臺北高等行政法院判決

101年11月27日辯論終結

原告

正力營造股份有限公司

代表人

蔡英傑（董事長）

訴訟代理人

甘逸偉（會計師）

訴訟代理人

薛銘鴻律師

被告

財政部北區國稅局

代表人

李慶華（局長）

訴訟代理人

李嘉雯

　侯月惠

　洪銘駿

上列當事人間營業稅事件，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：

㈠原告於民國93年6 月至8 月間涉嫌無進貨事實，取得松基營造有限公司（下稱松基公司）開立之不實統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）13,060,800元，營業稅額653,040 元，作為進項憑證扣抵銷項稅額，經被告所屬中和稽徵所查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅本稅653,040 元外，並按所漏稅額653,040 元處以5 倍之罰鍰計3,265,200 元，又因更正而適用新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，以100 年4 月26日100 年度財營業二更字第F3540099000416號裁處書（下稱裁處書）按所漏稅額653,040 元改處2.5倍罰鍰計1,632,600 元。原告對於營業稅罰鍰不服，申請復查，並經以100 年9 月8 日北區國稅法一字第1000017468號復查決定（下稱原處分），依新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額653,040 元改處1.5 倍罰鍰計979,560 元，原告仍表不服，提起訴願，並經財政部以101 年1 月11日台財訴字第10000443160 號訴願決定駁回，原告未於法定期限內提起行政訴訟。

㈡原告以其所檢具之違章承諾書記載有進貨事實，於102 年5月3 日向被告申請確認裁處書違法無效，被告於102 年7 月18日以北區國稅新店銷審字第1022194259號函（下稱102 年7 月18日函）復裁處書為有效在案，原告遂於同日依行政訴訟法第6 條第2 項規定，提起本行政訴訟。

二、原告聲明求為確認訴願決定、原處分及裁處書無效，並主張如下：

㈠原告已於98年11月24日出具有進貨事實之承諾書，該承諾書係屬「新證據」，現始知之或得使用，且如經斟酌可受較有利益之處分，據此，原告乃依據行政程序法第113 條規定，於102 年5 月2 日具文向被告申請確認原處分無效，被告未於30日內確答，遂依行政訴訟法第6 條規定循序提起本件確認訴訟。

㈡裁處書未於違章事實欄記載得「無進貨事實」之判斷及理由，有違行政程序法第96條第1 項第2 款規定，未採用具行政契約性質之承諾書，遽為判斷，屬違法無效處分，原處分與訴願決定均未發現此一明顯重大瑕疵，依行政程序法第111條第7 款規定，裁處書、原處分及訴願決定均屬無效。

三、被告聲明求為判決駁回原告之訴，並主張如下：

㈠原告於93年6 月至8 月間涉嫌無進貨事實，取得松基公司開立之不實統一發票16紙，銷售額合計13,060,800元，營業稅額653,040 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，被告所屬中和稽徵所函請原告提供該期間與松基公司交易情形，雖原告已自行出具有進貨事實之承諾書，然未能提示相關資料，自應依無進貨事實取得不實統一發票扣抵銷項稅額裁處。

㈡又，違章承諾書僅係納稅義務人就違章事實所為之陳述及認諾，與稅務協談或行政契約之性質，具有拘束稅捐稽徵機關之效力，尚屬有別。原處分及訴願決定書業就認定原告無進貨事實之理由，論述綦詳，原告誤認被告應受其承諾書之拘束而為事實判斷，容難憑採。

四、本院判斷如下：

㈠按行政處分是否有所謂「無效」之問題，不僅屬於法規適用之技術層次之事項，尚涉及意識形態因素。蓋法律上所謂無效，係指自始、當然、確定無效，行政處分為一種國家行為，是否可與私人之法律行為等同看待，在法制上承認有所謂無效行政處分存在，理論上素有爭執。有基於國家權威之自我確信者，認為即使為違法行政處分，原則上仍屬有效，僅在瑕疵明顯，一望即知之例外情形承認行政處分之無效，此為「明顯說」；有基於保障法律秩序之安定及維護交易安全者，以瑕疵是否重大為判別無效之標準，認行政處分罹有特別重大之瑕疵，不能據以建立該行政處分正確性之信賴保護時無效，此為「重大說」。我國行政程序法第111 條除於第1 款至第6 款，分別例示具體之無效原因外，並於第7 款，以「其他具有重大明顯之瑕疵者」概括其餘，足見係採「明顯說」理論。又以體系解釋而論，行政程序法第111 條第1款至第6 款乃第7 款重大明顯瑕疵之例示，是適用第7 款之際，若非其瑕疵「重大」且「明顯」一如前6 款所示，由處分外觀即可探知，不能逕認行政處分為無效。

㈡本件原告主張裁處書、原處分及訴願決定未審酌原告出具之承諾書：又主張裁處書未於違章事實欄記載得「無進貨事實」之判斷及理由，復查決定、訴願決定不察此一違法事由，乃有「明顯重大瑕疵」，合於行政程序法第111 條第7 款規定，均應無效云云。惟核其指摘者，均係須經審理始知違法與否之事由，並非由外觀即知明顯重大瑕疵﹔而就裁處書、原處分或訴願決定之外觀探知，復無其他行政程序法第111條第1 款至第7 款所列瑕疵，揆諸前揭說明，難認為無效，原告之訴為無理由，至為灼然。

㈢再者，「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」「（第1 項）確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行完畢或因其他事由而消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同）。（第2 項）……（第3 項）確認訴訟，於原告可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟者，不得提起之。但確認行政處分無效之訴訟，不在此限。」行政訴訟法第4 條第1 項、第6 條第1 項及第3 項分別定有明文。是以，撤銷訴訟，乃人民對損害其權利或法律上利益之行政處分，經依訴願程序仍未獲得救濟，請求行政法院予以撤銷或變更之訴訟。對違法而有效之行政處分，當事人本應依限提起訴願及撤銷訴訟，以為救濟，如逾提起訴願、訴訟之法定不變期間，行政處分已因不能再以通常之救濟途徑加以變更或撤銷而具有形式之存續力，非得藉由訴願或行政訴訟程序，以求救濟。至於違法之行政處分，因已執行完畢或因其他事由而消滅者，該行政處分已無可供撤銷之效力，始容認當事人得例外應提起確認該行政處分為違法之訴訟。故而確認行政處分違法訴訟之提起，核諸前揭法文，必須具備「即受確認判決之法律上利益」及「補充性」要件，前者，在於避免行政法院淪為對法律問題提供資訊或鑑定意見者之地位，如當事人對同一行政處分提起撤銷訴訟而未能釋明其權益受行政處分違法侵害者，殊亦難想像提起確認違法訴訟有何即受判決之法律上利益；後者，在於避免原告迴避提起撤銷訴訟之先行程序及起訴期間之限制，蓋尋求權利保護者，應踐行最能滿足其需求之法律途徑，如提起行政處分確認違法之訴而不備上述要件者，則屬不合法。而確認行政處分無效訴訟，固又與確認行政處分違法訴訟有別，其起訴原不須具備「補充性」要件，蓋行政處分「無效」事由與「違法」事由本屬有別（其區隔如本院判斷欄第一段所詳述）。但如藉確認無效之詞，行確認違法之實，即亦非法所之所許。本件原告所訴「無效」事由，其實無一不為「違法」事由，原難容認其於救濟期間經過後仍循訴訟程序求為原處分效力之解消，惟其既向原處分機關踐行求為確答確認行政處分無效之前置程序，所提訴訟復以確認行政處分無效為其外觀形式，本院乃為實體之審理，併此指明。

五、綜上，裁處書、原處分及訴願決定核無無效情事，原告訴請確認無效，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭