臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第一三一四號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第一三一四號

原告

甲○○

訴訟代理人

林敏弘會計師

被告

財政部臺灣省

被告

北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　　　丙○○

右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月二十一日台財訴字

第○九○○○六二五二九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

壹、事實概要：緣原告之父許國勇生前在五股鄉農會本部二二○九一○號活期帳戶於民國（以下同）八十四年六月十三日由其子許天賞名義提領新台幣（以下同）一、○○○、○○○元；另五股鄉農會興珍分會○七四九三七號活期帳戶於八十四年六月十三日由原告名義提領三、五一五、七六○元。被告於八十六年十二月九日以北區國稅二第八六○五一七九九號函請當事人就存款提領原因、流程提供資料說明，經許國勇之繼承代表人許吉義於八十六年十二月十七日函表示原告及許天賞提領錢後即交由被繼承人許國勇自行支配應用。被告初查以無具體事實證明資金用於許國勇，乃補徵贈與稅二七四、八九一元，因許國勇已死亡免予移罰，並以其繼承人為贈與稅納稅義務人，核定贈與稅二七四、八九一元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明：求為判決

１、訴願決定及原處分均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明：求為判決如主文所示。叁、兩造爭點：被告以許天賞及原告二人於其父許國勇生前，依序在許國勇五股鄉農會本部二二○九一○號活期帳戶及五股鄉農會興珍分會○七四九三七號活期帳戶，各提領一、○○○、○○○元及三、五一五、七六○元，而未能舉證證明確已將提領之錢交還許國勇，及未能就許國勇過世後，統合其身後所遺留現金一五、○○○、○○○元之資金流程與所贈與現金之關連性提出說明，以證明已將提領之錢交還許國勇，乃對原告補徵贈與稅，有無理由？

一、原告陳述：

１、按民法第四百零六條規定：「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約。」其主要特徵包括：以財產之終局移轉為目的及無償性等。又「租稅法上之無償贈與，仍應兼具當事人一方以自己之財產，為無償給與他方之意思表示，及經他方允受始生效力，若欠缺無償贈與之意思表示，或經他方允受同意之行為，即難謂贈與已經成立，自不得據以補稅及處罰。」、「代為書具取款憑條取款於交易實務上頗為常見，其用途亦非僅贈與一端，．．．於就相關事證調查原告是否有收受上開款項之事實，與被繼承人就上開款項是否有贈與之合意，及其領取款項之行為是否基於允受贈與之意思而為之之前，尚難遽認為贈與。」本院九十一年度簡字第一六五號判決及最高行政法院九十年度判字第一四九九號判決揭櫫其旨。次按「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」改制前行政法院三十一年判字第五十三號著有判例。

２、被繼承人並無贈與許天賞及原告之情事，該二人僅代為領款，且代領款項從未流向代領人，應不屬於贈與行為。

⑴、被繼承人之帳戶，確曾於八十四年六月十三日由許天賞及原告各提領一、○○○、○○○元及三、五一五、七六○元，惟其屬於代書取款憑條、並據以取款之代領性質，並非贈與。由於被繼承人年事已高，故委由原告等人代書取款憑條、並據以代被繼承人領取現金。代領款項業已如數交由被繼承人自行處分。因此，被繼承人與原告等人間僅屬代領關係，而與贈與無涉。

⑵、原告等人對該些現金僅取得占有而非所有，其等與被繼承人間並無財產之終局移轉，亦無贈與合意。如被告主張贈與，應先就贈與行為舉證。又如欲直接證明已將款項交給本人，於本件有其困難性；縱使無法證明已交給本人，亦不能推論贈與已經成立。

①、代書取款憑條、並據以取款之用途非僅贈與一端，代書取款人取款後亦僅取得現金之占有而非所有，且從該代領外觀亦無法得知雙方當事人內心是否有贈與之合意。因此，是否成立贈與，仍須就是否有收受款項及贈與合意等事實加以判斷，最高行政法院九十年度判字第一四九九號判決亦同其旨。被告就成立贈與乙節之法律構成要件事實等，從未提出說明。

②、原告等人能否證明已將款項交付贈與人乙事，由於代領現金並交付本人現金之行為，除非本人與代領人留下簽收字據或有證人在場等情形，否則實無法證明。又雙方原告等人與贈與人間屬二親等親屬關係，將代領現金直接交付贈與人而未留下證明，亦符社會常情。故原告等人欲直接證明代領現金已交付贈與人，確有困難。

③、代書取款憑條、並據以取款之用途非僅贈與一端，最高行政法院九十年度判字第一四九九號判決意旨，可資參照。又原告等人雖於領款時「占有」該現金，惟此與原告等人對該現金「所有」並不相同，不能遽認贈與人之財產終局移轉至原告等人手中：且由「未能證明已將提領之錢交還贈與人」之事實，亦不能導出易占有為所有、更不能導出雙方有贈與合意、其間必屬贈與之結論。因此，被告僅憑代書取款人不能證明將款項交給本人之事實，據以判斷代書取款人取得該現金所有權並作出繼承人與代書取款人間有贈與情事之結論，於理於法均有未合。

④、從而，被告未能證明成立贈與契約之事實，反以原告未能舉證現金已交付贈與人為由，逕行認定此即為贈與行為，實稍嫌速斷。

⑶、被告主張「原告未能就許國勇去世後，統合就其身後所遺留現金一五、○○○、○○○元之資金流程與所贈與現金之關聯性提出說明」，則認為其間必有贈與情事等云云，實無依據：按贈與之意義及成立要件已如前述，此與是否能充分說明身後遺留現金乙事，實毫無任何法律上、事實上、邏輯上之關聯，而與是否成立贈與無涉。實則，如前所述，綜合被繼承人於八十五年七月二十九日起住院治療、原告及許邱梅於八月三日及許邱梅於被繼承人死亡當日提領被繼承人款項共計

一四、四七○、八○○元即可推知，因被繼承人不及就該等款項作處理，此即為身後遺留現金一五、○○○、○○○元之主要來源。若然，則上述身後遺留現金部分，除可間接佐證被繼承人死亡前兩個月內之現金仍屬贈與人所有，而非屬提領人所有，故其間非贈與情事外，如與本件相比較，可知發生於被繼承人得自行處分財產時之本件，二者於發生時點不同、其餘事實均有高度類似性之情況下，從而可間接佐證本件亦屬於代領性質，而非贈與。

⑷、被告於準備程序中主張，被繼承人在八十四年六月八日領取之土地徵收補償費共計九七、六八六、四○○元部分，因無其他置產資料、復與申報遺產時之現金數額不相當，故必有贈與等云云，不足採信。被告認定之贈與時點八十四年六月間，被繼承人雖八十餘歲，惟尚能自行處理事務，僅因其年事已高，故委由家人親屬代為提領款項。又物權具直接支配性，被繼承人之資金運用如何使用、收益之情形，屬其所有權能之一部而不受原告等人支配、干涉，遑論聞問其流向。以原告等人不知被繼承人資金去向為由，遽認其間即必有贈與情事，亦嫌速斷。

⑸、綜上，可知原告等人與贈與人間事實上並無贈與關係，而係屬代領關係。原告部分無法說明之事實，亦與是否成立贈與無涉。反之，被告就其主張贈與之事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為贈與成立之證明，自不能認其主張為真實，前揭改制前行政法院三十一年判字第五十三號判例闡釋甚詳。從而，因被告無法證明贈與成立，故無由課與原告贈與稅。

３、據上論結，被告並未證明贈與人與原告等人間有贈與情事存在，原處分、復查決定及訴願決定洵與遺產及贈與稅法等法律規定不合。為此，請判決如原告訴之聲明。

二、被告陳述：

１、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項、第二十四條第一項及第四十四條所明定。又「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」為改制前行政法院三十六年判字第十六號及三十九年判字第二號判例所明定。

２、查贈與人許國勇生前八十四年六月八日領取土地徵收補償費九七、六八六、四○○元，存入五股鄉農會三、○○○萬元，其中八十四年六月十三日許國勇五股鄉農會本部二二○九一○活期帳號由其子許天賞名義提領一、○○○、○○○元，五股鄉農會興珍分會○七四九三七活期帳號八十四年六月十三日由其子甲○○名義提領三、五一五、七六○元。而其本人當日亦提領五股鄉農會本部二二○九一○活期帳號三、○○○、○○○元，分三筆轉存定期存款，每筆一、○○○、○○○元，八十四年六月十六日提領三、○○○、○○○元，分六筆轉存定期存款，每筆五○○、○○○元及自五股鄉農會興珍分會○七四九三七活期帳號八十四年六月十九日提領五、○○○、○○○元分二筆轉存定期存款，分別為二、○○○、○○○元及三、○○○、○○○元，卷附五股鄉農會八十六年七月二十八日北縣五農信字第○四四二號函為證觀之，許國勇自行提領之存款轉存定期存款均有紀錄可查，而其子甲○○、許天賞提領之存款並無轉存之紀錄，當事人就存款提領原因、流程僅係文述，而無具體事實證明資金轉交於許國勇；再查許國勇生前八十四年六月八日領取土地徵收補償費九七、六八六、四○○元，存入台北中小企業銀行南蘆洲分行三、○○○萬元、五股鄉農會三、○○○萬元、蘆洲鄉農會灰分會三七、六八六、四○○元。許國勇於八十五年九月十七死亡，經被告查得許國勇五股鄉農會本部二二○九一○活期帳號於八十四年六月十三日由其子許天賞名義提領一、○○○、○○○元，另五股鄉農會興珍分會○七四九三七活期帳號八十四年六月十三日由其子甲○○名義提領三、五一五、七六○元，蘆洲市農會○○三三○一︱○○○帳戶存款於八十五年八月三日由許邱梅（繼承人許吉義之配偶），提領四、九四○、○○○元，由許賴金葉（繼承人許宗作之配偶）提領七、○六○、○○○元，死亡當日（八十五年九月十七日）由許邱梅提領

二、四七○、八○○元、台北縣五股鄉農會存款八十五年九月十七日由甲○○提領四、八○八、六○○元，另八十五年一月十八日借款予債務人林寶珠四、九六

二、○○○元、劉素招四、九○○、○○○元，八十五年一月十九日借款予何陳勤四、九六二、○○○元、李王添妹四、九六二、○○○元，總計金額四三、五

八一、一六○元，尚有五四、一○五、二四○元去向不明，而許國勇領取補償款時年約九十歲，死亡前幾年甚至於領取土地徵收補償費後，依課稅資料清單並無置產，亦查無贈與資料（八十五年九月十七日死亡），且原告主張許國勇一向身體健康良好，能處理業務，則其臨終時身邊應有一五、○○○、○○○元供其運用之能力。被告已盡調查之能事，許天賞、甲○○既有提領存款之實，而未能舉證，以證明已將提領之錢交還贈與人為真實，及未能就許國勇過世後，統合其身後所遺留現金一五、○○○、○○○元之資金流程與所贈與現金之關連性提出說明，以證明已將提領之錢交還贈與人為真實，揆諸首揭法條規定，原處分及訴願決定並無不合，請予維持。

３、綜上論述，原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如被告答辯之聲明。

理由

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項、第二十四條第一項及第四十四條所明定。

二、本件原告之父許國勇生前於八十四年六月八日領取土地徵收補償費九七、六八六、四○○元，存入台北中小企業銀行南蘆洲分行、五股鄉農會各三、○○○萬元、蘆洲鄉農會灰分會三七、六八六、四○○元，經被告查得許國勇在五股鄉農會本部二二○九一○號活期帳戶於八十四年六月十三日由其子許天賞名義提領一、○○○、○○○元，另五股鄉農會興珍分會○七四九三七號活期帳戶於八十四年六月十三日由原告名義提領三、五一五、七六○元，許國勇本人當日亦提領五股鄉農會本部二二○九一○活期帳戶三、○○○、○○○元，分三筆轉存定期存款，每筆一、○○○、○○○元，八十四年六月十六日提領三、○○○、○○○元，分六筆轉存定期存款，每筆五○○、○○○元及自五股鄉農會興珍分會○七四九三七活期帳戶八十四年六月十九日提領五、○○○、○○○元分二筆轉存定期存款，分別為二、○○○、○○○元及三、○○○、○○○元之情形，及卷附五股鄉農會八十六年七月二十八日北縣五農信字第○四四二號函為證觀之，許國勇自行提領之存款轉存定期存款均有紀錄可查，而其子許天賞及原告提領之存款並無轉存之紀錄，被告乃於八十六年十二月九日以北區國稅二第八六○五一七九九號函請當事人就存款提領原因、流程提供資料說明，經許國勇之繼承代表人許吉義於八十六年十二月十七日函表示原告及許天賞提領錢後即交由被繼承人許國勇自行支配應用。被告初查以無具體事實證明資金用於許國勇，乃補徵贈與稅二

七四、八九一元，因許國勇已死亡免予移罰，並以其繼承人為贈與稅納稅義務人，核定贈與稅二七四、八九一元。原告不服，循序申請復查、提起訴願及本件行政訴訟。

三、原告於本件行政訴訟中訴稱，被繼承人許國勇一向健康，能處理事務，被告所述兩筆款項，皆係許天賞及原告受許國勇指示，代其向銀行領取，均已交付許國勇，並無贈與許天賞及原告之情事。且被告並未證明許天賞及原告代領款項並未交付許國勇，即贈與人與原告等人間有贈與情事存在。況且被繼承人死亡之遺產稅申報現金一五、○○○、○○○元，即可證明原告等人代領之存款已交付予被繼承人之事實，是原處分、復查決定及訴願決定洵與遺產及贈與稅法等法律規定不合云云。惟查，許天賞及原告於八十四年六月十三日分別提領許國勇之存款一、○○○、○○○元及三、五一五、七六○元，此有台北縣五股鄉農會八十六年七月二十八日北縣五農信字第四四二號函檢送許國勇八十四年六月一日至八十四年十二月三十一日各類存款交易明細表及鉅額提領相關資料明細表附於原處分卷可稽。許國勇之存款既已由許天賞及原告提領，惟許天賞及原告空言存款提領原因、流程，而無具體實證證明資金確已轉交予許國勇。又許天賞及原告提領許國勇存款時，許國勇年約九十歲，死亡前幾年依課稅資料清單顯示並無置產，且死亡前三年內亦查無贈與資料，是許天賞及原告既有提領許國勇存款之實，卻未能舉證證明其所主張之已將提領之錢交還許國勇等情為真實；且許國勇之繼承人申報遺產現金一五、○○○、○○○元，而許天賞及原告卻未能統合該筆現金一五、○○○、○○○元之資金流程與所贈與現金之關連性，並提出確實證據以證明已將提領之錢交還許國勇，則被告將許天賞及原告提領之現金共計四、五一五、七六○元視為贈與，依首揭法條規定核課贈與稅，並無違誤。

四、綜上所述，原告之陳詞均不可採，則被告核課贈與稅二七四、八九一元之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，均無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並無理由，應予駁回。

五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官 李得灶

\ 書 記 官 劉道文