臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)103年度訴字第1654號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 01 月 28 日

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1654號104年1月14日辯論終結原 告　李靜如
訴訟代理人　賴淑惠律師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）
訴訟代理人　黃麗鈴
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103 年9 月3 日台財訴字第10313946170 號訴願決定（案號：第10301193號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
民國94年度綜合所得稅結算申報，原告列報配偶汪秉龍對嘉義縣水上鄉公所捐贈納骨塔位永久使用權（下稱納骨塔位使用權）新臺幣（下同）19,950,000元及對基隆市政府捐贈校園網路教學系統設備（下稱教學設備）28,000,000元之扣除額，合計47,950,000元，被告所屬新竹分局依法務部調查局臺南市調查處（原法務部調查局臺南縣調查站，下稱臺南市調處）及法務部調查局北部地區機動工作站（原法務部調查局北部地區機動工作組，下稱調查局北機站）查獲資料，暨原告於調查後始申請更正剔除上開扣除額合計38,419,500元，並補繳稅額15,367,800元，核定系爭捐贈扣除額為9,530,500 元；另查獲漏報原告、配偶及受扶養親屬營利、利息、租賃所得合計136,628 元，被告乃按原告所漏稅額15,370,822元處1 倍罰鍰15,370,822元。原告不服罰鍰處分，申經復查，遭被告以103 年5 月21日北區國稅法二字第1030009046號復查決定（下稱原處分）駁回，原告猶不服，提起訴願，復遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告起訴主張：
㈠、原告與配偶汪秉龍為獨立自由個體，法律上為獨立人格，僅因所得稅法採強制夫妻合併申報，故依據配偶汪秉龍所提供買賣合約書、發票、嘉義縣水上鄉公所公文、基隆市政府公文等捐贈資料，分開計稅合併申報配偶汪秉龍部分之綜合所得稅。上開捐贈有嘉義縣水上鄉公所、基隆市政府出具之公文書，當可推定為真正，原告未參與捐贈過程，申報前配偶汪秉龍亦確認申報資料無誤，原告更無查證管道，實不知情，並無逃漏報所得稅之故意或過失；被告亦未具體舉證證明原告有何逃漏報所得稅之故意、過失。且原告未受檢舉逃漏稅，亦未受調查局或檢察官調查，而臺灣臺南地方法院檢察署（下稱南檢）檢察官調查認定，亦僅就汪秉龍個人犯稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪嫌為緩起訴處分，原告並無涉及逃漏稅捐行為。原告自無須因配偶行為而受行政罰。且原告於96年7 月9 日已主動申請更正補報剔除上開捐贈扣除額完成，漏報或短報之違反行政法上義務之行為業已終了，並同日補繳稅款15,367,800元及加計利息352,080 元完成，是本件行政罰裁處權之起算，應自96年7 月9 日起算，至99年7
月8 日時效完成。被告遲至100 年1 月20日始送達系爭罰緩處分，顯已罹於行政罰裁處權之3 年時效，自非合法。
㈡、稅捐稽徵法第48條之1 免罰規定之適用，其「調查基準日」之認定，一在人的範圍內，應以調查目標已明確指向特定稅捐債務人之時點為準；二在事的範圍內，應以合理之懷疑是否已成形為準。觀諸臺南市調處96年4 月20日調勵肅字第09667008900 號函（下稱南調處96年4 月20日函）全文內容，充其量僅臺南市調處因案需要（案由對象均不明），向被告索取附件納稅義務人捐贈除額之申報資料，以供參考而已，臺南市調處對納稅義務人有無捐贈？有無作為綜所稅捐贈扣除額？是否逃漏稅？均不明確，尚須移請稽徵機關提供資料或查核，並無查獲任何特定人、特定違章之具體事證。再而財政部中區國稅局大屯稽徵所（102 年1 月1 日更名前為財政部臺灣省中區國稅局大屯稽徵所，下稱大屯稽徵所）95年7 月17日中區國稅大屯二字第0950022593號函（下稱大屯稽徵所95年7 月17日函）意旨，僅係其向基隆市政府函詢94年度接受捐贈品名為「校園網路教學平台設備」之受贈情形，大屯稽徵所95年7 月17日並無函查任何特定人、特定案件及特定之違章。另財政部賦稅署（下稱賦稅署）95年9 月22日陳報法務部調查局廉政處函文，僅係檢舉創兆興業有限公司（下稱創兆公司）負責人林志強或勝眾國際有限公司（下稱勝眾公司）等人不法捐贈集團涉嫌勾結臺南縣北門鄉公所人員，協助納稅義務人逃漏鉅額綜所稅之他案，並非檢舉嘉義縣水上鄉公所受贈之牽連案件，原告、甚至配偶汪秉龍均非受檢舉之列，自無以臺南縣北門鄉受捐贈案受檢舉日，作為本案受檢舉日之認定。故原告於96年7 月9 日自動向稅捐稽徵機關補報並補繳稅款前，調查局或稅捐機關從未在人的範圍內，將調查目標已明確指向特定稅捐債務人即原告進行任何調查，本件自有稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第2 款之適用。
㈢、94年度綜合所得稅結算申報，原告就個人所得部分均按實申報，無短漏報之情事，僅因所得稅法採強制夫妻合併申報，故僅能依據配偶汪秉龍所提供捐贈資料，分開計稅合併申報配偶汪秉龍所得；原告未曾受檢舉逃漏稅，亦未受調查局或檢察官或稅務機關調查，更非刑事緩起訴案被告，早於96年7 月9 日已自行主動補繳稅款及利息完畢，已彌補所生損害。本案違章乃係原告配偶汪秉龍捐贈虛報，短漏原告配偶汪秉龍應負擔繳納之所得稅部分，對原告而言，並無所得利益。原告僅任職財團法人元培科學技術書院，依94年度綜合所得稅核定資料，年薪資所得為958,939 元，被告所裁罰15,370,822元罰緩，相當於原告16年薪資收入，且稅務機關對於綜合所得稅短漏報非扣繳所得者，僅處以0.5 倍之裁罰，惟對本件違章，僅扣除額認定問題，相對較易查核，且原告係主動更正補繳稅額，影響國家租稅較小，卻裁罰漏稅金額1
倍之罰緩，亦有違比例原則等語。並聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
㈠、原告以創兆公司開立銷售品名「天都金寶塔納骨塔位」，金額19,950,000元之發票及嘉義縣水上鄉公所致謝函列報配偶汪秉龍捐贈（實物）扣除額19,950,000元。嗣賦稅署95年9
月22日賦四發字第0407號函（下稱賦稅署95年9 月22日函）陳報創兆公司負責人林志強涉嫌勾結臺南縣北門鄉公所等公家機關人員協助納稅人逃漏鉅額綜合所得稅捐資料予法務部，臺南市調處乃立案調查，並以96年4 月9 日調勵肅字第09667007700 號函請水上鄉公所提供塔位捐贈者捐贈相關資料，經該所以96年4 月16日嘉水鄉民字第0960005526號函復並檢送汪秉龍等捐贈者之統一發票、感謝函、捐贈同意函申請書、捐贈感謝函申請書連同捐贈者身分證明文件及永久使用權狀等影本資料予臺南市調處。該處據此以96年4 月20日調勵肅字第09667008900 號函（下稱臺南市調處96年4 月20日函）請被告提供含汪秉龍在內之納稅義務人，於94年度捐贈「臺南市天都金寶塔」乙項作為綜合所得稅捐贈扣除額之全部申報資料（含納骨塔位買賣合約書、發票、公所感謝函、納骨塔贈與契約書等相關資料）供參，另請被告核計各該納稅義務人如剔除該筆捐贈之應補稅差額。原告配偶汪秉龍以不實交易憑證浮報捐贈扣除額所涉刑事案件，並經南檢檢察官為緩起訴處分確定。
㈡、另勝眾公司因涉嫌虛設行號以詐術或其他不正當方法幫助他人逃漏稅捐，經財政部臺北國稅局（102 年1 月1 日更名前為財政部臺北市國稅局，下稱臺北國稅局）查得，於96年3
月7 日移請臺灣臺北地方法院檢察署（下稱北檢）偵辦，勝眾公司及相關人涉及刑責事件，業經臺灣臺北地方法院判決及北檢檢察官緩起訴處分在案。而原告以勝眾公司開立銷售品名「校園網路教學平台設備」，金額28,000,000元之發票及基隆市政府致謝函列報配偶捐贈（實物）扣除額28,000,000元。案經大屯稽徵所95年7 月17日函向基隆市政府查詢具體受贈內容。故原告雖於96年7 月9 日申請更正剔除上開扣除額合計38,419,500元，補繳稅額15,367,800元，惟係臺南市調處96年4 月20日查獲違章事證及大屯稽徵所95年7 月17日進行函查之行為，核無稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定之適用。
㈢、原告以不實憑證虛報捐贈扣除額，致於申報時短報繳稅款，按其違章情節，係屬故意。被告參酌行政罰法第18條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就原告前揭違章行為，復斟酌其漏稅情節並無加重及減輕情形，又原告配偶汪秉龍係宏齊科技股份有限公司（上市公司）及久元電子股份有限公司（上櫃公司）之負責人，原告及配偶同居一家，其94年度綜合所得總額達66,991,619元，顯見原告具有相當之資力，被告按虛報扣除額處以1 倍罰鍰15,370,822元，已有審酌原告應受責難程度、所生影響、所得之利益及資力，並未違反行政罰法第18條規定，亦無裁量怠惰及違反比例原則情事；另依稅捐稽徵法第21條及第49條規定，本件罰鍰裁處期間自申報日（95年5 月29日）起算，被告於100 年1 月20日送達罰鍰處分予原告，且未逾裁處期間等語，資為抗辯。並聲明：駁回原告之訴。
四、原告94年度綜合所得稅結算申報，列報配偶汪秉龍對納骨塔位使用權19,950,000元及對教學設備28,000,000元之捐贈扣除額，合計47,950,000元。惟原告配偶汪秉龍購買系爭捐贈之納骨塔位使用權及教學設備成本合計僅9,530,500 元，原告係以買賣契約所載不實交易價格列報捐贈扣除額。被告依臺南市調處等查獲資料，及原告於96年7 月9 日申請更正剔除上開扣除額合計38,419,500元並補繳稅額15,367,800元，核定系爭捐贈扣除額為9,530,500 元；併就查獲漏報本人、配偶及受扶養親屬營利、利息、租賃所得合計136,628 元，而按原告所漏稅額15,370,822元處1 倍罰鍰15,370,822元。原告不服，申經復查、訴願，均遭駁回等事實，有校園網路教學系統買賣合約書（第4 頁）、匯款資料（第5 頁）、勝眾公司開立之發票（第6 頁）、校園網路教學系統設備捐贈申請書，（第10頁）、調查局北機站101 年10月1 日電防二字第10178505760 號函（第80頁）、塔位買賣合約書（第82頁）、國內匯款申請書（第83頁）、創兆公司開立之發票（第84頁）、捐贈同意函申請書（第85頁）、賦稅署95年9 月22日函（第87-88 頁）、水上鄉公所96年4 月16日嘉水鄉字第0960005526號函（第118 頁）、臺南市調處96年4 月20日函（第120 頁）、96年9 月5 日臺南市調處調查筆錄（第127 頁）、南檢檢察官96年度偵字第17489 號緩起訴書（第128-130 頁）、臺南市調處101 年9 月25日南市機五字第10166044070 號函（第131 頁）、綜合所得稅更正申請書（第135 頁）、裁處書（第141 頁）、94年度綜合所得稅結算申報書（第169-175 頁）、94年度綜合所得稅核定通知書（第176-181 頁）等件影本附原處分卷；被告103 年5 月21日北區國稅法二字第1030009046號復查決定書（第14-31 頁）影本附訴願卷；財政部103 年9 月3 日台財稅字第10313946170
號訴願決定書（第23-31 頁）影本附本院卷可稽，洵堪認定。原告且就其本人、配偶及受扶養親屬營利、利息、租賃所得合計漏報136,628 元之事實，並無爭執。故本件爭點乃在：被告以原告虛報上述捐贈扣除額，致生上開漏稅結果，即按所漏稅額裁處1 倍罰鍰15,370,822元，是否合法？
五、本院判斷如下：
㈠、按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。……」稅捐稽徵法第48條之3 定有明文。又「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一）……（二）列舉扣除額：1.捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20%
為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第2 條第1 項、第17條第1 項第2 款第2 目之1 、第71條第1 項前段及裁處時同法第110 條第1 項分別著有規定。準此，於所得稅之稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人誠實申報之協力義務；倘納稅義務人違反其誠實申報之義務，稽徵機關即可據為裁罰，此參所得稅法第110 條立法理由載明「第1 項……規定倍數處罰之規定，乃對納稅義務人違反誠實申報義務所為之處罰，以督促其善盡應作為之義務，俾稽徵機關得以掌握稅源資料，達成維護租稅公平並確保國庫收入之必要手段。」甚明。且個人綜合所得稅之結算申報，係依個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額，依當年度課稅級距之累進稅率計算應納稅額，所得淨額之多寡影響適用稅率之級距，虛報捐贈扣除額之結果，將使所得淨額減少，導致漏繳應納稅額，自屬所得稅法第110 條所定漏報或短報所得額之情形。
㈡、次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」行政罰法第7 條第1 項著有規定。是納稅義務人應在上揭法定期限內填具所得稅結算書自行申報個人綜合所得稅；倘其雖依限申報卻未盡誠實申報綜合所得稅之義務，致有短、漏報所得額之情事，其就該短漏報之發生且具故意或過失等主觀責任條件，即應依所得稅法第110 條第1 項規定予以裁罰。而「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿後6 個月內申請變更。」則為所得稅法第15條所明定。是現行綜合所得稅之結算申報，為減少申報及稽徵件數，節省徵納雙方勞費，並非以單一之自然人為一個稅基之申報及計算單位，而採以「戶」為基準之合併申報制，故上開所得稅法第15條第1 項前段規定綜合所得稅之納稅義務人，應與其有所得之配偶及其他受扶養之親屬合併申報課稅。同一申報戶內各該產生所得之成員，其所得均應計入稅基中，而各該成員均得為納稅義務人，稅法規定之課徵對象具有強制性，不因當事人之約定而變更，故同一申報戶選定其中一人為納稅義務人經辦理結算申報後，戶內所有成員均屬已依法辦理結算申報，不因是否列名為納稅義務人而有不同。而經選定者之納稅義務人，對該合併申報之綜合所得稅之稅捐債務，且負全部清償責任並為違章主體。是以同一申報戶內之任一成員有所得，納稅義務人於申報時應全部呈現，而就所得減項之免稅額或扣除額亦不得虛報。如有故意或過失之漏稅事實，選定之納稅義務人即應負所得稅法上之違章責任。
㈢、復按「行政罰之裁處權，因3 年期間之經過而消滅。」固經行政罰法第27條第1 項著有規定；惟依同法第1 條但書規定，違反行政法上義務而受罰鍰等行政罰時，於其他法律有特別規定者，從其規定，不適用行政罰法。又「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰……」、「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」、「滯納金……及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。……」稅捐稽徵法第21條、第22條第1 款及第49條定有明文，核屬行政罰法第1 條但書所稱之「其他法律有特別規定」。準此，對於依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，惟逃漏稅捐者，其裁罰期間原則上為5 年，例外就未於規定期間內申報、或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其裁罰期間則為7 年，而無行政罰法第27條第1 項3 年裁處權時效規定之適用。是財政部基於其主管權責以95年2 月16日台財稅字第09504508130 號令釋：「行政罰法施行後，有關稅捐違章案件罰鍰之裁處期間，依行政罰法第1 條但書規定，應優先適用稅捐稽徵法第49條準用同法第21條第1 項核課期間之規定，分別為5 年或7 年，不適用行政罰法第27條第1 項3 年裁處權時效之規定；稅捐罰鍰裁處期間之起算，應優先適用稅捐稽徵法第49條準用同法第22條各款之規定。」乃合乎立法意旨，且未逾越母法之限度，自得為所屬稽徵機關所援用。
㈣、再按財政部本於中央主管機關地位，為協助所屬稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，斟酌各種稅務違章案件之違章情狀及違章後情形等事項訂有「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，供其下級機關行使裁量權之裁量基準；且其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，核與法律授權目的尚無牴觸，是該表關於所得稅法第110 條第1 項漏報綜合所得稅部分第4 點第2 款規定，虛報免稅額或扣除額者，處以「所漏稅額1 倍之罰鍰」，自得為所屬稅捐稽徵機關援引為裁罰之準據。承前所述，納稅義務人就其本人及合併申報者，當年度所得是否屬應報繳所得稅之所得，本具有注意義務，夫妻合併申報戶任何一方有故意或過失漏稅事實，均應承擔該申報戶違章之風險，由夫或妻列名該夫妻申報戶納稅義務人者，作為違章主體而負裁罰之責。原告94年度綜合所得稅結算申報，列報配偶汪秉龍對納骨塔位使用權19,950,000元及對教學設備28,000,000元之捐贈扣除額，合計47,950,000元，其中38,419,500元係屬不實。核原告經選定為本件納稅義務人，竟虛報該不實之扣除額，致生上述漏稅結果，縱無被告所稱之虛報故意；然其就配偶汪秉龍提供其申報之該扣除額，未盡審查核對其內容真實性之注意義務，且無不能注意查證情事，竟未盡查證之責，即逕為列報，致生上開漏稅事實，亦應認原告係有過失，仍具行政罰法第7 條規定之可責性。被告因而參酌行政罰法第18條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，就原告前揭違章行為，斟酌其漏稅情節並無加重及減輕情形，暨原告配偶汪秉龍係宏齊科技股份有限公司（上市公司）及久元電子股份有限公司（上櫃公司）之負責人（見原處分卷第127 頁調查筆錄），原告與其配偶同居一家，其94年度綜合所得總額達66,991,619元，其申報戶具有相當資力等情，按所漏稅額裁處1 倍罰鍰15,370,822元，並於100 年1 月20日將處分書送達原告（見原處分卷第137-138 頁），自原告申報日95年5 月29日起算（見原處分卷第175 頁），並未逾5 年之裁處期間，揆之前開規定及說明，自屬適法有據。至上述參考倍數表就綜合所得稅短漏報非扣繳所得者，處以0.5 倍之裁罰，較之虛報扣除額之1 倍為輕，顯然係因納稅義務人虛報扣除額之積極行為，違章情節及惡性較消極之短漏報為重；而稽徵機關就虛報扣除額之查核，亦不當然易於非扣繳所得之之短漏報者，尚不生違反比例原則之問題。原告主張其與配偶汪秉龍為獨立自由個體，其未參與捐贈過程，並無逃漏報所得稅之故意或過失，其無須因配偶行為而負行政罰責任；稽徵機關對於綜合所得稅短漏報非扣繳所得者，僅處以0.5 倍之裁罰，惟就相對查核較易之扣除額認定問題，卻裁罰漏稅金額1 倍之罰緩，原處分有違比例原則；況被告遲至100 年1 月20日始送達原處分，已罹行政罰裁處權之3 年時效云云，均無可取。
㈤、另原告主張其於96年7 月9 日自動向稅捐稽徵機關補報並補繳稅款，應有稅捐稽徵法第48條之1 免罰規定之適用云云。惟查：
⒈按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除……：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」固為稅捐稽徵法第48條之1 第1 項所明定。考其立法意旨乃為給予漏報稅捐者自新之機會，當納稅義務人自行發現有漏報課稅所得，在稅捐機關未投注調查成本派員進行調查前自動補繳，予以免罰，藉收事半功倍之效。故欲依稅捐稽徵法第48條之1 規定主張免罰，除須納稅義務人已自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款外，尚須該案件係屬未經檢舉且未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件；而所謂未經檢舉且未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查，係指該案件須均無上述已經檢舉及已經調查之情形，此有最高行政法院100 年度判字第1311號判決可資參照。原告主張納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報稅捐者，只要符合「未經檢舉」或「未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」之任一條件，均有稅捐稽徵法第48條之1 第1 項規定之適用云云，要無可採。
⒉次按「稅捐稽徵法第48條之1 自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。該條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員』，當指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站在內。惟條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。」業經財政部70年2 月19日台財稅第31318 號函釋有案，經核無違法律保留原則及稅捐稽徵法第48條之1 立法本旨，所屬稽徵機關承辦相關案件自得適用。此財政部函釋認稅捐稽徵法第48條之1 規定所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員」，係指稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站在內，但條文中所稱「經檢舉」一語，則指經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲之漏稅違章案件，，是就有虛列捐贈致漏報綜合所得稅之情事者，倘經有偵查犯罪職權之法務部調查局人員或檢察官予以調查，即屬經檢舉之案件，而無稅捐稽徵法第48條之1 第1
項規定之適用。
⒊查臺南市調處前以96年4 月20日函（見原處分卷第119-120
頁）請被告提供含原告配偶汪秉龍在內於94年度捐贈「臺南市天都金寶塔」乙項，作為綜合所得稅捐贈扣除額之納稅義務人全部申報資料，並請被告核計各該納稅義務人如剔除該筆捐贈之應補稅差額。另勝眾公司無銷貨事實，竟為幫助他人逃漏稅捐，虛開不實統一發票，經臺北國稅局查得，於96年3 月7 日移請北檢偵辦（見原處分卷第26頁臺北國稅局96年3 月7 日財北國稅審三字第0960218851號函）；而法務部調查局為調查原告配偶汪秉龍，且以95年7 月17日調錢參字第09500330780 號函（見原處分卷第14頁）請被告所屬新竹市分局提供汪某94年綜合所得稅申報資料，同日大屯稽徵所亦以95年7 月17日函（見原處分卷第17頁），請基隆市政府提供94年度受贈教學設備之資料，經該府以95年11月8 日基府教學壹字第0950130154號函（見原處分卷第23頁），檢送包含原告配偶汪秉龍在內之捐贈資料予該所。足認原告不實申報其配偶汪秉龍上開捐贈扣除額，已屬「經檢舉」及經稽徵機關進行調查之案件。原告嗣於96年7 月9 日始補報上開漏稅額，自無稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第2 款免罰規定之適用。
⒋至原告提出其於96年7 月9 日繳納之94年度綜合所得稅自動補報稅繳款書（見本院卷第32頁），已經被告說明：該自動補報補繳稅額繳款書納稅義務人可自被告網站下載、亦可至所屬各分局、稽徵所及服務處之櫃檯洽服務人員提供，原告提出之自動補報補繳稅額繳款書係其自行填寫繳款書內容後自行繳納稅款，並非經被告核定後填發之稅額繳款書；自動補報補繳稅額繳款書上記載「本繳款書係納稅義務人依稅捐稽徵法第48條之1 規定自動補報、補繳所漏稅款時適用」之文字，旨在告知納稅義務人如有自動補報補繳情事時，可持此款繳款書自行繳納稅款，任一納稅義務人均可隨時隨地請稽徵機關提供自動補報補繳稅額繳款書，以利其完成補報補繳事宜，惟納稅義務人自動補報及補繳稅款是否有稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰規定適用，仍須就個案是否有稅捐稽徵法第48條之1 規定適用予以審酌等情明確，故尚無得援引該繳款書為原告有利之認定，併此敘明。
㈥、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原處分為前開罰鍰之裁處，於法並無不合；訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊及防禦方法，經本院審酌後，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論究說明，附敘明之。六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104 　年　　1 　 月　 　28　　日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　 王立杰
法 官　 許麗華
法 官　 林玫君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　104　 年　　1　　 月　　28　　日書記官 徐子嵐