臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○（處長）

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國93年6月30日府訴字第09312934200號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：

㈠原告於民國91年1月24日訂約出售坐落台北市○○區○○段3小段650地號持分土地，並於同日向被告松山分處申報土地移轉現值，經該分處核定系爭土地之土地增值稅計新台幣（以下同）662,916元。惟因土地稅法第33條於91年1月17日經立法院三讀修正通過（91年1月30日公布），原告遂於91 年2月19日依新修正土地稅法第33條第2項規定向被告松山分處申請減半課徵土地增值稅，經該分處以91年2月22日北市稽松山乙字第09160527400號函復否准。原告不服，於91 年3月21日申請復查，經被告以91年8月7日北市稽法乙字第091615 10100號復查決定：「復查駁回。」原告仍不服，於91年9月17日第1次向臺北市政府提起訴願，經臺北市政府以92年1月16日府訴字第09123205700號訴願決定：「原處分撤銷，由被告於收受決定書之次日起90日內另為處分。」

㈡嗣經被告依訴願決定意旨重為審查後，以92年5月7日北市稽法甲字第09290451700號復查決定：「維持原處分。」原告仍不服，於92年6月2日第2次向臺北市政府提起訴願，經臺北市政府以92年8月27日府訴字第09215970800號訴願決定：「原處分撤銷，由被告於收受決定書之次日起90日內另為處分。」經被告依訴願決定意旨重為審查後，以93年3月9日北市稽法甲字第09262872600號復查決定：「維持原處分。」原告猶表不服，於93年4月8日第3次向臺北市政府提起訴願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告未於言詞辯論期日到場，依其起訴狀所載聲明如下：

⒈原處分及訴願決定均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：

甲、原告主張：

㈠原告原申請減免並適用新修正減半之理由及先前歷次復查、訴願理由及臺北市政府前2次92年1月16日府訴字第09123205700號及92年8月27日府訴字第09215970800號訴願決定書准予適用之理由，請予引用。

㈡土地稅法第33條第2項規定：「為促進經濟發展，對於依前項及第34條規定稅率計徵之土地增值稅，自本法中華民國91年1月17日修正施行之日起2年內，減徵百分之五十。」足見立法者已揭示上開條文修正及施行日期均為91年1月17日生效。該條文中「修正施行」之間即「修正」及「施行」二字間未以標點符號隔開，足徵立法者原意在使修正及施行日為同一日（即91年1月17日），亦即明定「修正」及「施行」日期均為91年1月17日，自不適用一般法令公佈生效日規定。

㈢該條文中「…自本法91年1月17日修正施行之日起2年內…」並無「自本法91年1月17日修正公告施行之日起2年內…」其為特定日期之明示自有中央法規標準法第14條規定「法規特定有施行日期或以命令特定施行日期者，自該特定日起發生效力」適用。被告擬以財政部令釋施行日期91年2月1日而否決排斥立法原旨91年1月17日特定施行日期，確有違法律信賴保護原則，尤其就91年1月17日至91年2月1日間這一段空窗期之交易案件在做追溯適用之補充解釋時，單對完成土地移轉過戶登記之納稅人，否准其適用，有違普通適用原則。

㈣財政部91年3月5日台財稅字第0910451676號（見92年1月16日府訴字第09123205700號訴願決定書第3頁第4行）函釋主旨「…惟於首揭修正條文生效之日前已申報土地移轉，迄今尚未辦妥移轉登記者，如因故依『土地所有權移轉或設定界權申報現值作業要點』規定申請撤銷並於減半徵收期間內再行辦理現值申報，並應有減半徵收規定之適用。」依上所述，對既成事實交易，准為虛偽撤銷，僅變更期日者，即可為減半課征之適用，反而對於91年1月17日至91年2月1日間依法申報，完繳土地增值稅（按舊法保証）並辦妥土地移轉登記之善良納稅人（如本案），不准其追溯適用減半優惠，豈無違反租稅公平原則？

㈤降低土地增值稅率為政府施政之既定政策，鑑於土地增值稅率由60%、50%、40%遞降為40%、30%、20%、10%即明。按刑法法律適用比較新舊法時，常以新法較有利於被告（當事人）者，即適用較有利之新修正法之規定。原告因信任政府，立法的91年1月17日為施行日，更相信媒體報導、政府決策部門公告宣布施行日91年1月17日，而為移轉申報之處分，被告對守法快速完納者未予補救措施，顯違納稅公平原則。

㈥基上述，立國實在誠信，懇祈惠賜平反，以維權益。

乙、被告主張：

㈠按修正土地稅法第33條第2項規定：「為促進經濟發展，對於依前項及第34條規定稅率計徵之土地增值稅，自本法中華民國91年1月17日修正施行之日起2年內，減徵百分之五十。」財政部91年1月31日台財稅字第0910450793號令規定：「…一、土地移轉案件屬一般合意移轉及形成判決以外之判決移轉者，應以申報日為適用新舊法規之基準日。亦即於生效日之前申報移轉現值者，應按修法前之規定核課土地增值稅（即無法適用土地增值稅減半徵收之規定）；生效當日及其後申報移轉現值者，則可適用減半徵收之規定。…」。

㈡本案經答辯機關報請財政部核釋，經該部93年1月7日台財稅字第0920457886號函釋略以：「甲○○君於91年1月24日訂約出售貴市○○區○○段3小段650地號持分土地，並於同日申報土地移轉現值，有無土地稅法第33條第2項土地增值稅減徵百分之五十規定之適用1案，請依本部91年1月31日台財稅字第0910450793號令規定辦理。…」依財政部91年1月31日台財稅字第0910450793號令意旨，土地稅法第33條修正條文有關土地增值稅減半徵收2年規定之施行日期，應自總統公布施行之日起算至第3日（即91年2月1日）起生效施行，是本案原告所有本市○○區○○段3小段650地號土地於91年1月24日申報移轉現值，自無追溯減半稅率之適用，答辯機關所屬松山分處原處分並無違誤，臺北市政府訴願決定遞予維持亦無違誤，敬請續予維持。

㈢綜上論結，原告之訴應認為無理由，敬請　察核，依法駁回原告之訴。

理由

一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

二、按行為時土地稅法第28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」，91年1月30日修正公布之土地稅法第33條第2項規定：「為促進經濟發展，對於依前項及第34條規定稅率計徵之土地增值稅，自本法中華民國91年1月17日修正施行之日起2年內，減徵百分之50。」。

三、本件係原告於91年1月24日訂約出售坐落台北市○○區○○段3小段650地號持分土地，並於同日向被告松山分處申報土地移轉現值，經該分處核定系爭土地之土地增值稅計662,916元。嗣因土地稅法第33條於91年1月17日經立法院三讀修正通過，同年月30日公布，原告遂於91年2月19日依新修正土地稅法第33條第2項規定向被告松山分處申請減半課徵土地增值稅，經該分處以91年2月22日北市稽松山乙字第09160527400號函復否准。原告則不服，為如事實欄所載之主張。是本件應審究者厥為新修正土地稅法第 33條第2項規定，係於何時生效。

四、經查：

㈠按中央法規標準法第13條規定：「法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日起算至第3日起發生效力。」，另司法院釋字第161號解釋：「中央法規標準法第13條所定法規生效日期之起算，應將法規公布或發布之當日算入。」。土地稅法第33條係於91年1月30日經總統令修正公布，揆諸上開中央法規標準法第13條之規定及司法院釋字第161號解釋意旨，前開修正之土地稅法第33條應自91年2月1日生效。

㈡至原告主張該條文所謂「…自本法91年1月17日修正施行之日起2年內…」，其為特定日期之明示，自有中央法規標準法第14條規定，應以91年1月17日為生效力」乙節；按中央法規標準法第14條係規定：「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者，自該特定日起發生效力。」，查土地稅法第33條經立法院三讀通過修正時，該法第59條並未修正，仍規定「本法自公布日施行。」，且該法施行細則亦未針對該修正案另訂有特定施行日期，是其施行日期自應適用中央法規標準法第13條之規定。是原告上開主張，容有誤解，自難可採。

五、綜上所述，本件原處分核定系爭土地於91年1月24日申報移轉現值，並無土地增值稅減徵百分之五十規定之適用，依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段及民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。

第七庭審判長法 官　鄭　小　康