臺北高等行政法院判決

101年4月26日辯論終結

原告

莊頭北工業股份有限公司

代表人

廖學誠（董事長）

訴訟代理人

李耀魁 會計師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

吳自心（局長）住同上

訴訟代理人

邱瀞

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100 年9 月27日臺財訴字第10000358620 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件起訴時被告代表人原為陳金鑑，於訴訟進行中變更為吳自心，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟（本院卷第168 頁），核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告於民國92年9 至10月營業稅申報，取具利昕鐵工廠有限公司（下稱利昕公司）開立之統一發票（下稱發票）3 紙銷售額合計新臺幣（下同）2,300 萬元，營業稅額115 萬元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，嗣財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲利昕公司於91年11月至92年12月間無進、銷貨事實，開立不實發票幫助他人逃漏稅捐，通報被告審理結果，認定原告無進貨事實虛報進項稅額，乃核定補徵營業稅115 萬元外，並按所漏稅額處5 倍之罰鍰計575 萬元。原告不服申請復查，獲追減罰鍰2,875,000 元，其餘復查駁回。原告仍表不服提起訴願，遭無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

㈠被告認定機械設備不存在，而認定無進貨事實，否定原告有進貨事實之主張，有違證據法則及論理法則：

⒈原告係因購買排氣檢測設備（下或稱排氣設備）取得利昕公司於92年9 月15日（帳載日期92年9 月30日）開立之發票1 紙，金額800 萬元，購買金屬材料物理檢測設備（下或稱金材設備）900 萬元及熱值檢測設備（下或稱熱值設備）600 萬元取得利昕公司於92年10月6 日及92年10月29日（帳載日期92年10月30日）開立之發票2紙，系爭3 紙發票金額合計2,300 萬元。原告因購置上開3 項設備（下或合稱系爭設備）而進貨，並非無進貨事實。

⒉原告取得系爭設備後，即列入92年底財產目錄機器設備項下，該年度財務及稅務簽證均委由會計師辦理，財務簽證部分經會計師查核，並未就固定資產保留意見，稅務簽證部分亦經會計師依營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第13條第9 款第4 目規定，就本年度增添之資產抽查相關憑證，查明入帳基礎正確。又核92年度財產目錄第7 頁，原告92年度新增機器設備5 筆，金額為3,700 萬元，系爭設備金額即佔62.2% ，依經驗法則，簽證會計師不可能不依查核辦法及審計準則之規定查核。是系爭設備於取得發票時確實存在。訴願決定及原處分竟就原告本項主張未置一詞，即為不利於原告之處分，違反行政程序法第36條規定。

⒊又原告因融資之需要，於93年2 月23日將系爭設備中之2 套（按係排氣設備及金材設備），連同原告向他人進貨之瓦斯爐具檢測設備（下稱爐具設備）合計3 套，以折舊後之帳面價值24,256,411元開立發票出售予訴外人中泰租賃股份有限公司（下稱中泰公司），而於93年2月25日租回上開3 套設備（下稱相關租賃設備），且分期陸續支付租金。是原告確曾取得系爭設備中排氣設備及金材設備之所有權，而在該物權之基礎上與中泰公司成立租賃之債權債務關係，並依約返還債務。依論理法則，被告既不能證明相關租賃設備之租賃關係為假，即不能否定原告確曾取得系爭設備之事實，原處分及訴願決定顯違證據法則及論理法則。

⒋訴願決定指稱被告曾請中泰公司說明其鑑價、辨認標的物真偽及點交等過程，中泰公司並無法確認系爭標的是否存在等情，顯違證據法則、經驗法則：

⑴依中泰公司100 年2 月10日（100 ）中泰業字第007號函（下稱中泰公司100 年2 月10日函）所載，原告開立「（出售資產）發票」並交付「聲明書（所有權清楚）」及「租賃物驗收證明書及黏貼標籤同意書（下稱同意書）」予中泰公司，即表示相關租賃設備來源清楚且已完成驗收程序。且中泰公司提供之同意書已訂明相關租賃設備包括系爭設備中之排氣設備及金材設備，及原告依93年2 月25日所訂第N93089-F號租賃合約書（下稱租約）向中泰公司租用之表列相關租賃設備確於本日收到，並經原告依民法第356 條之程序驗收完畢，認為完全滿意，上開同意書業據中泰公司經辦員、經理及協理之簽名，當可信為真正，足證相關租賃設備確實存在，而應認定為有進貨事實。

⑵中泰公司既就相關租賃設備來源清楚且已完成驗收程序出具書面，則依其文義及社會通念之理解，則系爭設備確實存在，當無疑義。訴願決定所為中泰公司並無法確認系爭設備是否存在之認定，顯係曲解文義，與卷存證據資料不合，顯違證據法則。

⑶又中泰公司既函復表示相關租賃設備之鑑價及驗收程序，曾依原告提供之驗收證明等資料認定，既有驗收證明書，被告如何推論顯見中泰公司無法確認系爭設備是否存在，且被告既僅認定中泰公司無法確認系爭設備是否存在，何以遽予直接認定系爭設備不存在，進而認定本件無進貨事實，被告之證據判斷有違論理法則。又中泰公司為租賃專業公司，外部受金融主管機關之嚴格監管，內部則有嚴格內控內稽制度。原告與中泰公司又非關係企業，被告認定系爭設備不存在，實違經驗法則。

⒌訴願決定指原告前財務經理李禾強100 年2 月16日於被告談話筆錄自承無法確認相關租賃設備真偽，尚難據原告主張其中排氣設備及金材設備設備嗣後向中泰公司辦理售後租回，即推論系爭交易無進貨事實等情，有違證據法則：

⑴李禾強既僅陳稱本件進項交易係由當時原告負責人莊浩仁親自接洽，其受莊浩仁指示處理後續文件資料，並未見過相關租賃設備，其為財務部門人員，無法確認相關租賃設備真偽，原告購買之機器設備除非向銀行貸款，才會親自至現場查看確認，相關租賃設備因無貸款，所以沒有親自去看，相關帳務是依發票、財產目錄等書面資料認定等語，並未具體指明相關租賃設備不存在，被告所為系爭設備不存在之認定，與李禾強上開所述不符，有違課稅事件不得臆測之證據法則。

⑵李禾強為原告之前財務經理，其上班地點位在臺北市，且非廠務相關人員，縱其陳稱未見過相關租賃設備，惟因原告放置相關租賃設備之工廠在新竹，尚非與常理不合。且其僅稱未見過相關租賃設備，並非指稱沒有系爭設備。又原告於復查階段曾提出由原告前廠長黃志雄於中泰公司融資時拍攝之相關租賃設備彩色相片，並由黃志雄以手寫註明部件品名。如有疑義，被告亦應本於職權向黃志雄查證，被告不依職權調查證據，即有違行政程序法第36條應盡職權調查能事之原則。

㈡原告所提證據方法，已足以證明原告確係有進貨事實而取得利昕公司系爭發票，尚非無進貨事實。被告核定認定原告無進貨事實取得系爭發票，從而以無進貨事實為基礎，補稅處罰即有違誤。又有進貨事實取得非實際交易對象發票之補稅處罰案件，核非有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，核課期間應為5 年，是本件核課期間至97年11月16日屆滿。但原處分係於99年11月間作成，已逾核課期間，當無疑義。訴願決定及原處分關於無進貨事實之認定既係於法不合，有關核課期間為7 年之適用，有涵攝錯誤之違法。

㈢退步言之，被告既認原告無進貨事實取得系爭發票，惟又認定原告係無銷貨事實開立發票予中泰公司，則本件即屬虛進虛銷之類型，依司法院釋字第337 號解釋及財政部84年4 月1 日臺財稅第841615859 號函規定，應僅能就短漏之應納稅額適用加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5 款之規定處罰。本件被告一方面認定系爭設備不存在，另方面亦認定原告開立發票予中泰公司，無銷貨事實，則被告既認定此部分無銷貨事實，竟未扣除無銷貨事實開立發票部分之銷項稅額，逕以系爭發票之進項金額補稅處罰，顯有違誤。至原告售後租回，於租回時取得中泰公司另一發票是否違法，因發票開立人為中泰公司，並非利昕公司，取得時間亦在93年2 月，係屬另一事件，訴願決定混為一談，顯有違法。

㈣訊據證人石振源及黃志雄均指證系爭設備確為原告新竹廠的設備，被告亦未否認，足見原告係有進貨事實而取得系爭不實發票：

⒈證人石振源既指稱原告確實有系爭設備於新竹廠，被告又無從否認系爭設備在原告新竹廠之事實，從而原告主張本件確實有進貨事實，應無疑義。

⒉證人黃志雄不但指證系爭設備確置放於原告新竹廠，且說明原告係因為由原來生產馬桶等衛浴轉型生產熱水器、瓦斯爐，為符合經濟部商品檢驗局規定，依經濟部中央標準局所訂家庭用燃氣器具試驗法而添購系爭設備。並指原告除系爭設備外，沒有其他類似生產檢驗的設備，此與原告於復查時即已檢附之財產目錄登載相符。是原告取得系爭設備為產銷熱水器、瓦斯爐等家庭用燃氣器具所必需。原告92年取得系爭設備後，為國內熱水器、瓦斯爐之知名廠商，為眾所周知之事實，足以證明原告確實有進貨事實，而取得系爭發票，絕非如被告之認定本件無進貨事實，而取得系爭發票。

㈤是原告聲明：訴願決定、原處分不利於原告部分均撤銷。

四、被告則以：

㈠本件補徵營業稅部分：

⒈利昕公司登記營業項目為「鋁、不銹鋼門窗批發」，而本件原告係主張就排氣設備、熱值設備及金材設備進貨，即系爭設備與利昕公司之營業項目顯不相當，且依利昕公司進貨來源分析，利昕公司於首揭期間無銷貨事實，虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，原告自無可能與其交易。原告雖執臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）98年度重訴字第39號刑事判決所認定利昕公司自92年6 月至12月間連續製作銷售額達10,644,809元之不實收入傳票及發票11張，並未包括原告取得之系爭3 紙發票，因而主張被告以利昕公司涉嫌虛設行號而認定原告取得系爭發票為不實憑證之前提即不存在一節，惟查前揭刑案判決係針對訴外人謝宏達虛設統揚工業有限公司（下稱統揚公司），藉大幅虛增營業額向金融機構詐取融資，為免稅捐機關起疑，再透過其他虛設行號取得不實發票虛列營業成本等案情，其間雖敘及利昕公司亦虛開銷售額計10,644,809元之發票11張與統揚公司，惟並非就利昕公司與原告間交易真偽作出判斷；且由板橋地院95年度重訴字第10號刑案判決所載訴外人楊創亮以20萬元代價，擔任利昕公司負責人，連續製作不實收入傳票及發票情事，益證利昕公司係虛設為幫助他人逃漏稅捐虛開不實發票之事實。

⒉參酌司法院釋字第537 號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公平原則，則屬於納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務，至稽徵機關對課稅處分應說明之要件事實，為權利發生事實者，例如營業稅，有關銷售額計算基礎之銷項收入，依行政訴訟法第136 條規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟營業稅進項稅額，因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營業人負舉證責任。

⒊被告函請中泰公司說明相關租賃設備之鑑價、如何辨認真偽及點交等過程，經中泰公司回函表示，其係依原告提供之相關租賃設備93年1 月31日未折減餘額估價，原告開立「（出售資產）發票」並交付聲明書（原告聲明該等設備未向他人辦理融資、未設定質權等損害所有權之情形）及驗收證明書（原告於出售當日隨即租回，並出具驗收證明，表明已收受租賃物）等書面資料，即表示相關租賃設備來源清楚且已完成驗收程序等語，可見中泰公司並無法確認相關租賃設備是否存在；另原告前財務經理李禾強100 年2 月16日於被告談話筆錄自承，本件進項交易係由當時原告負責人莊浩仁親自接洽，主要目的是借錢，其受莊浩仁指示處理後續文件資料，沒見過相關租賃設備，也沒有辦法辨認相關租賃設備之真偽，是原告與中泰公司出售租回交易並無實地辦理點交動作，原告購買之機器設備除非有向銀行貸款，才會親自去看，做確認動作，相關租賃設備因無貸款，故未親自查看，相關帳務是依發票記載入帳等語，原告嗣後訴稱李禾強患有「情感性精神病」，所製作談話筆錄無證據能力，惟李禾強既有能力單獨至被告接受問答並簽名用印，依一般常理判斷，其所製作之筆錄亦難謂無證據力。是本件原告以其事後將系爭設備中排氣設備、金材設備併同非系爭設備中之爐具設備，向中泰公司辦理售後租回，進而推論其有進貨之事實，參諸最高行政法院36年度判字第16號判例意旨，核難採據。

⒋原告於93年間因融資行為出售系爭設備中之排氣設備、金材設備（不含熱值設備）並開立銷售額24,256,411元之銷項發票1 紙與中泰公司，復於同年度租回相關租賃設備，並取得中泰公司開立銷售額25,938,000元之進項發票2 紙，已將原告先前開立與中泰公司之銷項稅額抵銷，是原告與中泰公司間之交易乃售後租回（或售後買回）之「融資行為」，與原告因「買賣行為」取得利昕公司開立銷售額2,300 萬元之進項發票係屬不同階段之交易行為，原告顯係將「融資」及「買賣」2 種不同階段之交易行為混為一談。至原告所舉財政部84年4 月1日臺財稅第841615859 號函釋見解，進而主張「虛進」對象為利昕公司，而「虛銷」對象為中泰公司等情，惟核其實際進、銷間關係已如前述，並無該函釋所指「相互循環」開立發票之情事；又該函釋並未列入法令彙編，尚不得援引適用，併予敘明。

⒌原告主張向利昕公司進貨，自應提出可資信為真實之交易接洽過程及付款流程等資料以供查核，況本件系爭交易金額高達2,415 萬元（含稅），倘原告有進貨事實且係向利昕公司進貨，衡諸常情，理應存有系爭設備之安裝、保固維修資料及交易付款方式等資料，然原告均付之闕如，僅提示部分應付帳款明細分類帳資料，藉以佐證系爭進貨帳列應付帳款，惟未能提示付款憑證以實其說，經被告於100 年1 月28日函請其提供系爭設備之接洽、安裝、付款及保固維修等資料，原告迄未提示任何與交易有關之資金流程（包括款項支付方式、相對人收領及會計作帳資料等證明）以供勾稽，自難謂其已善盡納稅義務人之協力義務。另原告主張當年度新增財產包括系爭設備，業經會計師抽查盤點在案，並提示原告92年度財務報表暨會計師查核報告，惟依查核辦法第13條第9 款第4 目規定，對於當年度增添之資產，會計師僅係抽查相關憑證核對其列帳基礎是否正確，仍無法證明原告確有購買系爭設備之事實。至於原告提示之機器相片，並無法證明與利昕公司進貨發票之關聯性，亦不足以證實系爭交易之真實性。

⒍原告無進貨事實，虛報進項稅額逃漏營業稅，係屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依首揭規定，核課期間為7 年。查原告92年9 至10月營業稅申報繳納期限為92年11月17日（星期一，原告於當日申報），核課期間至99年11月16日始屆滿，原核定補徵營業稅額罰鍰繳款書於99年10月23日合法送達，並未逾7 年之核課期間。

㈡至於本件罰鍰部分，利昕公司既經查獲虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，原告自無可能與其交易，則原告取得該公司開立之發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即已構成虛報進項稅額，依行政罰法第7 條第1 項規定，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰之規定，自應論罰。原告雖主張確有進貨之事實，惟未能提示貨款支付等交易證明供核，尚難認定其主張之事實為真實。又原告於裁罰處分前未繳納稅款，初查乃按所漏稅額115 萬元處5 倍之罰鍰計575 萬元，嗣復查決定參酌100 年2 月14日修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，改按所漏稅額處2.5倍之罰鍰計2,875,000 元，並無違誤。

㈢是被告聲明：駁回原告之訴。

五、上開事實概要欄所述之事實，有92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、財政部84年4 月1 日臺財稅第841615859號函、原告員工基本資料、原告100 年3 月18日100 信法字第100031801 號函、熱值設備合約書暨估價單、排氣設備合約書暨估價單、金材設備合約書暨估價單、李禾強談話紀錄、中泰公司100 年2 月10日函、原告開立93年2 月25日發票、聲明書、被告營業稅復查案件開徵原核定單位初審紀錄表、本件核定稅額繳款書、本件違章案件罰鍰繳款書、原告100 年1 月11日說明書、原告92年9 月至93年2 月總分類帳、原告傳票、原告92年9 月至10月申報書、原告財務報表暨會計師查核報告、租約、被告99年10月13日查核報告表、被告查核營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額案件報告表、92年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、利昕公司92年度申報書、利昕公司進項、銷項明細、復查決定及訴願決定附於原處分卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以原告於92年9 月至10月間無進貨事實，取具利昕公司開立之發票銷售額合計2,300 萬元，營業稅額115 萬元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額115 萬元，並處罰鍰2,875,000 元，是否適法。

六、按「稅捐之核課期間，……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。」「前條第1 項核課期間之起算，……一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報繳納者，自申報日起算。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款、第22條第1 款及第49條定有明文。次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」「本法第51條第1 項第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」營業稅法第15條第1 項、第3 項、第51條第1 項第5 款及同法施行細則第52條第1 項亦分別規定甚明。

七、就原處分本稅部分之爭執：

㈠按稅法上客觀舉證責任之分配，由於進項稅額乃在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣抵之人（即原告）負舉證責任。即原告應證明確曾向利昕公司進貨之事實存在，進貨事實之交易對象確為利昕公司，且原告確已交付營業稅款予利昕公司。

㈡原告雖主張：其確與利昕公司實際交易等情，並提出總分類帳、轉帳傳票、合約書、估價單、型錄、相片等件為證。惟以：

⒈原告本件行政救濟過程中，均無法提出與本件交易有關由利昕公司開立之發票3 紙，且經本院於101 年2 月29日諭請原告提出（本院卷第141 頁），原告於本件亦未提出，已無從比對發票3 紙所載品名是否即原告所稱之排氣設備、金材設備及熱值設備，而無從認定原告確曾向利昕公司購進系爭設備。

⒉本件系爭交易金額高達2,415 萬元（含稅），倘原告有進貨事實且係向利昕公司進貨，衡諸常情，理應存有系爭設備之安裝、保固維修資料及交易付款方式等資料，然原告均付之闕如，至於其所提總分類帳、轉帳傳票等件，均係其單方片面製作之文件，其中總分類帳、轉帳傳票、合約書、估價單等部分應付帳款明細資料，至多僅能佐證系爭進貨帳列應付帳款，惟未能提示付款憑證以實其說，尤有甚者，原告從未表示其究係以何付款方式對利昕公司付款（包括款項支付方式、相對人收領及會計作帳資料等證明）以供勾稽，均無從認原告確曾付款。至於原告另提合約書、估價單等件，在原告無法提供系爭設備之接洽、安裝、付款及保固維修等資料，更未提出利昕公司實際與原告接洽之人，亦難認利昕公司曾實際交付系爭設備予原告。

⒊原告雖主張系爭交易當年度新增財產包括系爭設備，經會計師抽查盤點在案，並提出原告92年度財務報表暨會計師查核報告為證（本院卷第73至98頁），惟依營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法第13條第9 款第4 目規定，對於當年度增添之資產，會計師僅係以「抽查相關憑證」之方式核對其列帳基礎是否正確，惟此種非以實際到場逐件親點之查核方式，仍無法證明原告確有購買系爭設備之事實。又原告提示之設備相片、型錄，並無法證明與利昕公司進貨發票之關聯性，亦不足以證實系爭交易之真實性。

⒋復核利昕公司營業稅稅籍查詢資料（原處分卷第282 頁），該公司之營業項目為「鋁、不鏽鋼門窗批發」，而原告主張本件係就「排氣設備」、「金材設備」及「熱值設備」所為進貨，此與利昕公司之營業項目顯不相當，另參諸本件原告無法提出利昕公司實際與其接洽之人，亦無從證明其與利昕公司曾為上開交易。且依利昕公司92年1 至12月進項來源明細表（原處分卷第284 至285 、291 至295 頁），該公司進項不實比例高達99% ，足認利昕公司於上開期間並無貨品可供銷售，更無銷售價格高達2 千餘萬元系爭設備之能力，是利昕公司無銷貨事實，虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，原告自無可能與其交易；且利昕公司負責人楊創亮係因受謝宏達提供20萬元為報酬，因而擔任虛設行號利昕公司之掛名負責人，其因填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐及行使業務上登載不實之文書等罪行，經板橋地院95年度重訴字第10號案件判處有期徒刑1 年，減為有期徒刑6 月，緩刑3 年在案；謝宏達亦經板橋地院98年度重訴字第39號案件判處有期徒刑2 年，減為有期徒刑1 年在案。原告雖以：依板橋地院98年重訴39號刑事判決（原處分卷第70至82頁）認定利昕公司於92年6 月至12月間連續製作銷售額達10,644,809元之不實收入傳票及發票11張，並未包括原告取得之系爭3 紙發票，被告以利昕公司涉嫌虛設行號而認定原告取得系爭發票為不實憑證之前提即不存在等情為主張。經查前揭刑案判決係針對謝宏達虛設統揚公司，藉大幅虛增營業額向金融機構詐取融資，為免稅捐機關起疑，再透過其他虛設行號取得不實統一發票虛列營業成本等案情，雖敘及利昕公司亦虛開銷售額計10,644,809元之發票11張與統揚公司，惟並非就利昕公司與原告間交易真偽作出判斷，且由板橋地院95年度重訴字第10號刑案判決所載楊創亮以20萬元代價擔任虛設之利昕公司負責人，連續製作不實收入傳票及發票情事，益證利昕公司係虛設為幫助他人逃漏稅捐虛開不實發票之事實。

⒌原告於本件固聲請訊問證人石振源及黃志雄。惟訊據證人石振源證稱：其係原告第1 任廠長，於76年間即離開原告公司，至於系爭設備交易之情事，其所悉均係出於原告前負責人莊明宗之告知，其與利昕公司無涉，亦不知利昕公司負責本件交易之人為何人，亦未曾親見交貨之事等語（本院卷第164 至165 頁）；證人黃志雄則證述：其前任職原告新竹廠廠長至94年底，任職時原告前負責人莊明宗曾表示公司將由陶器製造轉型為熱水器之生產，所以進行熱水器生產設備之裝置，惟因其當時係負責工廠人事及生產管理部分，設備採購非其職權，故有關設備採購交易事宜其均未經手，其並未參與點交手續，交易對象係何人亦不知悉諸語（本院卷第165 至166 頁）。是由上開證人2 人之證詞，其等之所以知悉系爭設備之交易，均係出於原告前任負責人莊明宗之告知，其等既未經手系爭交易之接洽及付款，亦未親見系爭設備之交付事宜，是其等證詞尚無法證明系爭設備交易有關金流、物流之事實存在，更無從為原告有利之證明。

㈢原告雖復以：系爭設備中之排氣設備及金材設備連同其他非系爭設備之爐具設備，嗣經原告向中泰公司辦理「售後租回」，經中泰公司估價後以24,256,411元承購，足證本件有實際進貨之事實等情為主張，並提出中泰公司93年2月19日傳真予原告前財務經理李禾強之報價單、訂購承諾書及租賃合約等件為證。茲以：

⒈經核原告所提之訂購合約、報價傳真、租賃合約及原告開立予中泰公司之發票（本院卷第99至105 頁），原告係於93年2 月25日開立發票將相關租賃設備出售予中泰公司，並約定於93年2 月27日在原告設於新竹縣湖口鄉大同路10號之新竹廠交付，更於同日向中泰公司租回相關租賃設備，而中泰公司如何鑑價、辨認相關租賃設備之真偽及點交等過程，並無法僅由上開書面文件即能證明，故被告於100 年1 月31日函請中泰公司說明上開諸項過程，經中泰公司100 年2 月1 日（100 ）中泰業字第007 號函回覆，該公司係依原告提供之租賃標的物93年1 月31日未折減餘額估價，原告開立「（出售資產）發票」並交付聲明書（原告聲明該等設備未向他人辦理融資、未設定質權等損害所有權之情形）及驗收證明書（原告於出售當日隨即租回，並出具驗收證明，表明已收受租賃物）等書面資料，即表示該等租賃標的物來源清楚且已完成驗收程序等語（原處分卷第138 頁），是由中泰公司100 年2 月1 日函意旨，並無法確認相關租賃設備是否存在。

⒉被告復依原告所提中泰公司93年2 月19日傳真予原告前財務經理李禾強之報價單，因而通知李禾強協助調查，李禾強於100 年2 月16日在被告機關談話筆錄中，業已陳稱本件售後租回交易係由原告當時負責人莊浩仁親自接洽，主要目的是借錢，其受莊浩仁指示處理後續文件資料，其未見過相關租賃設備，也無法辨認相關租賃設備之真偽，本件售後租回交易並沒有實地辦理點交動作，原告購買之機器設備除非有向銀行貸款，其方會親赴現場確認，相關租賃設備因為沒有貸款，所以沒有親自去看，相關帳務是依統一發票記載入帳等語（原處分卷第129 至131 頁）。原告雖以李禾強患有情感性精神病，且於94年間因無故長期曠職而遭原告解除其財務部經理之職務，所製作談話筆錄無證據能力，並提出李禾強全民健康保險重大傷病免自行部分負擔證明卡、免職令為證（原處分卷第57至58頁），惟核原告所提之上開證據，並無法證明李禾強已達心神喪失或精神耗弱致不能處理自己事務之程度，且李禾強既有能力單獨至被告機關接受問答並簽名用印，依一般常理判斷，其所製作之筆錄亦難謂無證據能力；且核其上開陳述至為明確，未見有何矛盾之處，是其所言堪可採信，足認其亦未見親眼見過相關租賃設備。是本件原告以其事後將系爭設備中之排氣設備、金材設備併同爐具設備，向中泰公司辦理售後租回之情事，尚難推論其就系爭設備確有進貨之事實，是原告此部分之主張，亦難可採。

㈣本件原告取得虛設行號利昕公司開立之系爭發票3 紙申報扣抵銷項稅額，經被告於99年9 月30日發文調帳查核，惟原告迄未提供92年度完整帳簿以供查核，已如前所述。且本院核其92年度營利事業所得稅結算申報之毛利率、淨利率分別為14.76%（111,351,907 ÷754,224,024 ＝14.76%）、6.02% ，均未達同年度同業毛利率、淨利率標準（按分別為21% 、9%），是被告認定原告無進貨事實虛報進項稅額，洵屬有據。而本件原告無進貨事實，虛報進項稅額逃漏營業稅，自係屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依首揭規定，核課期間為7 年，經查原告92年9 至10月營業稅申報繳納期限為92年11月17日（星期一，原告於當日申報），核課期間至99年11月16日始屆滿，原核定補徵營業稅額罰鍰繳款書於99年10月23日合法送達（原處分卷第156 頁），並未逾7 年之核課期間，是原告爭執本件核課期間應為5 年，至97年11月16日屆滿，原處分已逾核課期間等情，自與證據及事實不符，而無可採。

㈤原告雖繼以：被告既認原告無進貨事實取得系爭發票，惟又認定原告係無銷貨事實開立發票予中泰公司，則本件即屬虛進虛銷之類型，依司法院釋字第337 號解釋及財政部84年4 月1 日臺財稅第841615859 號函規定，應僅能就短漏之應納稅額適用營業稅法第51條第5 款之規定處罰，被告竟未扣除無銷貨事實開立發票部分之銷項稅額，逕以系爭發票之進項金額補稅處罰，顯有違誤等情為主張。惟查，原告於93年間因融資行為出售相關租賃設備（包含系爭設備中之排氣及金材設備，而不含熱值設備）並開立銷售額24,256,411元之銷項發票1 紙與中泰公司，復於同年度買回該等設備，並取得中泰公司開立銷售額25,938,000元之進項發票2 紙，已將原告先前開立與中泰公司之銷項稅額抵銷，是原告與中泰公司間之交易乃售後租回（或售後買回）之「融資行為」，與原告因「買賣行為」取得利昕公司開立銷售額2,300 萬元之系爭3 紙進項發票係屬不同階段之交易行為，原告顯係將「融資」及「買賣」兩種不同階段之交易行為混為一談。至於財政部84年4 月1 日台財稅第841615859 號函釋見解，本件原告主張「虛進」對象為利昕公司，而「虛銷」對象為中泰公司，惟其進、銷間之關係已如前述，並無該函釋所指「相互循環」開立發票之情事，是原告此部分之主張，亦非可採。

㈥綜上，本件原告確與利昕公司無實際交易亦未支付系爭貨款，無進貨事實足堪認定，原告取具利昕公司開立之系爭3 紙發票申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，依首揭規定，被告核定補徵營業稅額本稅115 萬元自無不合，應予維持。

八、就原處分罰鍰部分之爭執：原告就原處分罰鍰部分不服，無非執前揭本稅相同之理由，資為主張。惟查，本件利昕公司既經查獲虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，原告自無可能與其交易，則原告無進貨事實，取得虛設行號利昕公司開立之系爭發票3 紙，銷售金額計2,300 萬元（未稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即已構成虛報進項稅額115 萬元，並造成漏稅結果之違章事實，違反營業稅法第51條第5 款義務，其又無不可歸責之事由，自難卸免故意過失之責。參以原告於裁罰處分前未繳納稅款，是被告初查時依營業稅法第51條第5 款規定，按所漏稅額115 萬元處5倍之罰鍰計575 萬元，嗣復查決定參酌100 年2 月14日修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，改按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰計2,875,000 元，揆諸前揭規定，並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法，是原告就罰鍰部分之主張，亦非可採。

九、綜上所述，本件原告之主張均無可採，被告作成原處分於法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

十、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院詳加審酌後，或與本件之爭執無涉，或對本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。

十一、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭