臺北高等行政法院判決

原告

張中一

原告

張中玲

原告

張中芳

原告

張凱傑

原告

張凱婷

原告

張懿德

原告

王怡之

原告

王敬之

被告

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

許慈美（處長）住同上

訴訟代理人

江昀潔

訴訟代理人

吳慈眉

參加人

湯立斌

　潘榮華

上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國100 年9 月1 日北府訴決字第1000567976號訴願決定（案號：0000000000），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

事實及理由

一、程序事項：

（一）本件因屬不服行政機關所為課稅處分而涉訟，其標的之金額為新台幣（下同）4,248 元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。

（二）按「訴訟標的對於共同訴訟之各人，必須合一確定者，適用下列各款之規定：一、共同訴訟人中一人之行為有利益於共同訴訟人者，其效力及於全體；不利益者，對於全體不生效力。」為行政訴訟法第39條第1 款所明定。所謂共同訴訟人中一人之行為，有利益於共同訴訟人或不利益於共同訴訟人，係指於行為當時就形式上觀之，有利或不利於共同訴訟人而言，非指經法院審理結果有利者其效力及於共同訴訟人，不利者其效力不及於共同訴訟人而言。故共同訴訟人中之一人，對於下級法院之判決聲明不服提起上訴，在上訴審法院未就其內容為審判前，難謂其提起上訴之行為對於他共同訴訟人不利，其效力應及於共同訴訟人全體，即應視其上訴為共同訴訟人全體所為。次依遺產及贈與稅法第6 條第1 項第2款 規定：「遺產稅之納稅義務人如左……二、無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。」可知，在無遺囑執行人、受遺贈人之情形下，遺產稅之納稅義務人應為繼承人全體。又我國遺產稅係採以被繼承人所遺留財產總額按規定稅率計稅之總遺產稅制，是以繼承人對於遺產稅之債務，須就整體給付負擔義務，屬公法上之連帶債務。依民法第273 條第1 項及第275 條之規範意旨，各連帶債務人雖有獨立實施訴訟之權能，惟其中一人受確定判決，而其判決非基於該債務人之個人關係者，為他債務人之利益，亦生效力。本件原告與參加人間為下述系爭土地共有人；原告與參加人間關係涉及連帶債務之訴訟，屬類似必要共同訴訟，非固有必要共同訴訟；雖不以全體連帶債務人起訴或應訴為必要，因此本院乃依職權裁定參加人參加訴訟，並通知到庭陳述，亦應敘明。

二、事實概要：原告8 人共有坐落新北市○○區○○段667-12（0.05平方公尺）、667-13（11.74 平方公尺）地號2 筆土地（下稱系爭土地），於民國（下同）99年9 月10日以系爭土地自67年起遭強占為道路使用迄今，向被告所屬新店分處申請依土地稅減免規則第9 條之規定免徵地價稅，經被告所屬新店分處以系爭土地位於建築基地範圍內，屬建造房屋應保留之法定空地，不符土地稅減免規則第9 條所定免徵地價稅之要件，乃以100 年1 月5 日北稅新一字第1000000225號函復原告否准所請，並按一般用地稅率向原告課徵系爭土地○○○區○○段346 地號土地99年地價稅13,175元（系爭土地地價稅額計4,248 元）。原告不服，申請復查，經被告以100 年4 月19日北稅法字第1000030396號復查決定駁回其復查（下稱原處分），原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告起訴主張略以：

（一）被告所稱系爭土地屬建造房屋應保留之空地部分，縱供公眾通行之道路土地，亦不符土地稅減免規則第9 條所定免徵地價稅之要件。其主張顯失租稅公平與正義，即連不同稅捐機關亦就其公平性深入探討，主張修定該規則第9 條但書內容，並刊登於稅務旬刊。退而言之，系爭土地縱屬建造房屋應保留之空地部分，即如新北市政府工務局稱係騎樓地，依土地稅減免規則第10條規定，被告應依該條規定免徵系爭土地之地價稅，而非以矇混原告方式，依該規則第9 條但書規定核課地價稅。

（二）被告為達系爭土地起徵地價稅之目的，自行解釋法令，已達不擇手段地步。原告所有系爭土地為「法定空地」抑或「未經建築之一般空地」，其屬性僅為其一，斷不可能身兼兩者。被告答辨理由自相矛盾，理由如下：

１、依新北市政府工務局100 年4 月19日北工建字第1000365049號函復被告稱系爭土地為申請建造執照範圍內之建築基地，其圖示並經註明為「騎樓地」，並非法定空地且其上並無建築改良物，則原告申請依土地稅減免規則第10條前段，即有法律依據。渠被告引用財政部91年4 月4 日台財稅字第0910452296號函示，指稱系爭土地為「未經建築之一般空地」，即系爭土地並非新北市政府工務局所稱為建造執照範圍內之建築基地。被告再據此否准原告申請免課地價稅。系爭土地究為「建築基地」抑「未經建築之一般空地」？

２、被告答辯引用最高行政法院96年度判字第1727號判決「換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面及法定空地……」。換言之，被告以系爭土地既無建築物於其上，當為法定空地。惟原告取得最高行政法院該判決全文，內第7/9 頁，被告竟於「……本身所占地面後……」故意漏列（含騎樓地），企圖混淆法律規定。即將系爭土地視同法定空地，否准原告依土地稅減免規則第9 條前段，免地價稅之規定。

（三）原告等八人所有坐落新北市○○區○○段第667-12及667-13等土地（即本件系爭土地）與同市區段第635,618,629,617,560,619,625,642,692 地號土地係位○○○區○○路○段○○巷迄同路段105 號間退縮未建之騎樓地，面對捷運七張站，退縮寬度為標準一個騎樓地之淨寬3.64公尺，系爭土地與週遭建築物呈明顯ㄇ字型退縮。其原因為系爭土地前於六、七十年間，與建商合建「台北聯合新城」房屋，於申請建造執照時，建築管理單位以原新店鎮都市計畫僅完成主計畫，細部計畫尚未確定，且新店鎮○○路○段有拓寬為六線快車道之計畫，如沿既有建築線興建房屋，時為台北縣政府有拆屋補償之義務，乃要求建商自建築線（即道路境界線）起向內退縮一個騎樓地之寬度，即依當時臺灣省建築管理相關規定為3.64公尺。建商以若不依從，則建管單位拒發建造執照，損失無法想像；縱建管單位核發建造執照，若興建中或交屋後，因北新路拓寬而拆除騎樓及其上之建築物，除造成購屋客戶之損失外，其與建商間之糾紛將層出不窮。迫於無奈，建商乃於申請建造執照時，房屋雨滴線與建築線並非同一，為自建築線向內退縮3.64公尺，並另行分割為單獨地號以供政府徵收為道路使用，且由原告及原土地所有權人繼續持有所有權。惟事後北新路二段並未拓寬為六線快車道，卻以現中興路及臨新店溪之環河路取代之，造成日後二十餘年間，原告及其餘土地所有權人為系爭土地等之徵收、補償、遷移電桿、交通號誌、消防栓、電信設備、瓦斯管線、公車站牌、自來水管線、捷運監測設備、路段標示、公路排水溝及交通單位私畫停車格而奮戰，其目的無非保障土地所有權並排除來自各公、私單位之侵害。在侵害存在及遭公眾任意使用系爭土地持續中，依法向被告申請免徵地價稅迄至98年。

（四）本件事實經過及爭點詳述如下：

１、99年9 月3 日被告北稅新一字第0990030928號函以「……本案指揭地號土地依上開土地清冊所載為公共設施已完竣……」依土地法第14條規定應課地價稅。按系爭土地為新店都市計畫列為住宅區，且依新北市政府工務局核發65店建字第3357號建造執照及66店使字第2822號使用執照，系爭土地中之667-13地號及第三人所有之第667-14地號屬該照申請範圍之建築基地，既經核發使用執照，即指道路、自來水、排水系統、電力均已完竣，亦即當屬公共設施已完竣，理當課地價稅。系爭土地因遭強占為道路使用，則依土地稅減免規則第9 條規定，依法向被告申請免除課徵地價稅獲准，自67年起迄98年止，被告並未向原告課徵系爭土地之地價稅。被告該函卻以公共設施完竣為由，稱自99年起課徵地價稅，難道自66年起迄98年間為公共設施未完竣？若未完竣，如何取得使用執照？當初被告核定免課地價稅，其理由係因系爭土地遭公眾使用而免課地價稅達32年，其核定免課地價稅之理由尚未消失，被告卻於32年後，核課理由卻改變成「公共設施已完竣」，其理正當乎？

２、原告向被告申請免課地價稅，被告以100 年1 月5 日北稅新一字第1000000225號函以依土地稅減免規則第9 條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用時間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」其爭點為系爭土地是否為『應』保留之『法定空地』？系爭土地是否屬『可單獨分割』之『法定空地』？若為可單獨分割之法定空地，則必為符合建築基地法定分割辦法第4 條之規定，即此超出部分，雖名為法定空地，其容積率及建蔽率依然可再為使用，與未超出部分之法定空地完全不同，則系爭土地即非應保留之法定空地，其理至明。

３、被告以原處分書駁回原告以系爭土地有單獨分割地號，非屬興建房屋之不可分割之法定空地等情事，申請免徵地價稅，其理由不外被告於99年10月8 日現場會勘結果，系爭土地確係供巷道使用，及新北市政府工務局99年10月4 日北工建字第0990888479號函查復略以：「……五、經調閱本局核發66店使字第2822號使用執照(65 店建字第3357號建造執照) ，……新店市○○段第667-13、667-14地號等2 筆土地屬該照申請範圍之建築基地。……」。至此，兩造爭點增加為系爭土地既為超出應保留之法定空地，則建築法第11條第1 項規定是否適用？

４、訴願決定書又稱「……經調閱本局所核發66店使字第2822號使用執照會65店建字第3357號建造執照，與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-13地號土地屬該照申請範圍之建築基地（騎樓地）。」自此，兩造爭點又衍生出：新北市政府工務局既依原核定使用執照及建造執照，證明系爭土地屬於騎樓地，則依土地稅減免規則第10條規定，被告應依該條規定免徵系爭土地之地價稅，而非以矇混原告方式，依該規則第9 條但書規定核課地價稅。

５、原告張中一於88年間，聯合有類似情況之其他所有權人，向改制前臺北縣政府、交通部、台灣省政府訴願會、監察院等機關陳情請求徵收補償。原告謹檢具臺北縣政府88年10月26日八八北府工建字第404967號函，其結論「一、請申請人將新店市○○段560,617,618,619,625,629,635,642,667,692 等十筆土地現已被作為道路使用，上有排水溝、公車站牌、電桿、路燈、交通號誌、下有消防、瓦斯設施等公用設備之事實證明文件，逕向本局都計科辦理都市計畫用地變更，且本局請都計科全力協助辦理。二、前述土地作為道路及交通設施使用部分，請申請人向路權主管機關申請補償，請本局土木課協助辦理。」按本件訴訟之土地標示即分割自同市段第667 地號。系爭土地現況除有公共設施未遷移、遭占為道路使用、並被畫上汽車及機車停車格等交通設施。政府交通單位未經照會原告，即擅自畫地收停車費並開罰單，地價稅卻由原告負擔，實不合理。

６、原告因系爭土地遭占用闢建北新公路，向監察院陳情，該院88年4 月12日以(88)院台內字第881900285 號函覆：「

陸、調查意見：二、……查本案退縮未建之騎樓用地（即系爭土地等），於六十六年間申請建築時依上開規定，得計入亦可不計入『基地面積』及『建築面積』計算，而依本案建築配置圖及面積計算表所載，雖有未納入『基地面積』及『建築面積』之事實，尚不得據此認定，本案退縮地非屬騎樓用地……」。準此，系爭土地經建築主管單位及監察院查察，雖駁回徵收補償，卻也證明為其未計入建築面積之騎樓用地。

７、被告之原處分書及訴願決定書均未就系爭土地明德段第667-12地號土地之屬性，作出說明。按該筆土地已由新店地政事務所依都市○○○○○○○路二段59巷與北新路二段原為直角相接，為方便交通，改為圓弧相接，該筆地號土地已成公共設施保留地之都市○○道路用地，依土地稅減免規則，應予免徵地價稅，被告及其上級主管機關卻於決定書中避而不談，居心叵測。

（五）綜上，被告為達地價稅起徵目的，有意曲解法律，已失公務人員依法行政之原則，原告依法提起撤銷訴訟並聲明：１、訴願決定、原處分即復查決定均撤銷。２、訴訟費用由被告負擔。

四、參加人潘榮華陳述略以：系爭土地依法不能免徵地價稅，對原處分並無意見。

五、被告抗辯則以：

（一）系爭土地是否符合土地稅減免規則第9 條規定而得免徵地價稅？參土地稅法第6 條、第14條及土地稅減免規則第9條規定，及最高行政法院98年度裁字第1161號裁定意旨，本案系爭土地使用分區為「住宅區」，非屬公共設施保留地，原告於99年9 月10日以系爭土地自67年起即遭強佔為道路使用迄今向被告所屬新店分處申請減免地價稅，經該分處99年10月8 日現場會勘結果，系爭土地確係供巷道使用，惟按據改制前臺北縣政府工務局99年10月4 日北工建字第0990888479號函查復略以：「說明：……四、經調閱本局所核發66店使字第2146號部份使用執照、66店使字第2277號部份使用執照、66店使字第2347號部份使用執照、66店使字第2828號部份使用執照、66店使字第3187號使用執照（65店建字第3760號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-9 、667-10、667- 12 地號等3 筆土地屬該照申請範圍之建築基地。五、經調閱本局所核發66店使字第2822號使用執照（65店建字第3357號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667- 13 、667-14地號等2 筆土地屬該照申請範圍之建築基地。……」此有改制前臺北縣政府工務局號函、改制前臺北縣新店市公所99年8 月10日北縣店工字第0990039508號函、土地建物查詢資料及99年10月8 日現場勘查紀錄及照片2 幀附卷可稽，是依土地稅減免規則第9 條但書規定核無免徵地價稅之適用，原告所訴，核無可採，原處分於法無違，應予維持。

（二）至原告主張系爭土地並非申請使用執照範圍之建築基地(騎樓地) ，縱如被告所稱為騎樓地，應有土地稅法減免規則第10條規定，屬供公共通行之騎樓走廊地且無建築改良物，應免徵地價稅之適用云云。依據新北市政府工務局100 年4 月19日北工建字第1000365049號函復被告之函詢略以：「……二、經調閱本局所核發66店使字第2828號使用執照（65店建字第3760號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-12地號土地屬該照申請範圍之建築基地( 騎樓地) 。三、經調閱本局所核發66店使字第2822號使用執照（65店建字第3357號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-13地號土地屬該照申請範圍之建築基地( 騎樓地) 。」惟依99年10月8 日現場會勘結果，系爭土地地上無建築物，揆諸財政部91年4 月4 日台財稅字第0910452296號令所釋，因系爭土地為未經建築之一般空地，核無土地稅減免規則第10條規定之適用，是原告所訴，應有誤解，核無可採。

（三）系爭土地是否符合土地稅減免規則第10條規定而得免徵地價稅？參行為時建築技術規則建築設計施工編第28條、第57條及土地稅減免規則第10條規定，及最高行政法院99年度判字第110 號判決意旨，騎樓地乃一建築法上概念，其可選擇設置騎樓或不設置騎樓；選擇蓋騎樓者（即建造有騎樓式之建築），其中屬法定騎樓所占面積不計入基地面積或建築面積；而選擇不蓋騎樓者（即退縮騎樓地），則該退縮騎樓地仍計入基地面積及建築面積，並其退縮部分可計入法定空地。本案經被告99年10月8 日現場會勘結果，系爭2 筆土地地上無建築物，並經改制前臺北縣政府工務局函覆，系爭土地為使用執照申請範圍之建築基地( 騎樓地) ，是系爭土地應屬退縮騎樓地，揆諸前揭建築技術規則建築設計施工編第28條第2 項規定，應計入法定空地面積計算，核無土地稅減免規則第10條規定之適用，依同規則第9 條但書規定，亦無地價稅減免之可能，是原告所訴，應有誤解，核無可採。

（四）原告主張被告就系爭土地屬建造房屋應保留之空地，縱供公眾通行之道路土地，亦不符合土地稅減免規則第9 條所定免徵地價稅之要件，顯失租稅公平與正義云云。按租稅法定主義，政府機關向人民課稅或減免，必須於法有據，不得恣意徵稅或減免，本案系爭土地既經查明屬建造房屋應保留之法定空地，則依土地稅減免規則第9 條但書規定，自不應予以免徵地價稅，且是類屬建造房屋應保留之法定空地皆無免徵地價稅之適用，難謂原核定與租稅公平與正義有違，是本案系爭土地於租稅法令尚未修訂前，原告以稅務旬刊探討內容主張，顯對法令規定有所誤解，核無可採。

（五）經查據99年10月8 日現場會勘結果，系爭土地地上無建築物，且為道路使用，原告對此結果亦不爭執，由卷內原告99年9 月10日地價稅減免申請書中主張系爭土地自67年起即遭強佔為道路使用迄今可證，是系爭土地雖於使用執照中劃設為騎樓地，惟與實際使用情形為道路使用不符，核無土地稅減免規則第10條規定之適用，又因系爭土地為建築基地範圍內之土地，亦非屬主建物之ㄧ部分，為依法應留設之法定空地，核無土地稅減免規則第9 條規定免徵地價稅之適用，是原告主張系爭土地究為「法定空地」抑或「未經建築之一般空地」有待釐清一節，應有誤解，核無可採。

（六）本案原告主張若系爭土地為可單獨分割之法定空地，則必符合建築基地法定分割辦法之規定，該辦法第4 條「建築基地面積超過依法應保留之法定空地面積者，其超出部分之分割，應以分割後能單獨建築使用……」，意即此超出部分，雖名為法定空地，其容積率及建蔽率依然可在為使用，則系爭土地即非「應」保留之法定空地云云。經查系爭土地確於94年2 月22日自同段667 地號土地分割，惟依新北市新店地政事務所101 年2 月8 日新北店地測字第1013631928號函函覆略以：「經查旨揭明德段667-12及667-13地號土地係依改制前臺北縣94年1 月20日北府城測字第0940035369號函暨都市計劃樁測定及管理辦法第38條規定，於94年自同段667 地號辦理逕為分割轉載( 收件94店測數字第7100號) 。」本案系爭土地為改制前臺北縣新店市都市計劃需要逕為分割，是原告所訴，核無可採。

（七）至原告爰引監察院88年4 月12日(88)院台內字第881900285 號函，主張該號函證明系爭土地為未計入建築面積之騎樓地一節。查前揭號函，係就系爭土地非屬公共設施保留地作說明，與本案關於系爭土地是否應徵免地價稅無涉，惟其中就系爭土地為建築基地不可分之一部分之認定，與被告函詢新北市政府工務局之結果一致，是系爭土地為依法應保留之法定空地，依土地稅減免規則第9 條但書規定，核無免徵地價稅之適用，是被告依法按一般用地稅率課徵地價稅，於法無違，原告所訴，顯有誤解，要無可採。

（八）綜上，原告之訴並無理由，為此答辯聲明：１、駁回原告之訴。２、訴訟費用由原告負擔。

六、本件應適用之法律及本院見解：

（一）按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」「（第1項）供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅……。」土地稅法第14條及土地稅減免規則第9 條、第10條第1 項定有明文。

（二）次按「土地稅減免規則第10條第1 項所稱『騎樓走廊地』，係屬建築基地之一部分，其認定應以基地上有建築改良物為前提。未經建築之一般空地，無上開條項減免地價稅規定之適用。」財政部91年4 月4 日台財稅字第0910452296號令明釋在案。經查由於法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地做過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一定比例之空地，以維護優良生活品質，是以當建築面積低於法定建蔽率面積之部分，空地仍屬建築物其所應留設之法定空地，故依建築法第11條第1 項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。」前開財政部函令認為「建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築之法定空地」之見解，並未逾越法律授權及立法目的，亦未違反法律保留原則，本院予以尊重。因此若屬建造房屋應保留之法定空地（含騎樓地），雖無償供公眾通行（道路土地），在使用期間內，參照上開土地稅減免規則第9 條規定，自不符合免徵地價稅。同理最高行政法院98年裁字第1161號裁定理由，即採相同見解。

七、兩造間對事實概要欄記載及下列事實均不爭執，並有原告提出之原處分書、訴願決定書、土地稅減免規則第9 條但書規定之研究、既成巷道課稅問題之探討、無償供公共道路使用之土地仍被課徵地價稅之探討、系爭土地地籍圖及位置圖、被告99年9 月3 日北稅新一字第0990030928號函、臺北縣政府88年10月26日八八北府工建字第404967號函、88年9 月29日臺北縣政府工務局召開有關新店市○○段560 等十筆地號土地徵收補償會議照片、系爭土地88年10月6 日拍攝照片、監察院88年4 月12日(88)院台內字第881900285 號函；被告提出之訴願決定書、被告訴願答辯書、新北市政府工務局100 年4 月19日北工建字第1000365049號函、被告100 年4 月12日北稅法字第1000028845號函、原告訴願書、原處分書及送達證書、被告地價稅本稅復查報告書、原告復查申請書、徵銷明細檔查詢、被告所屬新店分處行政救濟案件會核意見表、被告100 年1 月5 日北稅新一字第1000000225號函、被告所屬新店分處辦理巷道用地減免地價稅案件審查書、臺北縣政府工務局99年10月4 日北工建字第0990888479號函、被告所屬新店分處99年9 月10日北稅新一字第0990032004號函、被告所屬新店分處99年10月8 日會勘紀錄及照片、臺北縣新店市公所99年8 月10日北縣店工字第0990039508號函、系爭土地土地標示持分查詢、系爭土地地籍圖查詢資料、系爭土地土地建物查詢資料、被告所屬淡水分處99年1 期( 月)繳款書、線上查詢徵銷檔、被告99年地價稅課稅明細表、原告99年9 月10日申請書、被告100 年3 月22日北稅法字第1000023803號函、被告100 年3 月22日北稅法字第1000023808號函、新北市新店地政事務所101 年2 月8 日新北店地測字第1013631928號函、臺北縣政府94 年1月20日北府城測字第0940035369號函、系爭土第82年重測圖、都市計畫樁位座標表、94年1 月27日店測數字第7100號新店市地政事務所土地複丈參考圖（均為影本）附本院卷及原處分卷可查，自足認為真實。

（一）本案系爭土地（新北市○○區○○段667-12、667-13地號2 筆土地），係分割自同段667 地號，此有新北市新店地政事務所101 年2 月21日新北店地測字第1013632619號函覆本院函詢系爭土地分割疑義略以：……明德段667-12及667-13地號土地（即系爭土地）係依改制前臺北縣94年1月20日北府城測字第0940035369號函暨都市計畫樁測定及管理辦法第38條規定，於94年2 月22日自同段667 地號辦理逕為分割登記轉載（收件94店測數字第7100號）可稽（本院卷第128 -139頁）。

（二）依上開新北市新店地政事務所函所附之土地登記簿謄本記載，原告張中一、張中玲、張中芳於94年5 月23日以買賣方式取得系爭土地所有權（應有部分十分之一），嗣原告王敬之、王怡之、張凱傑、張凱廷、張懿德陸續於94年6 月8 日、94年6 月10日、94年6 月10日、97年5 月8 日因贈與取得系爭土地所有權（應有部分各二十分之一，另詳系爭土地建物查詢資料，原處分卷第8-15頁），另系爭土地尚有所有權人潘榮華（應有部分二分之一）、湯立斌（應有部分二十分之一）。

（三）原告於99年9 月10日以申請書主張系爭土地自67年即遭強佔為道路使用迄今為由，向被告申請依土地稅減免規則第24條（按應為第9 條）規定減免地價稅（原處分卷第4 頁）。經被告所屬新店分處99年10月8 日現場會勘結果，系爭土地確係供巷道使用（原處分卷第21-22 頁）。被告所屬新店分處以99年9 月10日北稅新一字第0990032004號函詢改制前臺北縣政府工務局是否屬建築法第11條之法定空地（原處分卷第23頁），經改制前臺北縣政府工務局99年10月4 日北工建字第0990888479號函查復略以：……四、經調閱本局所核發66店使字第2146號部份使用執照、66店使字第2277號部份使用執照、66店使字第2347號部份使用執照、66店使字第2828號部份使用執照、66店使字第3187號使用執照（65店建字第3760號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-9 、667-10、667-12地號等3 筆土地屬該照申請範圍之建築基地。五、經調閱……所核發66店使字第2822號使用執照（65店建字第3357號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市明德段667-13、667-14地號等2 筆土地屬該照申請範圍之建築基地。……（原處分卷第24-25 頁）。被告是認系爭土地並不符合土地稅減免規則第9 條所定免徵地價稅之規定，遂以100 年100 年1 月5 日北稅新一字第1000000225號函復原告否准所請，並按一般用地稅率向原告課徵系爭土地○○○區○○段346 地號土地99年地價稅13,175元（系爭土地地價稅額計4,248 元）（詳原處分卷第5 頁課稅明細表）。原告不服，遂循序提起本件行政訴訟。

（四）被告以100 年4 月12日北稅法字第1000028845號函再度函詢新北市政府工務局關於系爭土地是否屬建築法第11條規定之法定空地，經新北市政府工務局100 年4 月19日北工建字第1000365049號函覆略以：……二、經調閱本局所核發66店使字第2828號使用執照（65店建字第3760號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-12地號土地屬該照申請範圍之建築基地( 騎樓地) 。三、經調閱本局所核發66店使字第2822號使用執照（65店建字第3357號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店市○○段667-13地號土地屬該照申請範圍之建築基地(騎樓地) 。……（原處分卷第54頁）。

（五）新北市政府工務局101 年3 月6 日北工建字第1011266020號函覆本院函詢關於系爭土地是否為法定空地略以：……旨揭土地皆屬建築執照申請範圍內之騎樓地……旨揭土地為「第四種住宅區」：另查本府97定- 店-293號建築指示線載示旨揭土地非屬道路用地……，並附上相關圖表（包括申請建照執照時之地籍圖、配置圖、建築師申報之地籍圖、現況圖、都市計畫圖，配置圖等）可查（本院卷第140-155 頁），足證本件系爭土地於65年間申請建造執照時，即被規劃設計為申請範圍內之騎樓地。

八、經查本院為明瞭系爭土地分割及是否為建築執照申請範圍內之騎樓地等事項，分別函詢新北市新店地政事務所函、及新北市政府工務局，並經檢附相關資料及圖表覆函本院【詳如理由七（一）（五）所示】，因此本件被告認定系爭土地於65年間申請建造執照（65店建字第3760號建造執照、65店建字第3357號建造執照）時，即被規劃設計為申請範圍內之「騎樓地」，核無疑義。

（一）原告雖主張系爭土地並非規劃設計為「騎樓地」，因系爭土地往內退縮一個騎樓地的寬度，是因為當初政府要求退縮的，不然建商蓋房子不可能自動退縮不蓋云云，自與本院認定之前開事實不符，不能採據。

（二）原告再主張原處分並未說明系爭土地為騎樓地，至訴願決定始記載為騎樓地等語，然查本件被告於訴願期間函查相關單位後，始確定系爭土地於65年間申請建造執照時，全被規劃設計為申請範圍內之「騎樓地」等情，並未影響本件原處分效力，亦未影響本件原告提起訴訟之程序上及實體上之權利，是原告此部分主張，亦不足為其有利之認定。

（三）原告又主張系爭667 之12地號土地乃從667 地號分割出來，是因應都市○○○○○○○路二段59巷與北新路二段兩條路從直角相接，改為圓弧相接以方便交通，故屬於公共設施保留地，應予免稅，並提出本院卷第21頁上方667 之12地號土地照片；及原告主張被告援用新北市政府工務局北工建字第0990888479號函說明系爭土地僅為申請範圍之建築基地，並未指稱系爭土地為法定空地，被告自行擴張解釋，顯有未洽云云。然查本件系爭土地為「騎樓地」詳如上述，因此原告前揭主張，亦不能改變系爭土地於規劃設計為「騎樓地」之事實，亦應敘明。

（四）此外原告其餘有關系爭土地非關「騎樓地」之主張，均與事實不符，不能採據；其餘有關系爭土地現行使用現況等，亦不能改變系爭土地於規劃設計為「騎樓地」之事實，亦應附予敘明。

（五）又本院已經正式具函向主管機關函查，並經檢附相關資料回覆【如前述理由五（一）（五）所示】，因此原告101年2 月1 日聲請狀聲請傳訊證人部分即無必要，應併同其他調查證據之聲請予以駁回。

九、系爭土地為「騎樓地」，因此參照土地稅減免規則第9 條但書規定，原處分否准原告依土地稅減免規則第9 條之規定免徵地價稅之本件申請，並未違法。

（一）有關土地稅法第14條、土地稅減免規則第9 條、第10條及建築法第11條第1 項規定詳如上述本院法律見解。又建築技術規則建築設計施工編第1 條第4 款規定：「建蔽率係指建築面積占基地面積之比率」。

（二）查本件原告等共有系爭土地為建築基地範圍內且為騎樓地之事實詳如上述，參照本院法律見解【理由五（二）所示】系爭土地即為該建築基地之「法定空地」，因此原處分認系爭土地為土地稅減免規則第9 條但書之「其屬建造房屋應保留之『法定空地』」，而否准原告減免地價稅之聲請，核未違法。

（三）原告再主張被告為否准處分前，未予原告到場陳述意見之機會之違法云云。惟按行政程序法第103 條第7 款規定，於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序情形者，行政機關得不給予陳述意見之機會。而稅捐稽徵法第35條規定，對於核定稅捐處分不服，於提起訴願前，應先經復查之程序。本件原告對於被告原處分不服，於提起訴願前，已先歷經復查之程序，故被告所為之否准處分及復查決定駁回復查申請，並未違法，亦應敘明。

十、綜上，原處分以系爭土地位於建築基地範圍內，屬建造房屋應保留之法定空地，不符土地稅減免規則第9 條所定免徵地價稅之要件，而否准原告所請，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告執前詞訴請撤銷，並請求判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回，又本件事證已明，兩造間其餘攻擊防禦方法，提出未斟酌之證據，核與判決結果無涉，爰不一一敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、233 條第1 項、第104 條、民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭