臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　 102年12月5 日辯論終結

原告

謝竹

被告

財政部北區國稅局

代表人

李慶華

訴訟代理人

江韋翰

送達

　　　　　　謝依珊

上列當事人間申請認定免徵特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國101 年12月14日台財訴字第10113920410 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：

１、原告與其配偶盧彥夫係民國98年8 月14日結婚。96年10月間，盧彥夫購買新北市○○區○○路○○○ 號6 樓房地（以下簡稱第一屋）；96年11月間，原告購買新北市○○區○○路○○○ 號2 樓之2 房地（以下簡稱第二屋）；98年8 月間，原告購買新北市○○區○○路○○○ 巷○ 弄3 之2 號房地（以下簡稱第三屋）；99年4 月18日，原告以新台幣（下同）530 萬元購買新北市○○區○○路○○○ 巷○○號5 樓房地（以下簡稱系爭房地，該房地登記時間為99年6 月2 日，原告係100 年8 月22日出售，銷售價為745 萬元）。嗣99年5 月原告出售第二屋，99年10月原告出售第三屋。

２、100 年5 月4 日特種貨物及勞務稅條例公布施行以後，原告欲出售其持有未滿2 年之第四屋即系爭房地，而於100 年6月9 日向被告所屬中和稽徵所（以下簡稱中和稽徵所）申請認定符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款非自願離職出售新房地之要件。經被告以100 年10月31日北區國稅中和三字第1001030075號函（以下簡稱100 年10月31日函）否准認定。原告不服訴願，經財政部101 年3 月3 日撤銷被告10 0年10月31日函。嗣被告以101 年4 月5 日北區國稅中和三字第1010012764號函（以下簡稱101 年4 月5 日函）否准，原告仍不服訴願，復經財政部101 年6 月15日撤銷被告101 年4 月5 日函。101 年8 月22日，被告審查結果，認為原告之申請，不符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款後段「非自願離職或其他非自願性因素」規定之情形，以北區國稅中和三字第1010015399號函否准認定（以下簡稱原處分）。原告猶不服，提起訴願經決定駁回後，提起本件行政訴訟。

二、原告主張：

１、原告原工作地點在臺北市，因房地產價格及生活習慣因素購置新北市房屋。因遭斯凱孚股份有限公司（以下簡稱斯凱孚公司）依勞動基準法第11條規定資遣而出售系爭房地，係非自願離職，並向勞工保險局申請核准失業給付，符合特種貨物及勞務稅條例第5條第2款非自願離職出售房地之情形。

２、原告與配偶盧彥夫原住第一屋，因家庭成員眾多，99年4 月18日購買系爭房地自住以利工作。詎100 年1 月3 日原告於上班途中發生車禍受傷骨折，因復原時間漫長，100 年4 月30日遭斯凱孚公司以勞動基準法第11條第5 款解職，符合就業保險法第11條規定所稱之非自願離職。

３、特種貨物及勞務稅條例係101 年5 月4 日公布，100 年6 月1 日施行，無溯及適用之特別規定。被告認為原告98年4 月購買系爭房地時，尚持有第二屋及第三屋，原告配偶盧彥夫尚有第一屋，原告與配偶持有2 戶以上房地，不符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定，亦不符合同條第2 款規定，依中央法規標準法第13條規定及司法院釋字第620 號解釋意旨，違反法律不溯及既往原則。原告遭公司資遣，工作未有著落，購置之不動產需按時繳付房貸，無薪資所得且須支出款項，豈無出售不動產之必要。被告認為應以換屋為前提，與規定不合，亦違憲法第10條人民有居住及遷徙自由之規定。

４、被告認為依財政部100 年12月2 日台財稅字第10004112741號釋令，符合勞動基準法第11條第4 款規定才算是財政部認定之因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地的原因，其他的勞工被解職資遣都不在適用範圍違反勞動基準法設立精神。原告既因車禍不能勝任工作，而被解職資遣，財政部的行政解釋過於狹隘。

５、聲明求為判決：1 訴願決定及原處分均撤銷。2 被告就原告100 年6 月9 日申請案，應作成符合特種貨物及勞務稅條例第5條第2款規定認定之行政處分。3 訴訟費用由被告負擔。

三、被告主張：

１、憲法第10條規定人民有居住及遷徙自由，指人民概括的享有自由行動權利，可在國內甚至國外自由行動，特種貨物及勞務稅條例之訂定，旨在健全房屋市場，並參照土地法第28條、第34條、第39條及第39條之2 等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形排除課稅，不抵觸憲法規定。系爭房地係99年6 月2 日完成移轉登記，於特種貨物及勞務稅條例施行後之100 年8 月22日訂定銷售契約，依同條例第3條第3 項規定，持有期間未滿2 年，屬同條例第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物。

２、原告新購之系爭房地，面積46.37 平方公尺，較原告配偶持有之第一房面積156.27平方公尺小，且屋齡舊，系爭房地僅原告將戶籍遷入，原告配偶及其他家人戶籍仍設於第一房，100 年8 月22日原告出售系爭，與配偶另租屋於新北市○○區○○路○○○ 號2 樓，顯見原告購買系爭房地未有換屋之意願，與特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款及第2 款立法意旨及財政部100 年10月18日台財稅字第10000385400 號函釋不符。而原告99年4 月18日購買系爭房地前，持有2 間以上房地即第一屋、第二屋及第三屋，不符同條例第5 條第1 款及第2 款之要件。且其中第三屋自取得至出售，持有期間未滿2 年，原告任職之斯凱孚公司位於臺北市松山區，顯見原告持有上揭房地或系爭房地非出於工作地需求。原告係經任職公司依勞動基準法第11條第5 款規定資遣，而非同條第4款規定，亦與財政部100 年12月2 日台財稅字第10004112741 號公告不符。原告短期持有系爭房地後轉讓，即獲相當金額之價差（買價530 萬元，賣價745 萬元），原告及配偶年所得超過200 萬元以上，衡酌稅捐稽徵法實質課稅原則之精神，系爭房地應為課徵特種貨物及勞務稅之標的。

３、原告出售系爭房地時，與其配偶共持有2 戶以上房地，自有特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款規定之適用，原告指摘被告違反法律不溯及既往原則，顯誤解法令。而依斯凱孚公司函復中的協議書，原告係與斯凱孚公司達成協議，同意終止雙方勞動契約。

４、聲明求為判決：1 原告之訴駁回。2 訴訟費用由原告負擔。

四、本院的判斷：

１、按100 年5 月4 日公布，100 年6 月1 日施行之特種貨物及勞務稅條例第1 條規定：「在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅。」第2 條第1 項第1 款規定：「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在二年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第五條規定者，不包括之。」第3 條第1 項、第3 項規定：「本條例所稱在中華民國境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。……」、「前條第一項第一款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」第4 條第1 項規定：「銷售第二條第一項第一款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅。」第5條第1 項第2 款、第2 款規定：「有下列情形之一，非屬本條例規定之特種貨物：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者。二、符合前款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有二戶房地，自完成新房地移轉登記之日起算一年內出售原房地，或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，且出售後仍符合前款規定者。……」特種貨物及勞務稅條例施行細則第10條規定：「因本條例第五條第二款規定之非自願離職或其他非自願性因素出售新房地者，所有權人應檢附相關證明文件及說明，向主管稽徵機關申請認定。前項非自願離職及其他非自願性因素，由財政部公告，並刊登政府公報。」

２、基於衡酌現行房屋及土地短期交易稅負偏低，甚或無稅負，為健全房屋市場及促進租稅公平，而有特種貨物及勞務稅條例之制定，該條例針對不動產短期交易課徵特種貨物稅，並為符合立法意旨，參照土地稅法第28條、第34條、第39 條及第39條之2 等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅。依該條例第1 條、第2 條、第5 條等規定可知，凡持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地，在不符合第5 條規定之情形時，即屬特種貨物及勞務稅條例規範的課稅項目。而財政部依施行細則第10條第2 項公告之非自願離職及其他非自願性因素，固可認為即符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款所稱之情形。惟法律構成要件係以文字表達，所適用的文字，其內容精確程度不一，法律概念的確定，依賴不同程度的闡釋。特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款所稱非自願離職或其他非自願性因素，係屬不確定的法律概念，主管稽徵機關針對非財政部依上揭規定公告之因素，所為是否符合非自願性因素要件之認定結果，行政法院自應加以審查。被告認為只要不是財政部公告之非自願離職及其他非自願性因素，即非屬特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款所稱非自願離職及其他非自願性因素的見解，應有誤解。

３、再者，法律是社會科學，相關社會事實的定義未能如自然科學精確，基於立法技術之考量，稅法中運用不確定法律概念，並不違反課稅要件的明確性原則，適用時應由主管機關衡酌法律所規範之生活事實及個案之妥當性，加以認定。觀之特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款的規定可知，該款項之規定，對於「買新賣舊」之情形，係以出於「換屋需要」為前提，而對於「買新賣新」者，則必須是出於「調職、非自願離職或其他非自願性因素致需出售新購房地」之原因。至於所有權人出售新購房地，是否係基於調職、非自願離職或其他非自願性因素的判認，端視該等事實的發生，是否係所有權人於買受新房地時，可合理預期其發生且其可單獨排除該事實之發生。如果是所有權人無法合理預期或其無法單獨排除之事實，致與所有權人所預期之情事不同，若法律規定強求其繼續保有新購房地，即不合情理或非屬常態，此時所有權人為因應新情事，另為違反其本來意願而出售新房地，應屬合理，應有特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款後段規定之適用，排除對其課徵特種貨物及勞務稅。惟如果是所有權人可合理預期其發生且其可單獨排除該事實之發生，此時法律可合理期待所有權人對該事實之發生，已有合理之因應對策，則於該事實發生時，所有權人將新房地於短期內出售，即難認屬合於情理或常態，自無特種貨物及勞務稅條例第5 條第2款後段排除課稅規定適用之餘地。

４、如事實概要欄所載之事實及原告係101 年8 月22日將系爭房地出售第三人之情節，有土地、建物登記謄本、異動索引查詢資料、申請書、戶籍謄本、不動產買賣契約書、財產交易所得查詢清單、綜合所得稅各類所得資料清單、被告100 年10月31日函、財政部101 年3 月3 日訴願決定書、被告以101 年4 月5 日函、財政部101 年6 月15日訴願決定書、被告101 年8 月22日北區國稅中和三字第1010015399號函等附於原處分可佐，為可確認之事實。

５、原告認為其因100 年1 月3 日發生車禍，無法勝任工作而遭斯凱孚公司依勞動基準法第11條第5 款解職，係屬非自願離職，符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款規定之因非自願離職因素出售新房地即系爭房要件，系爭房地非屬特種貨物及勞務稅條例規定之特種貨物等語；被告則認為99年4 月18日原告購買系爭房地時，與其配偶同時持有計4 戶房地，不符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定，當然不符合條第2 款規定；原告出售系爭房地另外租屋，且非以換屋為前提，不符特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款立法意旨；斯凱孚公司位於臺北市松山區，顯見原告持有房地非出於工作地之需求；勞動基準法第11條第5 款非財政部100 年12月2 日台財稅字第10004112741 號公告之非自願離職及非自願性因素，且原告係與斯凱孚公司達成協議，同意終止雙方勞動契約等語。經查：

⑴、本件原告配偶盧彥夫持有第一屋，系爭房地係原告99年4 月18日以530 萬元購入，並於99年6 月2 日登記為所有權人，嗣100 年8 月22日以745 萬元出售等情，已如前述，依前揭規定意旨，系爭房地確屬原告持有期間在二年以內之房地，應甚明確。

⑵、終止是指當事人一方之意思表示，使繼續的契約關係向將來消滅之意思表示。勞動關係的終了，可能是因為民法的規定，如勞動者死亡或定期契約期滿，也可能是基於社會法之原因，如退休，也可能是勞動法之規定，即雇主解僱或勞工辭職。由本院向斯凱孚公司查詢原告在該公司任職、離職情形，該公司102 年10月3 日函覆的內容可知，原告係89年7 月13日起任職於斯凱孚公司，100 年1 月3 日原告上班途中發生車禍開刀住院，請職災病假至100 年4 月30日，期間該公司仍給付全薪，嗣原告與該公司達成協議以優於勞基法條件資遣，有該公司以102 年10月2 日（本院收文日期102 年10月3 日）函檢送之員工基本資料表、扣繳憑單、資遣費用明細單、離職證明書等附於本院卷第84-94 頁可佐。雖然斯凱孚公司出具的離職證明書，離職原因係記載「非自願離職：勞動基準法第11條第5 款」等語，然觀之原告與斯凱孚公司於100 年3 月31日所簽訂的協議書（見本院卷第94頁）內容，載明「謝竹小姐擔任……，在2011年1 月3 日上班途中發生車禍，致使……，經四個月休養（期間公司支付全薪）雖然恢復至可工作狀態，但謝竹小姐因個人因素及家庭因素，無法繼續勝任全職工作，因此與斯凱孚公司達成協議，同意終止雙方勞動契約，協議內容如下：……」等語，足見原告與斯凱孚公司間勞動契約的終止，是因為兩方合意終止勞動契約，並非出於斯凱孚公司單方勞動契約終止權之行使，參以100 年3 月31日原告在已恢復可工作狀態的情況下，為避免全職工作，與斯凱孚公司合意終止勞動契約等情，原告所稱其與斯凱孚公司間勞動契約之終止，並不符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款所定非自願離職之要件，至為明確。原告表示其因100 年1 月3 日車禍無法勝任工作而遭斯凱孚公司解職乙節，顯非實情，則斯凱孚公司所出具離職原因為非自願離職之離職證明書，因與事實不符，自不足為有利原告之認定。

⑶、又所有權人於原房地外，另行購買新房地，本應衡酌個人及家庭經濟條件。所有權人於決定購買新房地時，對於貸款及費用之負擔，理應已有合理之因應對策。因此，原告所稱因須繳房貸及支出款項，有出售不動產必要等語，不能認為是特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款所稱其他非自願性之因素。

五、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告就原告符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第2 款非自願離職或其他非自願性因素要件之認定申請案，為否准決定，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。

六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。

七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭