明，尚不足採，應認上訴為無理由，予以駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異