臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第三二八九號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第三二八九號

原告

甲○○

被告

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

莊錦順代理處

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國九十一年六月十八日北

府訴決字第○九一○二七五八二四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

甲、事實概要：緣原告於民國（以下同）九十年四月四日先購坐落桃園市○○段四二三地號土地（地上建物：桃園市○○街五號四樓，下稱桃園房地），嗣後於九十年九月二十四日出售坐落鶯歌鎮○○段大湖小段一四四之八二及一四八之九七地號土地（地上建物：鶯歌鎮○○路六十七巷二十二號，下稱鶯歌房地）。於九十年十二月十二日申請依土地稅法第三十五條規定退還原納之土地增值稅，經被告查其先購土地完成訂約日並無本人配偶或直系親屬在後售地辦竣戶籍登記，不符同法第九條之自用住宅規定，而予以否准退稅，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明：

（一）訴願決定及原處分均撤銷。

（二）被告應退還原告已繳納之土地增值稅及其利息部分。

二、被告聲明：駁回原告之訴。

丙、兩造之爭點：原告於購買桃園土地時，鶯歌土地是否符合自用住宅用地？原告主張：

一、原告於九十年四月四日先購桃園市○○段四二三號土地時，已於八十四年二月廿一日以前即在後售之土地（九十年九月二十四日出售鶯歌鎮○○段大湖小段一四四之八二、一四八之九七地號土地）辦峻戶籍登記，後因原告工作及子女就學之故，遂將戶籍個別遷出；於出售鶯歌土地之前因土地稅法第九條及稅務人員之告知又將原告之戶籍遷回鶯歌土地上；同時，遷出期間出售之前二年內鶯歌房地仍供自己居住使用，並無出租或供營業使用。原告於先購桃園成功段土地時，後售之鶯歌房地已符合土地稅法第九條所稱之「自用住宅用地」，自亦符合土地稅法第三十五條、原處分書說明二財政部之函示規定，被告應依法退還原告已繳納之土地增值稅。然而被告對於土地稅法第九條「自用住宅用地」中之「於該地辦竣戶籍登記」，卻逕行解釋為「於該地設立戶籍」；而且，在缺乏任何證據的情況下，卻逕自認定「原告於先購土地時，未持有後售之自用住宅用地」，不退還原告已繳納之土地增值稅；被告之錯誤解釋法律，造成原告財產權之受剝奪，被告不但違反了稅捐稽徵法第一之一條「解釋法令適用於有利於納稅義務人」之規定、上級機關財政部八十三年六月九日台財稅第八三一五九六六六一號函關於「自用住宅用地」之解釋，更違反了中央法規標準法第五條「關於人民之權利、義務者，應以法律定之」之法律保留原則、憲法第十五條、第二十三條「人民財產權應予保障」之保障人權原則、民眾對於法律及政府之信賴等原則；因此訴請本院審理，以保障原告之財產權及還政府威信。

二、重購房地之過程與事實：

（一）鶯歌房地於八十四年以前即已辦竣戶籍登記並供自己居住使用：原告自七十二年購買鶯歌房地（地上建物：鶯歌鎮○○路六七巷二二號）起，至八十四年二月廿一日止，戶籍已設立於鶯歌房屋內，房屋並供自己居住使用。上述設籍期間，由於原告工作及子女就學之故，所以有遷出又遷入之行為。

（二）為顧及子女就學住居需要，乃於八十三年購買桃園市鎮○街之中古房屋，做為過渡期（子女就學期間）使用，遂將戶籍個別遷出鶯歌房地，並遷入桃園市：八十三年時，原告大女兒就讀於桃園市東門國小，大兒子就讀於桃園市德來幼稚園，兩名子女之上學時間與原告夫妻之上班時間均不同，常造成全家每一個人生活作息之困擾與兩名子女之爭執，為化解此困擾與爭執，乃以原告配偶吳翠櫻之名義於八十三年八月九日購買座落於桃園市鎮○街一四四之四號（小檜溪段號六八九地號）之中古房屋，以做為過渡期（子女就學期間）使用，原告戶籍遂於八十四年二月廿一日自鶯歌遷出（最後遷出者），並遷入桃園市鎮○街一四四之四號。

（三）戶籍遷出鶯歌房地後，仍有供自己居住使用之事實：由於鶯歌之房子距離桃園市鎮○街之過渡住所約僅十多分鐘之車程而已，因此，雖然戶籍遷出鶯歌房地，但鶯歌之房屋仍留有床鋪、沙發、衣櫃、冰箱、廚房用品等家具，及衣物、書籍、電話等日常用品，以方便平時來返於兩地之間，供作自家居住生活使用，並預作子女完成高中學業後全家再搬回居住使用之準備。特別再值得一提者是：鶯歌房屋於出售前一年內絕無土地稅法第三十五條第三項所稱之出租或供營業使用之情形。

（四）出售鶯歌房地之前，原告信賴土地稅法第九條及桃園稅捐稽徵處承辦人員之答覆內容，又將戶籍再遷入鶯歌房地，才放心的出售：九十年時，由於鎮三街之過渡房子已趨擁擠老舊，又逢當時房地產低落，原告乃興起再換房子居住之想法，在一偶然的機會中，看見桃園市○○街五號四樓之房屋（地號：桃園市○○段四二三地號），尚適合自己購買，但必須將桃園市鎮○街或鶯歌大湖路之房屋賣掉其中一間，方有足夠財力購買國華街之房屋；由於必須把握時機，因此乃決定採取「先購後售」之模式進行。在進行中，由於鎮三街之房屋距離國華街約僅五百公尺而已，而鶯歌房地已日趨沒落無保留自己居住使用之價值，因此決定賣掉鶯歌房地。在決定賣掉鶯歌房地之後，才從同事口中獲知有所謂「可退還已繳納土地增值稅，以避免降低重購能力」之規定，原告為進一步瞭解詳情，乃利用至桃園縣稅捐稽徵處申辦國華街房地地價稅為「自用住宅」稅率之當天，請教「如何才能退還已繳納土地增值稅」問題，承辦人員拿了一張「桃園縣○○鄉鎮（市）自用住宅用地申請書」（背面附有「重要法令說明」）給原告，回家之後，原告仔細研讀，又再獲知：「能申請退還已繳納土地增值稅之用地，必須為土地稅法第九條所稱之自用住宅用地」，而自用住宅用地係指：「土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」；由於原告所屬國華街之先購房地已辦竣「自用住宅」課徵地價稅率，而「自用住宅」地價稅率僅以一處為限，因此，原告乃興起「我可否放棄國華街房地﹃自用住宅﹄地價稅率，而改申辦鶯歌房地為﹃自用住宅﹄地價稅率，以符合申退已繳納土地增值稅條件」之疑問？原告另覓時間再前往桃園縣稅捐稽徵處地價稅股請教承辦人，承辦人答稱這是土地增值稅問題，並指引原告至土地增值稅股請教承辦人，該承辦小姐（原告不知其姓名，也忘了其長相，只記得她當時從遠端之窗台走近櫃臺，她的座位似乎是在櫃臺最左端的位置，顯得很忙碌）說明之大意為：「土地增值稅自用住宅用地不是比照地價稅自用住宅稅率之以一處為限，但要申退已繳納土地增值稅之條件是：『賣房地時，所有權人或其配偶、直系親屬其中一人之戶籍一定要在裡面，而且無出租或供營業使用』」。說明完之後，該承辦小姐即走出櫃臺到對向櫃臺內之辦公處所處理事務，原告亦離開該櫃臺，離開過程中，原告仍覺得不太放心，乃再走回櫃臺等候該承辦小姐再詢問：「申退已繳納土地增值稅之自用住宅真的不受一處之限制嗎？」該承辦小姐亦再強調：「不受一處之限制，但是賣房地時，所有權人或其配偶、直系親屬其中一人之戶籍一定要在裡面，而且無出租或供營業使用」。至此，原告才放心的走出桃園縣稅捐稽徵處，並於賣出鶯歌房地之前，將原告之戶籍遷回鶯歌房屋，同時放心的將鶯歌房地以契約書上之低價位賣出。當賣出鶯歌房地後，至桃園縣稅捐稽徵處欲辦理申退已繳納土地增值稅時，才被告知必須至台北縣稅捐稽徵處辦理。

三、詳細理由

（一）原告申請退還已繳納之土地增值稅，其要件符合土地稅法第三十五條、第九條及相關法令中關於「自用住宅用地」之規定，被告應依法退還原告已繳納之土地增值稅：按土地稅法第三十五條第一項第一款規定，土地所有權人於出售「自用住宅用地」後，自完成移轉登記之日起，二年內重購未超過三公畝之都市土地或未超過七公畝之非都市土地仍作自用住宅用地者，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。上開規定乃針對「先售後購」之土地增值稅退稅事宜所為之規範，至如本案之「先購後售」者，除同條第三項所規定「於土地出售前一年內，曾供營業使用或出租者」之外，餘均可依同條第二項準用第一項之規定辦理。在本案中，原告於九十年四月四日先購桃園市○○段四二三號土地，嗣後於九十年九月二十四日出售鶯歌鎮○○段大湖小段一四四之八二、一四八之九七地號土地，而且該兩地均作為「自用住宅使用」，同時鶯歌房地出售前一年內並無供營業使用或出租之情節，故原告申請退還已繳納土地增值稅之要件，完全符合土地稅法第三十五條所規定之三個要件：「二年內重購」、「土地出售前一年內未曾供營業使用或出租」之「自用住宅用地」之情節。至於原告先購桃園成功段土地時，鶯歌房地是否已為原告持有之「自用住宅用地」呢。是本案中主要爭議的要件，其餘兩個要件並無爭議。按土地稅法第九條規定「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」是以原告於先購桃園成功段土地時，鶯歌房地早已於八十四年以前即「辦竣戶籍登記」，自是符合第九條所稱之「自用住宅用地」。復按原處分書說明二所引用之財政部關於土地稅法第三十五條退還土地增值稅之立法意旨的補充函示規定，可知原告符合其立法意旨及其退稅要件─應以土地所有權人於購買土地時，已持有「供自用住宅使用之土地」為適用範圍。同時，原處分書說明二所引用之財政部關於不適用土地稅法第三十五退還土地增值稅之規定為「重購土地時其原有土地不符土地稅法有關『自用住宅用地』規定者」，而原告並無該函示中所規定之「不符土地稅法有關『自用住宅用地』規定」之情節。綜合以上事實及理由，原告申請退還已繳納之土地增值稅，其要件符合土地稅法第三十五條、第九條及財政部對於退稅以「自用住宅用地」為要件之函示規定，是以被告應依法退還原告已繳納之土地增值稅。

（二）然而被告對於土地稅法第九條所稱「自用住宅用地」之「於該地辦竣戶籍登記」的法定解釋，卻逕自認定為「於該地設立戶籍」，而不依前述相關法律及命令之規定退還原告已繳納之土地增值稅；被告明顯違法，侵害了原告之財產權：何謂「自用住宅用地」？按土地稅法第九條規定「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」其意相當明確，在本案中，原告於先購桃園成功段土地時，鶯歌房地早已於八十四年以前即「辦竣戶籍登記」，然而被告於原處分書說明三卻略謂以「於購買桃園成功段土地時，鶯歌房地並無本人或配偶、直系親屬於該『設立戶籍』」，而逕自決定原告未已持有自用住宅用地，否准原告之申請退還已繳納之土地增值稅。察相關法令，並無將土地稅法第九條中「於該地『辦竣戶籍登記』」解釋為「於該地『設立戶籍』」之規定或函示，基於下述理由，被告顯然做了違法之解釋與違憲之處分：

１、被告違反了稅捐稽徵法關於「適用法令時，『以有利於納稅義務人』為原則」之規定。

⑴稅捐稽徵法第一之一條規定「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」又第四十八條之三亦復規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」顯見適用稅捐稽徵法或稅法之相關法令時，法律已有明文規定「以有利於納稅義務人」為原則。

⑵本案是屬稅捐稽徵法或稅法之性質，自有稅捐稽徵法上開「以有利於納稅義務人」規定之適用。雖然本案於該法第四十八條之三「裁處性質」之規定，尚有未合，但仍具有該法第一之一條之「核課性質」。抑且稅捐稽徵法第一之一條尚明文規定：「『財政部』依本法或稅法所發布之解釋函令，對於申請‧‧‧，但『有利於納稅義務人者』，對於尚未核課之案件適用之」，地方政府稅捐稽徵處之解釋豈可違反稅捐稽徵法「有利於納稅義務人」原則之適用，而對土地稅法第九條「於該地辦竣戶籍登記」做出「於該地設立戶籍」之解釋；此種解釋並不利於納稅義務人，復又違反上開法律之明文規定，自屬違法解釋適用法律。

２、違反了財政部關於「自用住宅用地」之解釋意旨：財政部曾函示「重購自用住宅用地退稅後因特殊因素遷出戶籍而用途未變者免追繳原退稅」之規定。

⑴財政部八十三年六月九日台財稅第八三一五九六六六一號函示，「主旨：土地所有權人重購自用住宅用地，經核准依土地稅法第三十五條規定退還已繳納土地增值稅後，戶籍因子女就學需要等原因而遷出或未設於該地，如經查明實際上仍作自用住宅使用並未改作其他用途者，得免依同法第三十七條規定追繳原退還稅款。說明：一、‧‧‧二、查土地稅法第三十七條規定之立法意旨，係為避免當事人於退稅後即將另購之土地出售，或轉作其他用途，以逃漏土地增值稅。土地所有權人重購自用住宅用地，經核准依同法第三十五條規定退還土地增值稅後，如有因子女就學需要、因公務派駐國外、土地所有權人死亡等原因，致戶籍遷出或未設於該地，尚難謂已改作其他用途，倘經查明實際上仍作自用住宅使用，確無出租或供營業情事者，可免依同法第三十七條規定追繳原退還稅款。」

⑵經由上述財政部之函示可知：「自用住宅用地」解釋，並非「以於該用地設立戶籍」為要件，而係考量其「於該用地辦竣戶籍登記」後，實際用途是否仍供自用住宅使用，確無出租或供營業等情事。原告先購後售自用住宅用地，申請退還已繳納土地增值稅之事實，雖與上述財政部函示免追繳已退還土地增值稅之事實不同，但土地增值稅之申請退還或免追繳已退還稅款所適用之「重購自用住宅用地」一辭，卻同樣源自於土地稅法第三十五條，因此，上述財政部八十三年六月九日台財稅第八三一五九六六六一號函中關於「重購自用住宅用地」之規定，自適用於本案原告先購後售自用住宅用地。

⑶在本案中原告先購桃園國華街房地時，原有鶯歌房地已辦竣戶籍登記，全戶戶籍是因子女就學需要而分別遷出，該房地亦無出租或供營業使用，而仍供自用住宅使用之事實，與上述財政部關於重購「自用住宅用地」解釋之意旨一致，自應有其適用。因此，被告對於土地稅法「自用住宅用地」中之「於該地辦竣戶籍登記」，逕行解釋為「於該地設立戶籍」，亦違反上級機關之解釋，自應不予適用。

３、違反了一般習慣用語及國語字典關於「辦『竣』戶籍登記」之解釋

⑴土地稅法第九條規定「本法所稱自用住宅用地係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」，其中關於「於該地辦竣戶籍登記」，並無其他法令規定或釋示為「於該地設立戶籍」；而且關於「竣」字一般人之理解即為「事情完成」之意，同時，依臺灣東華書局於八十三年一月發行之「辭海」字典第三三二七頁、東方出版社於八十三年六月發行之「東方國語辭典」第一一○七頁關於「竣」字之解釋亦分別為「退也，事畢也」及「事情完畢」之意；因此，土地稅法第九條關於「於該地辦竣戶籍登記」之立法用意，自係指「於該地辦理完畢戶籍登記」之意，而被告逕行認定係「於該地設立戶籍」，自係錯誤解釋法律，應不予適用。

⑵再基於下述實情：鶯歌房地原告早已於八十四年以前即「辦理完畢」戶籍登記，是因子女就學之故，才將全戶戶籍分別遷出而未設籍於此；況且，原告遷出戶籍之後，仍有於鶯歌房地居住之事實、出售之前也將戶籍遷回設立，期間並且未將房屋賣給別人而設立他戶之戶籍；因此，原告於鶯歌房地之戶籍登記狀態是處於「辦理完畢」後之「持續狀態」，於購買桃園成功段土地時（九十年四月四日），已於該地辦竣戶籍登記，自已符合土地稅法第九條及第三十五條之規定。

（三）被告違反了中央法規標準法之「法律保留原則」及憲法保障人民財產權之原則１、被告逕自將土地稅法第九條中之「辦竣戶籍登記」認定為「設立戶籍」，因而侵害了原告之財產權，違反了中央法規標準法第五條「關於人民之權利、義務者，應以法律定之」之規定，被告對於應以法律規定之事項，卻僅以行政命令規定處分之，明顯違反了「法律保留原則」。

２、人民財產權為憲法第十五條所明文規定「應予保障」，即使欲以法律限制，亦應遵守憲法第二十三條之四個要件及比例原則。更何況原告所申退之土地增值稅並不符合該四個要件或比例得予以限制，被告何以僅能「以行政命令」限制原告之財產權？顯然被告之原處分亦屬違憲之處分。

（四）被告傷害了民眾對於法律及政府公務員之信賴：當原告決定出售鶯歌房地，而興起「我可否放棄國華街房地﹃自用住宅﹄地價稅率，而改申辦鶯歌房地為﹃自用住宅﹄地價稅率，以符合申退已繳納土地增值稅條件」之疑問，而向桃園稅捐稽徵處土地增值稅承辦小姐請教之過程中，該承辦小姐答覆之內容主要為「賣房地時，所有權人或其配偶、直系親屬其中一人之戶籍一定要在裡面，而且無出租或供營業使用」，其答覆內容之意思亦與土地稅法第九條規定「本法所稱自用住宅用地係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地」一致，原告遂信賴之而將戶籍遷回鶯歌房地並進行出售之行為。而被告卻錯誤引用財政部九十年五月一日台財稅字第○九○○四五一八五八號函示：「重購土地時其原有土地不符土地稅法有關自用住宅用地規定者，應無土地稅法第三十五條退還土地增值稅規定之適用」，而遽行認定原告於重購土地時無於原出售地辦竣戶籍登記，做出「原告重購土地時，其原有土地不符土地稅法有關自用住宅用地規定」之處分，與原先土地稅法第九條之規定不符，亦與桃園稅捐稽徵處土地增值稅承辦小姐之說明不一致，原告信賴土地稅法第九條及各級地方政府公務員執行公務之行為，並未獲得應有之尊重與保護；因此，被告對於原告所為之原處分，亦與行政法上之信賴保護原則有違，傷害了民眾對於法律及政府公務員之信賴。

被告主張：

一、按土地稅法第三十五條第一項第一款規定，土地所有權人於出售自用住宅用地後，自完成移轉登記之日起，二年內重購未超過三公畝之都市土地或未超過七公畝之非都市土地仍作為自用住宅用地者，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納之土地增值稅額內退還其不足支付新購土地地價之數額，上開規定乃針對「先售後購」之土地增值稅之退稅事宜所為規範，至如「先購後售」者，除出售之土地於出售前一年內供營業使用出租者，不得申請退稅外，可依同條第二項準用第一項之規定辦理。

二、復按土地稅法第三十五條有關重購自用住宅用地退還已納土地增值稅規定之立法意旨，係考量土地所有權人因住所遷移實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。故土地稅法第三十五條第一項第一款規定，係以土地所有權人於出售原有自用住宅用地後，另行購買土地作為自用住宅用地為其要件，同條第二項先購後售，既準用第一項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已持有供自用住宅使用之土地為適用要件，財政部八十八年九月七日台財稅第八八一九四一四六五號函亦明此旨。

三、本件原告於九十年四月四日新購坐落桃園市○○段四二三地號土地，其嗣後於九十年九月二十七日出售坐落鶯歌鎮○○段大湖小段一四四之八二及一四八之九七地號土地，於九十年四月四日之先購時點，在後售土地建物上並無土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之事實，至出售日始由原告於後售地辦竣戶籍登記，從而後售之土地於先購時點自不合於土地稅法第九條所定「自用住宅用地」要件，本件即無依同法第三十五條第二項準用第一項而得退還土地增值稅規定之適用。

四、另依土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或營業用之住宅用地」。故土地稅法第卅五條規定之﹃自用住宅﹄自當依據上揭規定辦竣戶籍登記，被告原核定以未辦竣戶籍登記而認定系爭出售地於重購日時未符自用住宅用地，又財政部八十三年六月九日台財稅第八三一五九六六六一號函重購自宅用地退稅後因特殊因素遷出戶籍而用途未變者，免追繳退稅之規定，係針對已核准退稅案件，而依土地稅法第卅七條立法意旨而規定，與本案申請退稅案件有別。

理由

一、按土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買未超過三公畝之都市土地或未超過七公畝之非都市土地仍作自用住宅用地者。．．」、「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起二年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。」土地稅法第三十五條第一項第一款、第二項定有明文。又「按土地稅法第三十五條有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。故該條第一項第一款規定，係以土地所有權人於出售原有自用住宅用地後，另行購買土地仍作自用住宅用地為要件，同條第二項有關先購後售，既準用第一項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已持有供自用住宅使用之土地為適用範圍．．」財政部著有八十八年九月七日台財稅第八八一九四一四六五號函釋，經核與土地稅法相關規定無違，應予適用。

二、本件原告於九十年四月四日先購桃園房地，嗣後於九十年九月二十四日出售鶯歌房地，於九十年十二月十二日申請依土地稅法第三十五條規定退還原納之土地增值稅，經被告查其先購土地完成訂約日並無本人配偶或直系親屬在後售地辦竣戶籍登記，不符同法第九條之自用住宅規定，而予以否准退稅，經核並無不合，原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為原告於先購買桃園土地時，後售之鶯歌土地是否符合自用住宅用地？

三、原告主張略以伊自七十二年購買鶯歌房地起，至八十四年二月廿一日止，戶籍已設立於鶯歌房屋內，房屋並供自己居住使用，已符合自用住宅用地，上述設籍期間，由於原告工作及子女就學之故，所以有遷出又遷入之行為，相關法令，並無將土地稅法第九條中「於該地『辦竣戶籍登記』」解釋為「於該地『設立戶籍』」之規定或函示，被告顯然違法云云。惟查，原告前於八十三年八月九日購買桃園市鎮○街一四四之四號房屋作為子女就學使用，原告戶籍遂於八十四年二月二十一日後遷出鶯歌房地（本人配偶及直系親屬戶籍最後遷出者），並遷入桃園市鎮○街上址，至出售鶯歌房地時，始又將原告本人戶籍遷入鶯歌房屋之事實，有戶籍謄本附卷可參，並為兩造所不爭執。本件係先購後售情形，依土地稅法第三十五條第二項有關先購後售自用住宅用地，既準用第一項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已擁有後售而於先購時仍供自用住宅使用之土地為適用範圍，經財政部上開函釋在案。而所謂自用住宅用地，土地稅法業已明定其意義，依該第九條規定係指「土地所有權人或其配偶、直係血親於該地辦竣戶籍登記且無出租或供營業用之住宅用地」而言，乃採法定証據主義，以土地上之房屋設有戶籍為限，被告將土地稅法第九條自用住宅用地「已辦竣戶籍登記」之要件解釋為「設定戶籍於該地」，於法並無不合。原告於九十年四月四日先購入桃園房地時，其本人配偶或直系親屬既無戶籍設於後售之鶯歌房地內，則在當時自無在鶯歌房地辦竣戶籍登記之可言；原告以其曾在八十四年以前在鶯歌房地曾辦竣戶籍登記之事實，主張縱其嗣後將本人配偶或直系親屬戶籍遷離該地，僅需有居住之事實，亦應認已符合「已辦竣戶籍登記」云云，為其主觀之見解，要無可採。至於所稱財政部八十三年六月九日台財稅第八三一五九六六六一號函係就重購自宅用地退稅後因特殊因素遷出戶籍而用途未變者，免追繳退稅之規定，係針對已核准退稅案件，而依土地稅法第卅七條立法意旨而規定，與本案申請退稅案件有別，自無該函釋之適用餘地。

四、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭