臺北高等行政法院判決

100年4月12日辯論終結

原告

梁淑芳

訴訟代理人

周良貞 律師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

陳金鑑（局長）住同上

訴訟代理人

巫蘭芳

上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國99年11月22日台財訴字第09900426540號訴願決定（案號：第09902608號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

甲、程序部分：本件被告之代表人於訴訟進行中由凌忠嫄變更為陳金鑑，茲由被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，經核尚無不合，應予准許。

乙、實體部分

一、事實概要：原告於民國（下同）94年間自安泰商業銀行股份有限公司天母分行（下稱安泰銀行）外幣存款帳戶匯出3筆資金至渣打銀行（香港）有限公司（Standard Chartered Bank；下稱香港渣打銀行）之存款帳戶（為原告及其子王章佑之聯名帳戶）計新臺幣（下同，美金除外）223,958,221 元；95年間循相同管道匯出3 筆資金計168,748,892 元，扣除王章佑匯入原告國內各期貨帳戶金額49,740,640元（94年39,684,640元，95年10,056,000元），二者差額之半數，核屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，惟原告未依規定辦理贈與稅申報，案經被告查獲，審理違章成立，乃核定94年、95年度贈與總額92,136,790元【（223,958,221 元－39,684,640元）/2】、79,346,446元【（168,748,892 元－10,056,000元）/2】，發單補徵贈與稅額37,683,395元、30,341,023元，並按應納稅額加處1 倍罰鍰計37,683,300元、30,341,000元（均計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部99年4 月26日台財訴字第09900003160 號訴願決定：「原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為適法處分。其餘訴願駁回。」嗣被告就罰鍰部分依訴願撤銷意旨重新審酌結果，以99年8 月26日財北國稅法二字第0990244098號重核復查決定（下稱原處分），仍維持原核定。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回。原告不服，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）事實：

1.被告以原告於94年及95年間，自安泰銀行外幣存款帳戶匯出6 筆資金至香港渣打銀行與子王章佑之聯名帳戶，金額分別為94年3 月17日美金1,000,019 元、94年11月18日歐元30 1,500元及美金5,381,580 元、95年6 月29日美金1,210,000 元、95年7 月3 日美金3,200,000 元及95年8 月11日美金793,000 元。王章佑亦先後於93年8 月4 日、93年12月23日、94年9 月12日、94年11月29日自國外分別匯款日幣50,000,000元、30,000,000元及美金460,000 元、300,000 元入原告於國內開立之各期貨帳戶。

2.被告以經比對後，因原告匯入與王章佑聯名之香港渣打銀行帳戶之金額，大於王章佑匯入原告國內各期貨帳戶之金額，遂以2者差額之半數，認定為原告贈與王章佑之款項，應依規定辦理贈與稅申報，乃核定94年度贈與總額計92,136,790元，應納稅額37,683,395元，95年度贈與總額79,346,446元，應納稅額30,341,023元，並分別處罰鍰37,683,300元及30,341,000元罰鍰。原告不服，依法申請復查遭駁回，仍有不服，提起訴願，經財政部99年4月26日台財訴字第09900003160號訴願決定撤銷原處分關於罰鍰部分，由被告另為適法處分。惟被告以原處分仍予維持原核定，原告不服，再提起訴願，仍經駁回，爰依法起訴。

（二）理由：

1.本件被告裁罰之前提，乃原告逃漏贈與稅之事實屬實，惟原處分命原告補繳本稅部分，經原告提起行政訴訟後，本院已於99年12月30日以99年度訴字第1329號判決，將訴願決定、復查決定及原處分關於補徵贈與稅本稅部分均撤銷，是被告之罰鍰處分已失所附，亦應併予撤銷。

2.原告並無故意過失致違章之行為，不應受罰：

⑴按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」，為95年2月5日施行之行政罰法第7條第1項規定所明文。而「現代國家基於『有責任始有處罰』之原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，而現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任。」有前揭規定之立法理由，以及法務部94年6月22日法律字第0940022452號函可資參照。

⑵原告匯予王章佑之款項，乃王章佑借用原告名義所設帳戶內之資金，為王章佑所有，非屬贈與甚明。再者，被告以原告匯至香港渣打銀行與子王章佑聯名帳戶之系爭6筆款項，扣除王章佑匯至原告在臺灣各期貨帳戶，其差額之「半數」認定為原告贈與子王章佑之金額，無非將原告與子王章佑於香港渣打銀行聯名帳戶內之存款，擬制各有二分之一之所有權。然聯名帳戶之法律性質，依據行政院大陸委員會香港事務局於98年3月18日回覆被告有關香港渣打銀行函覆聯名帳戶之相關規範時，已說明：「在該行開立之聯名戶口，戶口持有人須共同及個別地承擔一切與聯名戶口有關的義務及法律責任，戶口內存款未設有個別擁有權或比例，然而聯名戶口持有人可以設定簽署指示，例如全體簽署、任何一人簽署等」，可見，原告對該聯名帳戶自應共同及個別地承擔一切與聯名戶口有關的義務及法律責任。再者，據香港渣打銀行於98年6月25日回覆原告亦稱：「有關王章佑/梁淑芳於本行設立之00000000000帳戶乙事（該帳戶任一方均可簽提）」，可認原告與王章佑任一人對於該帳戶均有提領權，無論原告或王章佑都得單獨提領，兩人均有獨立使用、收益權，故並無法區分帳戶內，哪一部分款項屬原告所有，哪一部分屬王章佑所有。況且，香港並無應納贈與稅之相關規定，原告主觀上認所匯款項是王章佑所有，且匯入是兩人之聯名帳戶，無應納贈與稅之問題，本件縱有違章，原告亦無故意過失之情，自不應再裁處罰鍰，始符比例原則。

（三）綜上，並聲明求為判決：

1.訴願決定及原處分（重核復查決定）均撤銷。

2.訴訟費用由被告負擔。

三、被告則以：

（一）原告於94年及95年間自其安泰銀行天母分行外幣存款帳戶匯出6 筆款項合計392,707,113 元至香港渣打銀行與其子王章佑之聯名帳戶匯款明細如下：（一）94年度匯出3 筆款項計223,958,221 元【94年3 月17日31,092,591元( 美金1,000,019 元，依當日匯率31.0920 元換算) 、94年11月18日11,877,713元( 歐元301,500 元，依當日匯率39.3954 元換算) 、94年11月18日180,987,917 元( 美金5,381,580 元依當日匯率33.6310 元換算) 】；（二）95年度匯出3 筆款項計168,748,892 元【95年6 月29日39,470,200元( 美金1,210,000 元，依當日匯率32.6200 元換算)、95年7 月3 日103,392,000 元( 美金3,200,000 元，依當日匯率32.3100 元換算) 及95年8 月11日25,886,692元(美金793,000 元，依當日匯率32.6440 元換算) 】；（三）王章佑亦先後於93年及94年間匯入至原告於國內開立之各期貨帳戶4 筆款項合計49,740,640元【93年8 月4 日15,350,000元( 日幣50,000,000元，依當日匯率0.3070元換算) 、93年12月23日9,300,000 元( 日幣30,000,000元，依當日匯率0.3100元換算) 、94年9 月12日15,034,640元(美金460,000 元，依當日匯率32.6840 元換算) 、94年11月29日10,056,000元( 美金300,000 元，依當日匯率33.5200 元換算) 】，經比對王章佑先後匯入原告期貨帳戶與原告匯至香港渣打銀行聯名帳戶款項及原告各期貨帳戶出、入金額明細，原告匯至香港渣打銀行聯名帳戶金額大於王章佑匯入原告國內期貨帳戶金額分別為94年度184,273,581 元，95年度158,692,892 元，二者差額之半數，乃認屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，核定94年度贈與總額92,136,790元，應納稅額37,683,395元；95年度贈與總額79,346,446元，應納稅額30,341,023元，未依規定辦理贈與稅申報，經被告按核定應納稅額分別各處1 倍罰鍰37,683,300元及30,341,000元（均計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，訴經財政部以99年4 月26日台財訴字第09900003160 號訴願決定略以，罰鍰部分：本件被告原據以裁罰之遺產及贈與稅法第44條規定：「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1 倍至2 倍之罰鍰」業於98年1 月21日修正公布為「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2 倍以下之罰鍰。」則本件被告復查決定有無依據稅捐稽徵法第48條之3 之規定意旨，再次檢視原告之違章情節及故意過失程度，重新考量有無在新修正條文之裁罰權限內，審酌得否為更輕微、更適切之裁罰空間，即逕予維持原裁罰處分，核欠妥適，爰將本部分復查決定關於罰鍰部分撤銷，由被告另為適法處分，其餘訴願駁回。嗣經被告依訴願決定撤銷意旨就罰鍰部分，原處分略以，本件應適用遺產及贈與稅法第44條修正後規定，又原告雖主張移轉系爭款項，並非贈與，本稅部分既有違誤，罰鍰處分亦有不法等情，惟原告於94年及95年間將系爭款項匯至香港渣打銀行與其子王章佑之聯名帳戶內，有銀行匯出匯款交易憑單及匯款水單影本等附卷可稽，且為原告所不爭執，其物權即屬於渠等所有，系爭款項既係由原告所匯出，扣除其子王章佑匯入原告國內各期貨帳戶金額，乃就二者差額之半數，認屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，尚非無據，原告既未依限申報前揭贈與存款92,136,790元、79,346,446元與子王章佑贈與稅，違章事證明確，仍有漏報之責，依上述修正後遺產及贈與稅法第44條及修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，對有關未依限申報之財產屬不動產、車輛、上市或在證券商營業處所買賣之有價證券以外者，處應納稅額1 倍之罰鍰之規定，查本件標的為存款，且經審酌上開違章情節，仍應按其應納稅額處以1 倍罰鍰37,683,300元及30,341,000元（均計至百元止），提起訴願亦遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

（二）本件被告既已舉證原告於94年及95年間將系爭款項匯至香港渣打銀行與其子王章佑之聯名帳戶內，有銀行匯出款交易憑單及匯款水單影本等附卷可稽，且為原告所不爭執，其物權及屬於渠等所有，系爭款項既係由原告所匯出，扣除其子王章佑匯入原告國內各期貨帳戶金額，乃就二者差額之半數，認屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，又原告未依限申報前揭贈與存款92,139,790元、79,346,446元與其子王章佑贈與稅，違章事證明確，被告分別按94年及95年度核定應納稅額37,683,395元、30,341,023元加處1 倍之罰鍰計37,683,300元、30,341,000元（計至百元止）尚無違誤。

（三）惟有關原告94年及95年度贈與稅事件，經本院於99年12月3 日以99年度訴字第1329號判決「訴願決定、復查決定及原處分關於補徵贈與稅本稅部分均撤銷。」撤銷意旨略以：「……(10)本件被告以原告經以97年9 月23日函、98年3 月30日函及98年7 月20日函，通知提示其與王章佑2 人各自91 年 起關於國內期貨交易帳戶有關資金往來及系爭資金匯入香港渣打銀行聯名帳戶後之運用情形等相關資料佐證未果，且迄未提供任何上述資金往來及向香港渣打銀行查詢聯名帳戶提存交易明細申請書、銀行函復內容或該帳戶存簿紀錄資料供核，未盡舉證義務，致被告無從就其主張加以審酌，因認該等事實不明之不利益應由原告負擔，而以系爭香港渣打銀行既係聯名帳戶，遂將本件贈與稅額以原告匯出款與匯入款差額之一半核算，雖非無依據。然查原告主張其代子王章佑所開設之各期貨帳戶，即元富期貨（國泰世華銀行帳號：0000000000000 ）、寶來期貨（國泰世華銀行帳號：000000000000000 ）、元大期貨（國泰世華銀行信義分行帳戶：00000000000 ）等，皆坐落我國內，被告大可向該等銀行調取與系爭現金動產物權金額392,707,113 元之相關年度期貨交易紀錄資料查稽，再依查得之資料為推計，方符前述之「實質課稅原則」。但被告未為此為，卻率以香港渣打銀行為原告與王章佑之聯名帳戶，乃就差額之半數核定為原告無償將存款贈與子王章佑，核定94年、95年度贈與總額92,136,790元、79,346,446元，所為核定（即課徵贈與稅額之本稅處分）自不無率斷，殊有違誤，原告起訴請求予以撤銷，即非無理由。……綜上所述，……原告起訴請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應由本院將本件原處分、復查決定及訴願決定關於補徵贈與稅本稅部分予以撤銷，著由被告覈實查明計算後，另為適法之核定。」本件贈與稅本稅部分依撤銷意旨現正查核中尚未確定，相關罰鍰部分是否失所附麗，特予陳明。等語，資為抗辯。

（四）綜上，並聲明求為判決：1,駁回原告之訴。2,訴訟費用由原告負擔。

四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告98年8 月15日原告匯款至香港渣打銀行聯名帳戶與子王章佑自國外匯入資金對照表及94年、95年度贈與總額計算說明、財政部99年4 月26日台財訴字第09900003160 號訴願決定、被告98年10月5 日94年度贈與稅復查決定應補稅額更正註銷單、被告97年10月10日94年度贈與稅繳款書（單照號碼：AH0000000 ；納稅義務人：原告）、被告97年4 月15日處分書（處分書編號A1Z00000000000）、被告94年期違章案件罰鍰繳款書（單照編號：AF0000000 ）、被告98年10月5 日95年度贈與稅復查決定應補稅額更正註銷單、被告97年10月10日95年度贈與稅繳款書（單照號碼：AH0000000 ；納稅義務人：原告）、被告97年4月15日處分書（處分書編號A1Z00000000000）、被告95年期違章案件罰鍰繳款書（單照編號：AF0000000 ）、被告98年10月12日財北國稅法二字第0980241270號函、原告安泰銀行存款資料、原告92年10月8 日信託契約書、原告94年4 月7日信託聲明書、香港渣打銀行98年6 月25日回覆函、被告98年9 月10日95年度贈與稅本稅暨罰鍰復查案件審查報告、行政院大陸委員會香港事務局98年3 月18日（98）港局商字第0137號函、香港渣打銀行98年6 月26日回覆函、被告98 年7月20日財北國稅法二字第0980215848號函、原告98年4 月15日復查申請展延期日書、被告97年3 月3 日贈與稅應稅案件核定通知書（案號：Z0000000000000）、被告97年2 月14日贈與稅應稅案件核定通知書（案號：Z0000000000000）、被告94年度贈與稅課稅資料暨調查報告（編號：Z0000000000000）、被告95年度贈與稅課稅資料暨調查報告（編號：Z0000000000000）、香港渣打銀行96年2 月26日原告聯名帳戶餘額證明書、寶來曼式期貨股份有限公司96年8 月14日（96）寶期函字第168 號函、群益期貨股份有限公司96年6 月12日（96）群期字第043 號函、元富期貨股份有限公司96 年6月8 日（96）元期字第0613號函、元大京華期貨股份有限公司96年6 月28日元京期字第086 號函、安泰銀行96年10月3 日安天字第09660119號函、安泰銀行96年7 月31日安天字第096600050 號函即原告於該行臺幣及外幣存提款往來資料、被告98年9 月17日核稅案件徵銷資料（復查編號：GZ0000000000）、被告99年8 月13日核稅案件徵銷資料（復查編號：GZ0000000000）、被告99年8 月13日核稅案件徵銷資料（復查編號：GZ0000000000）、被告99年4 月27日審查結果增減金額變更比較表（復查編號：GZ0000000000）、被告99年4 月27日審查結果增減金額變更比較表（復查編號：GZ0000000000）、財政部99年11月22日台財訴字第09900426540 號函（訴願決定案號：第09902608號）及法務部94年6 月22日法律字第0940022452號函等件附於原處分卷及本院卷可稽，為可確認之事實。

五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：本件被告命原告補繳贈與稅部分，經本院以99年度訴字第1329號判決，將訴願決定、復查決定及原處分關於補徵贈與稅本稅部分均撤銷，則被告以原處分裁處之罰鍰，是否應予撤銷？茲分述如下：

（一）按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。次按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1 年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」、「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1 倍至2 倍之罰鍰。……。」及「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2 倍以下之罰鍰。」分別為行為時遺產及贈與稅法第24條第1 項、第44條及98年1 月21日修正公布遺產及贈與稅法第44條所規定。

（二）本件被告以原告於94年及95年間自其安泰銀行天母分行外幣存款帳戶匯出6 筆款項合計392,707,113 元至香港渣打銀行與其子王章佑之聯名帳戶匯款明細如下：（一）94年度匯出3 筆款項計223,958,221 元【94年3 月17日31,092, 591 元( 美金1,000,019 元，依當日匯率31.0920 元換算) 、94年11月18日11,877,713元( 歐元301,500 元，依當日匯率39.3954 元換算) 、94年11月18日180,987,917元( 美金5,381,580 元依當日匯率33.6310 元換算) 】；

（二）95年度匯出3 筆款項計168,748,892 元【95年6 月29日39,470,200元( 美金1,210,000 元，依當日匯率32.6200 元換算) 、95年7 月3 日103,392,000 元( 美金3,200,000 元，依當日匯率32.3100 元換算) 及95年8 月11日25,886,692元( 美金793,000 元，依當日匯率32.6440 元換算) 】；（三）王章佑亦先後於93年及94年間匯入至原告於國內開立之各期貨帳戶4 筆款項合計49,740,640元【93年8 月4 日15,350,000元( 日幣50,000,000元，依當日匯率0.3070元換算) 、93年12月23日9,300,000 元( 日幣30,000,000元，依當日匯率0.3100元換算) 、94年9 月12日15,034,640元( 美金460,000 元，依當日匯率32.6840元換算) 、94年11月29日10,056,000元( 美金300,000 元，依當日匯率33.5200 元換算) 】，經比對王章佑先後匯入原告期貨帳戶與原告匯至香港渣打銀行聯名帳戶款項及原告各期貨帳戶出、入金額明細，原告匯至香港渣打銀行聯名帳戶金額大於王章佑匯入原告國內期貨帳戶金額分別為94年度184,273,581 元，95年度158,692,892 元，二者差額之半數，乃認屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，核定94年度贈與總額92,136,790元，應納稅額37,683,395元；95年度贈與總額79,346,446元，應納稅額30,341,023元，未依規定辦理贈與稅申報，經被告按核定應納稅額分別各處1 倍罰鍰37,683,300元及30,341,000元（均計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，訴經財政部以99年4 月26日台財訴字第09900003160 號訴願決定略以，罰鍰部分：本件被告原據以裁罰之遺產及贈與稅法第44條規定：「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1 倍至2 倍之罰鍰」業於98年1 月21日修正公布為「納稅義務人違反……第24條之規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2 倍以下之罰鍰。」則本件被告復查決定有無依據稅捐稽徵法第48條之3 之規定意旨，再次檢視原告之違章情節及故意過失程度，重新考量有無在新修正條文之裁罰權限內，審酌得否為更輕微、更適切之裁罰空間，即逕予維持原裁罰處分，核欠妥適，爰將本部分復查決定關於罰鍰部分撤銷，由被告另為適法處分，其餘訴願駁回。嗣經被告依訴願決定撤銷意旨就罰鍰部分，原處分略以，本件應適用遺產及贈與稅法第44條修正後規定，又原告雖主張移轉系爭款項，並非贈與，本稅部分既有違誤，罰鍰處分亦有不法等情，惟原告於94年及95年間將系爭款項匯至香港渣打銀行與其子王章佑之聯名帳戶內，有銀行匯出匯款交易憑單及匯款水單影本等附卷可稽，且為原告所不爭執，其物權即屬於渠等所有，系爭款項既係由原告所匯出，扣除其子王章佑匯入原告國內各期貨帳戶金額，乃就二者差額之半數，認屬遺產及贈與稅法第4 條第2 項規定之贈與，尚非無據，原告既未依限申報前揭贈與存款92,136,790元、79,346,446元與子王章佑贈與稅，違章事證明確，仍有漏報之責，依上述修正後遺產及贈與稅法第44條及修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，對有關未依限申報之財產屬不動產、車輛、上市或在證券商營業處所買賣之有價證券以外者，處應納稅額1 倍之罰鍰之規定，查本件標的為存款，且經審酌上開違章情節，仍應按其應納稅額處以1 倍罰鍰37,683,300元及30,341,000元（均計至百元止），原處罰鍰尚無違誤為由，乃以原處分維持原核定，固非無據。

（三）惟查：原告94年及95年度贈與稅事件，經本院於99年12月3 日以99年度訴字第1329號判決，將訴願決定、復查決定及原處分關於補徵贈與稅本稅部分均撤銷，該判決載明：「……⑼惟按『實質課稅原則』向被稱為稅法基本原則之一，乃經濟實質之租稅法解釋原則之體現，我國稅法雖無明文規定，惟依憲法平等原則及稅捐正義之法理，稅捐機關把握『量能課稅』精神，在解釋及適用稅法規定時，考察經濟上之事實關係及其所產生之實際經濟利益，亦得為此一原則之運用，而非依照事實外觀形式之判斷，前開司法院大法官會議釋字第420 號解釋及行政法院判決意旨，即係此一原則之引申。又基於憲法所肯定之平等主義，在稅法上即應實施核實課稅原則，蓋因所謂負擔公平之原則，不僅止於形式上之公平，更應就實質上使其實現，亦即稅捐之課徵，原則上應以納稅義務人真實之稅捐為基礎，即所謂核實課稅之原則，而非以應有的、擬制之稅捐基礎為計算。是以，所謂實質課稅原則，係指基於憲法所肯定之平等原則，有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，以求租稅公平，並杜投機及濫行規避稅捐。易言之，倘納稅義務人在經濟上已具備課稅構成要件，有時為規避租稅，違反租稅法之立法意旨，不當利用各種法律或非法律方式，製造外觀或形式上存在之法律關係或狀態，使其不具備課稅構成要件，以減輕或免除應納之租稅，此種稅捐規避之行為，應予以否認，並應依事實上存在之事實予以課稅，始符租稅公平之原則，並符合憲法第19條所揭櫫『人民有依法律納稅之義務』之立法精神。亦即，課稅之認定發生形式上存在之事實與事實上存在之事實不同時，租稅之課徵基礎與其依據，應著重在事實上存在之事實，俾防止納稅義務人濫用私法上之法律形成自由，以規避租稅，形成租稅不公平。故實質課稅原則既否認濫行規避稅捐之行為，俾達租稅法律之立法目的，以妥適適用法律，自與稅捐法定主義無違。則被告基於執掌，在課稅處分上，依司法院大法官釋字第420 號解釋意旨，援引適用量能平等負擔之實質課稅原則處理稅務事件，於法固要無不合。⑽本件被告以原告經以97年9 月23日函、98年3 月30日函及98年7 月20日函，通知提示其與王章佑2 人各自91年起關於國內期貨交易帳戶有關資金往來及系爭資金匯入香港渣打銀行聯名帳戶後之運用情形等相關資料佐證未果，且迄未提供任何上述資金往來及向香港渣打銀行查詢聯名帳戶提存交易明細申請書、銀行函復內容或該帳戶存簿紀錄資料供核，未盡舉證義務，致被告無從就其主張加以審酌，因認該等事實不明之不利益應由原告負擔，而以系爭香港渣打銀行既係聯名帳戶，遂將本件贈與稅額以原告匯出款與匯入款差額之一半核算，雖非無依據。然查原告主張其代子王章佑所開設之各期貨帳戶，即元富期貨（國泰世華銀行帳號：0000000000000 ）、寶來期貨（國泰世華銀行帳號：000000000000000 ）、元大期貨（國泰世華銀行信義分行帳戶：00000000000 ）等，皆坐落我國內，被告大可向該等銀行調取與系爭現金動產物權金額392,707,113 元之相關年度期貨交易紀錄資料查稽，再依查得之資料為推計，方符前述之『實質課稅原則』。但被告未為此為，卻率以香港渣打銀行為原告與王章佑之聯名帳戶，乃就差額之半數核定為原告無償將存款贈與子王章佑，核定94年、95年度贈與總額92,136,790元、79,346,446元，所為核定（即課徵贈與稅額之本稅處分）自不無率斷，殊有違誤，原告起訴請求予以撤銷，即非無理由。至納稅義務人拒絕舉證一節，係屬稅捐案件之舉證責任客觀配置原則（見前⑷所述稅務訴訟之舉證責任分配）範疇，與稽徵機關之被告應遵循『實質課稅原則』，應分別以觀，附此陳明。綜上所述，本件被告所為原處分（關於補徵贈與稅本稅部分），揆諸首揭法條規定及上開解釋、判例、法理意旨暨前述說明，殊有違誤，復查決定、訴願決定未察而遞予維持，亦均不無疏漏，原告起訴請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應由本院將本件原處分、復查決定及訴願決定關於補徵贈與稅本稅部分予以撤銷，著由被告覈實查明計算後，另為適法之核定。」等語，此有本院99年度訴字第1329號判決附於本院卷可參，復經本院依職權調閱上開卷宗查明屬實。是以，本件原告94 及95 年度贈與稅「應納稅額」金額，依本院99年度訴字第1329號確定判決意旨，既尚待被告向國泰世華銀行及國泰世華銀行信義分行等銀行調取與系爭現金動產物權金額392,707,113 元之相關年度期貨交易紀錄資料查核，再依查得之資料為推計，方可計算得出，則被告以原處分裁處之罰鍰，亦必隨之變更，即失其依據，而應予撤銷。

六、綜上所述，被告以原處分裁處之罰鍰部分，其所依據之「應納稅額」金額，既尚待被告依本院99年度訴字第1329號確定判決意旨重新查核，方可計算得出，故被告以原處分裁處之罰鍰部分即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合。原告執此指摘，為有理由，自應由本院將之均予撤銷，由被告另為合法之處分，以昭折服。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭