臺北高等行政法院判決

原告

台灣莫仕股份有限公司

代表人

甲○○○

訴訟代理人

馮博生（律師）

訴訟代理人

林鈺珊（律師）

複代理人

黃雍晶（律師）

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○兼送達代收

　　　　　　丙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年4 月14日台財訴字第09300553330 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，列報適用投資抵減之研究與發展支出新台幣（下同）52,635,741元，可抵減稅額10,527,148元，為被告否准認列，並核定其88年度應補稅額為11,121,595元。嗣被告更正核定，剔除上開研究發展支出原申報有關營業成本9,896,574元及營業費用44,095,972元，更正核定課稅所得額為570,557,205 元，應補稅額為13,498,136元。原告不服，就更正核定剔除之營業成本及營業費用部分，申請復查，經被告於93年7 月9 日以北區國稅法一字第0930030239號復查決定書（下稱原處分）維持原核定，原告仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

1.訴願決定及原處分均撤銷。

2.訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

1.請求駁回原告之訴。

2.訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告否准系爭成本及費用之認列，於法是否有據？

㈠原告主張之理由：

1.本件事實：

⑴緣原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年課稅所得額516,564,659 元，適用投資抵減之研究與發展支出52,635,741元（可抵減稅額10,527,148元），及人才培訓支出4,690,004 元（可抵減稅額938,001 元）。經被告第1 次核定時以「研究發展成果已讓渡其他公司，由他公司名義申請專利，非屬申請人（即原告）本身所享有」及「人才培訓支出乃係專職職員薪資及其他相關費用轉入、應計費用等」，不適用投資抵減為由，將原告列報之上開研究與發展支出52,635,741元全數否准認列、人才培訓支出剔除2,972,231 元，核定原告88年度可抵減稅額各為零元及343,554 元，故為原告應再補徵稅額11,121,595元之處分（原告就此部分亦表不服並已另案提起復查、訴願及行政訴訟，刻正繫屬於　鈞院94年訴字第01890 號（良股））。

⑵嗣被告於第2 次核定（即被告92年8 月6 日核定通知書）詎再就相關研發之營業成本9,896,574 元（包含薪資支出6,657,520 元、伙食費203,992 元、研究費2,968,182 元、其他費用66,880元）及營業費用44,095,972元（包含薪資支出、伙食費、研究費及其他費用各35,909,127 元 、739,993 元、4,963,536 元及2,483,316 元）（上述營業成本及營業費用，以下合稱「系爭營業成本及費用」）否准認列，並核定課稅所得額570,557,205 元，再為補徵稅額13,498,136元之處分。

⑶原告亦就上開第2 次核定處分申請復查，遭被告以原處分維持原核定，原告乃提起訴願，遭駁回後，乃向鈞院提起本件行政訴訟。按本件所涉爭議乃系爭營業成本與營業費用之准否認列，與研發支出得否依促進產業升級條例暨相關規定予以投資抵減（另案繫屬於　鈞院94年訴字第01890 號（良股））乃屬二事，合先陳明。

2.綜觀原處分及訴願決定及被告於本件行政訴訟之主張，無非以：

⑴原告列報88年度之適用投資抵減研發支出，既經查不符投資抵減之規定，被告否准認列相關營業成本及營業費用並無不合；

⑵系爭營業成本及營業費用之發生，係因88年度列報研究發展專案所產生，然該研發成果既由美國莫仕公司向本國申請專利權，該研發支出即應由美國莫仕公司所負擔，相關營業成本及營業費用，即非屬原告經營本業及附屬事業之費用及損失；

⑶縱令原告亦有投入該專利權之研究開發，惟其研發成果及利益，非屬原告所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬；

⑷美商莫仕公司因擁有該研發成果而產生收益，惟相對人之成本費用卻全數由原告所負擔，有違收入與成本費用配合原則；

⑸其餘未申請專利部分之研發成果，是否為原告所獨享，其未能提示專供自己使用之相關證明資料供核，被告原核定否准認列並無不合。

3.然查：

⑴本件爭議實為「系爭營業成本與營業費用之列報」准否認列，並為被告所肯認。至於該遭剔除之「系爭營業成本與營業費用」是否屬於「研發支出」並進而得依促進產業升級條例暨相關規定予以投資抵減係屬另一事，且刻正由　鈞院另案審理中（94年訴字第01890 號，良股），二者並無因果關係。

①按，所得稅法第24條規定「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」。又，行為時營利事業所得稅查核準則第62條及第86條前段分別規定「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」、暨「研究發展費：營利事業為研究新產品、改進生產技術、改進勞務提供技術及改善製程而支付之研究發展實驗費用」，合先說明。

②查，本件原告申報之88年度與相關研發有關之營業成本9,896,574元及營業費用44,095,972元，確屬實際發生投入研發之成本費用，此亦經系爭訴願決定肯認而謂「…訴願人之研發成果，既取得專利權，則其屬研究發展支出範疇無誤…」。甚且，該等為投入研發而支出之營業成本及營業費用，對於維持原告於所營連接器設計、製造或銷售之本業相關產品市場之競爭優勢、創新產品及改善產品品質等，確實產生顯著效益，實屬原告本業支出，即與上開所得稅法第24條所定之「成本費用」及營利事業所得稅查核準則第62條「經營本業之費用」、同法第86條所定之「研究發展費用」之要件完全相符，依法應准予認列，當無疑義。

③詎被告一方面肯認原告88年度有上開因投入研發而支出之系爭營業成本及費用，另一方面又以原告88年度之研發支出不得適用相關投資抵減規定為由，進而否准認列系爭營業成本及費用，不僅論理上兩相矛盾，且有違反租稅法上之「核實課稅原則」、於法無據，並使原告反受有更不利益之稅捐負擔，實有雙重處罰之嫌：A.按「行政機關就任何符合租稅義務構成要件或租稅義務減免要件之事實，皆應依法確實加以查核，並依實際上或實質的內容來認列，不得僅評片面或臆測之詞，而為租稅核課之處分」，此為核實課稅原則之主要內涵。從而，被告既肯認原告88年度支出之系爭營業成本及費用乃係原告之研發支出，惟竟未依上開所得稅法第24條規定及營利事業所得稅查核準則第62條及第86條之規定予以認列，實已違反核實課稅原則。B.姑不論原告88年度之研發支出是否符合相關投資抵減之規定（容後述之），惟查原告88年度之研發支出，得否適用相關投資抵減之規定與系爭營業成本及費用是否符合前述所得稅法第24條及營利事業所得稅查核準則第62條及第86條等規定而應予認列之問題，實屬二事，認定上亦無因果關係之關連性。蓋「研發費用得否進一步抵減稅額」與「研發相關之營業成本費用是否屬於本業之成本費用」，二者認定依據及要件本即不同。於後者（即本件之情形），稅捐機關本於核實課稅原則，除能證明原告所列系爭營業成本及費用均屬不實，或有證據證明該等費用非屬原告之本業支出外，顯無不准認列之法律上理由。換言之，本件被告對原告與研發有關之營業成本及費用得否認列為業內成本費用，不僅未依法核實認列，乃倒果為因，完全決諸於原告當年度之研發費用得否抵減稅額之認定上，而以後者答案為否定，即率為推論出前者亦應否定，此等推論，顯有重大之邏輯謬誤且於法無據。C.甚者，如依被告之見解，凡不得享有投資抵減者，縱令實際上有研發支出，亦不得認列，實無異於變相之處罰，不僅反使原告受有更不利益之稅捐負擔，甚有對同一情況逕為施以雙重處罰之虞，其違租稅公平原則甚明。蓋所得稅之應稅額係以收入扣除成本費用，如否准認列費用實無異不當膨脹應稅稅額，其結果原告不惟無法主張研發投資抵減，進而對於實際已有支出之研發費用及成本因無法認列，反而應繳納超過原應繳納之稅額，其實質等同於雙重處罰，其間之不合理及不公平性，自難令原告甘服。D.從而，系爭營業成本與營業費用縱因認不屬「研發支出」，致不符合「研究發展費用」申請投資抵減之要件（此為假設說明，原告係主張得以申請投資抵減），然如被告已肯認原告確有本件之營業成本與營業費用支出，自不得反而推論原告亦不得將系爭營業成本與營業費用列報為原告之營業成本與營業費用。

④況，原告於89年度、90年度、91年度及92年度亦均申請「研究發展費用」之投資抵減，上開投資抵減部分固均遭被告否准抵減（原告亦均已尋求行政救濟），然以該申請投資抵減數額列報之「營業成本與營業費用」均准予認列為原告之營業成本與營業費用，亦即被告亦肯認系爭營業成本與營業費用若均屬實，即得准予列報，益徵被告明知是否符合「投資抵減要件」與「營業成本與營業費用」是否准予列報，係屬二事，不容混淆。是以，原告於本件既已依所得稅法第21條第1 項取得相關憑證以列報系爭營業成本與營業費用，並經會計師查核屬實在案，復經被告於本件準備程序核對相關憑證在案，除被告得舉證證明原告之憑證有任何虛偽不實情事外，自不得恣為剔除。

⑤末者，本件爭議為營業成本與營業費用之列報，核與原告得否依行為時促進產業升級條例等相關規定抵減營利事業所得稅，原為二事，本件爭議重在是否確有營業成本與營業費用之實際支出，已如前述，是被告既肯認原告確有營業成本與營業費用之支出且確為原告該會計年度之實際成本費用，依法自應予認列。乃被告一再混淆二者，甚且於無任法令依據之情形下，逕以該二者互為因果，其主張於法顯然有悖。

⑵原告所進行之研究專案皆屬被告本業（即連接器之製造銷售）之範疇，是以，相關研發支出確屬本業之營業成本及營業費用，自得依法認列，殆無疑義。

①原告業依　鈞院指示於95年5 月15日補充提出133 筆之新產品計畫開發專案清單、新產品研究成果報告清單、產品開發請求單（即研究計畫）及工程移轉單（即研究成果）等資料供被告查核（相關資料被告亦曾於95年5 月24日　鈞院準備程序提出到院），上開資料固較原列報多列38筆，然原列報之95筆均包含其中，被告亦不否認（其中16筆為獲有專利權者）。是以，此等資料係原告經更詳細之整理後所得，益徵原告於本年度確實進行多項研究專案，甚且遠超過原列報之部分，此一情形，原告業已於面見被告代理人時詳為說明。

②再就上開研究專案中16筆中獲有專利權者而言，遍觀相關法令均不見「專利由何人申請」與「營業成本及營業費用」列報有何必然關係，且「專利申請」與「取得專利權」係為二事，即縱認該專利係以美國莫仕公司之名義申請，亦無礙於原告為專利權人之事實，此由被告自認原告確為該專利權所有人之一亦足證之，，是原告既為專利權人之一，對於該專利自享該研發成果而得行使所有權人之全部權能，則開發該專利之成本費用自屬原告經營本業之成本費用之一，是縱依被告上述邏輯，原告亦得列報系爭營業成本及營業費用甚明，準此，被告所稱「然該研發成果既由美國莫仕公司向本國申請專利權，該研發支出即應由美國莫仕公司所負擔，」云云，乃屬被告無稽推論，全無法律依據，其論理邏輯要無可採。

③況，原告之研究發展專案亦多有未申請專利，且因原告本以連接器之製造、加工及銷售為業，本件所列研發專案亦均與連接器相關，益徵本件相關營業成本費用確屬本業及附屬事業之費用（此部分業依　鈞院指示向被告說明），從而，被告率爾將所有成本費用全數剔除，亦顯與其主張有違。

④姑不論本件與研發費用之投資抵減並無相關已如前述，原告復依　鈞院指示，於95年5 月15日面見被告代理人乙○○，並按行為時公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點之規定，提出相關資料供詳為說明，以供被告審酌：A.關於研發專案部分均已依該規定「應檢附證明文件：『研究計畫及記錄』或『研究計畫及報告』」而提供「研究計畫及報告」予被告：查依原告公司內部流程，凡屬年度研究專案者均應先製作「Product Development Request 」，內容載明該研究專案之預定時程、目前業界狀況、該研究專案之需求、成本效益分析等資訊，屬原告研究專案之「研究計畫」。該「Product Development Request 」（即研究計畫）經原告公司之主管委員會（PDR committee）審核通過後始得開始進行該項研究專案；待研究專案完成後，必須製作「ENGINEERING CHANGENOTIFICATION」，詳為記載研究專案之成果，及相關規範、圖面等報告，屬原告研究專案之「研究報告」，並對內對外公告之。是縱因時間相隔，且原告公司採全面電腦化，為節省電腦儲存空間，而未能提供完整之中間「研究記錄」，惟衡諸經驗法則，研究成果必係源自研究過程，不可能無中生有；原告既已提出研究專案始末之完整「研究計畫」及「研究報告」，二者一致且得相互勾稽，即足以證明該研究專案為真實；B.矧，依行為時公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點所規定「應檢附證明文件：『研究計畫及記錄』或『研究計畫及報告』」，亦足證原告提出「研究計畫及報告」已足，乃被告一再求原告需另提出「研究記錄」，實已逾越該規定之要求甚明。C.此外，原告就研究計畫因故未能完成或失敗者，亦皆於前述之「Product Development Request 」加註記載，說明放棄繼續研究之具體原因，而與上開審查要點「三、研究新產品…，或其研究計畫因故無法完成者，應提示整個研究計畫…或放棄研究之具體原因等相關資料」之規定完全相符。D.再者，原告亦依該審查要點之規定提供「生產單位改進技術或提供勞務技術之計畫及報告」供被告參酌。E.抑且，稅法上，除法律有特別規定外，有關證據方法並不採列舉主義。亦即，為認定基礎的事實關係，凡屬適當的、符合個別案件狀態目的之證據，均應加以考慮，此有最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同）52年判字第139 號判例謂「關於證明此項損失之方法，法律並無規定，臺灣省政府財政廳…命令指示，如已向縣市政府報備有案而能提示確實證明文據，亦得准予列為當其費用或損失。此項指示，當屬關於此項損失之舉證方法之一種例示。」、暨最高行政法院77年判字第75號判決亦同斯旨。從而，原告既已提示研發紀錄及研發報告以證明各該研發專案為真，益徵被告恣意剔除相關費用要屬無據，且應准予抵減（惟此應屬另案審酌範圍），併此說明。

⑤末者，原告本以連接器之製造、加工及銷售為業，本件所列研發專案亦均與連接器相關，益徵本件相關營業成本費用確屬本業及附屬事業之費用，自得按行為時營利事業所得稅查核準則相關規定列為原告之費用，迨屬無疑。

⑶至被告所稱「縱令原告亦有投入該專利權之研究開發，惟其研發成果及利益，非屬原告所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬」云云，至多屬於原告另案（　鈞院94年訴字第01890 號良股）是否得依促進產業升級條例第6 條相關規定辦理營利事業所得稅之「抵減」，與本件成本費用之「列報」，乃全無相干，是被告一方面肯認原告確有投入該專利權之研究開發且原告確為專利權人，一方面又剔除原告此一確實支出，否准列報之，益徵被告論理邏輯相互矛盾，原處分違反法令，實屬昭然。

⑷另，所謂收入與成本配合原則，即會計學上之「配合原則」，依財團法人中華民國會計研究發展基金會出版之財務會計準則公報第32號「收入認列之會計處理準則」載明「…10. 同一交易或事項相關之收入及費用宜同時認列，以符合收入及費用配合原則。」，亦即「收入與成本費用配合原則」乃係該公報要求與收入有關之費用應與該等收入於同一會計期間認列計算，其意義係在於當某一項收益已經在某一會計期間認列時，所有與該收益之產生有關的支出均應在同一期間轉為費用，以便與收益配合並正確計算損益，斷非指費用必須產生收益始得認列（詳見原告94年6 月16日行政訴訟起訴狀第4頁至第5 頁），從而，收入及費用配合原則與本件案由實屬風馬牛不相及，是被告一再以本件原告有違該配合原則為由，否准成本費用之認列，實為張冠李戴，曲解會計學上之「配合原則」，容有誤導　鈞院之虞，茲特再次澄清。

⑸原告業就相關研究專案確為原告所進行且屬原告本業之範疇乙節詳為說明，乃被告仍空言指責，是其所指顯未盡舉證責任，要無足採。

①按我國憲法第19條明文揭示稅捐法定主義之意旨，謂「人民有依法律納稅之義務」，司法院釋字第217 號解釋復謂「憲法第19條規定人民有依法律納稅義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。」。從而，被告既肯認原告列報之研究專案確全數為原告所進行，且凡有取得專利者，原告確為專利所有權人之一等情，乃僅以專利（其中16項專案）申請人為美國母公司為由，率為臆測「美國莫仕公司因擁有該研發成果而產生收益」云云（依此邏輯，原告為專利權共有人之一，自亦因擁有該研發成果而產生收益，猶顯被告否准認列本件成本費用確不合法），否准原告認列成本費用。此舉不僅與原告89年度、90年度、91年度及92年度核定准予認列成本費用相互矛盾抵觸，且綜觀所得稅法及其他法規，均無專利權屬共有者不得認列成本費用之規定（其中被告主張原告「未取得合理之權利金或報酬」云云，此為89年4 月21日發佈之公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法之規定，乃或涉及投資抵減，與本件成本費用之認列全無所涉，且不得溯及適用於本件，併此說明），是被告所稱核與憲法第19條及司法院釋字第217 號解釋意旨完全悖反，殊無足採。

②又，「按具備稅法所規定之一定要件，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職權予以調查。」最高行政法院75年判字第681 號判決著有明文。從而，原告業提出原告人員進行所列研究專案之報告清單、產品開發請求單（即研究計畫）及工程移轉單（即研究成果）等資料供核，被告亦肯認該等研發專案確為原告人員所辦理，本即應依法准予原告認列成本費用，乃被告自行臆測，空言指稱「美國莫仕公司因擁有該研發成果而產生收益」（指有申請專利之16件研發專案）、及「其餘未申請專利部分之研發成果，是否為原告所獨享，其未能提示專供自己使用之相關證明資料供核」云云，並未提出任何美國莫仕因擁有該研發成果產生收益，或原告就未申請專利部分之研發成果，非專供自己使用之任何證明，以實其說，依前揭最高行政法院判決，被告未盡其舉證責任甚明，其主張要無足採。甚者，被告所指原告就未申請專利部分之研發成果，未提出專供自己使用之任何證明乙節乃或涉及投資抵減，與本件成本費用之認列全無所涉，要無可採。

4.綜上說明，原告本件營業成本及營業費用遭被告無端全數剔除，被告復未能舉出任何法令依據以實其說，斲傷原告權益甚鉅，是原處分確屬違法。

㈡被告主張之理由：

1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第24條第1 項所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」「研究發展費：營利事業為研究新產品、改進生產技術、改進勞務提供技術及改善製程而支付之研究發展實驗費用。」為行為時營利事業所得稅查核準則第62條及第86條前段所明定。

2.原告本年度列報營業成本3,870,307,658 元及營業費用356,767,743 元，原查以其研發成果讓渡交由美國莫仕公司向本國申請專利權，核與適用投資抵減規定不合，相關研發之營業成本9,896,574 元（含薪資支出6,657,520 元、伙食費203,992 元、研究費2,968,182 元及其他費用66,880元），營業費用44,095,972元（含薪資支出35,909,127元、伙食費739,993 元、研究費4,963,536 元及其他費用2,483,316 元）均否准認列（詳卷第18至21頁），核定營業成本3,860,411,084 元及營業費用312,671,771 元。原告不服，申經復查決定以其研發成果係由美國莫仕公司向本國申請專利權，該研發支出即應為美國莫仕公司所負擔，核非屬其經營本業及附屬業務之費用及損失，該專利權人雖登記為原告與摩勒克斯公司，研發成果並非屬原告本身所享有，依首揭規定及收入與成本費用配合原則，原核否准認列相關研發之營業成本9,896,574 元及營業費用44,095,972 元 並無不合，復查予以維持，原告仍表不服提起訴願亦遭駁回。

3.原告訴稱其因投入研究開發而支出之營業成本及費用，對於所營連接器設計、製造或銷售之本業相關產品市場之競爭優勢、創新產品及改善產品品質等，確實產生助益，實屬本業之支出，原告88年因投入研發而支出之系爭營業成本及營業費用，稅捐機關本於核實課稅原則，除能證明原告所列系爭均屬不實或有證據證明非屬原告本業之支出外，顯無不准認列之理由。且收入與成本配合原則，係要求與收益有關之費用應與該等收益於同一會計期間認列計算，非指費用必須產生收益始得認列，被告肯認營業成本及營業費用屬研究發展範疇無誤，原告列為當期費用，自應依法准予認列等語。

4.經查系爭營業成本及營業費用之發生，係因本年度列報投入研究發展專案所產生，該研發成果係由美國莫仕公司向本國申請專利權，專利權人雖登記為原告與摩勒克斯公司（即母公司美商莫仕公司）所有，惟原告係美商摩勒克斯公司之子公司，並非分公司或分支機構，其為獨立之法人主體，會計獨立，該研發成果之申請人既為原告母公司（美國莫仕公司），該研發支出應為美國莫仕公司所負擔，相關營業成本及營業費用，即非屬原告經營本業及附屬業務之費用及損失，又營利事業之收入，必須計算其純益之所得額而課徵所得稅者，始有減除其成本、費用、損失及稅捐之可言，該研發支出既非其所應負擔，相關成本費用卻主張全數認列，有違首揭法條規定。縱令原告亦有投入該專利權之研究開發，惟其研發成果及利益，非屬原告本身所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬，且美商莫仕公司因擁有該研發成果而產生收益，惟相對之成本費用卻全數由原告所負擔，有違收入與成本費用配合原則，又其列報本年度之適用投資抵減研發支出，既經查核不符投資抵減之規定，被告否准認列相關研發之營業成本9,896,574元及營業費用44,095,972元並無不合。

5.經就原告95年5 月15日補提示之新產品計劃開發專案清單、新產品研究成果報告清單、產品開發請求單及工程移轉單等資料查核，原列報開發專案2337等95筆（申請專利者計16筆），本次提示開發專案MXT2334 等133 筆，計多列38筆，其中申請專利部分係以美國莫仕公司名義向經濟部智慧財產局申請，研發成果非屬原告本身享有，專利權人雖登記為原告與美國莫仕公司，惟原告係美國莫仕公司之子公司，並非分公司或分支機構，為獨立之法人主體，會計獨立，其研發成果及利益，既非屬原告本身所獨享，亦未取得合理之權利金或報酬，且美國莫仕公司因擁有該研發成果而產生收益，惟相對之成本費用卻全數由原告所負擔，有違收入與成本費用配合原則，其餘未申請專利部分之研發成果，是否為原告所獨享，其未能提示專供自己使用之相關證明資料供核，被告原核定否准認列並無不合。是原告所訴核不足採，原核定並無違誤。

理由

一、原告起訴主張：系爭投入研究開發而支出之營業成本及費用，對於原告所營連接器設計、製造或銷售之本業相關產品市場之競爭優勢、創新產品及改善產品品質等，確實產生助益，實屬本業之支出，被告不予認列，於法顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云。

二、被告則以：營利事業之收入，必須計算其純益之所得額而課徵所得稅者，始有減除其成本、費用、損失及稅捐之可言，系爭研發支出既原告所應負擔，亦未取得合理之權利金或報酬，相關成本費用卻主張全數認列，有違收入與成本費用配合原則等語置辯，求為判決駁回原告之訴。

三、本件之爭執，在於被告否准系爭成本及費用之認列，於法是否有據？

四、經查：

㈠按所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」此即收入與成本費用配合原則。

㈡又按行為時營利事業所得稅查核準則第62條規定：「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」此規定乃在強調收入與成本費用配合原則適用時，應著重其關連性，如非經營本業及附屬業務以外之費用及損失，其既無相應之收入，自無列為營業費用或營業損失予以減除之可言，是原告一再強調本件之爭執僅在於系爭營業成本及費用是否係真實之支出，核屬誤解，先予指明。

㈢再按行為時營利事業所得稅查核準則第86 條規定：「（第1項）營利事業為研究新產品、改進生產技術、改進勞務提供技術及改善製程而支付之研究發展實驗費用，應依左列規定核實認定：一、供研究或試驗耗用之原料、物料，按其研究實驗之有關紀錄分別核實以費用列支，其未具備有關紀錄，或混雜於當年製品成本之內，未能查明核實者，不予認定。

二、供研究、實驗用之器材設備，其耐用年數不及2 年者，得列為當年度損費。其耐用年數在2 年以上者，應列為資本支出，逐年提列折舊。但符合促進產業升級條例規定之公司，其供研究發展、實驗或品質檢驗用之儀器設備，耐用年數在2年以上者，得適用促進產業升級條例第5條有關加速折舊之規定。... 五、下列研究發展費應檢具有關憑證核實認定：(一)研究發展單位專業研究人員之薪資。(二)生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。(三)供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。(四)專供研究發展單位研究用儀器設備之當年度折舊費用或工具性及專業性應用軟體之當年度攤折費用。(五)專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。(六)專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。 (七)委 託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機構研究人員之費用。 (八)其 他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究發展費。（第2項）前項各款之原始憑證，依本準則有關條文之規定辦理。」是有關研究發展費用之認列，乃國家本於鼓勵研究發展，促進產業升級之宗旨，而准予以費用核實認列（按此與投資抵減只是採取不同之優惠方式而已），是更應著重於其費用之發生與營業之關連性，而具關連性與否因此得否認列為費用，依舉證責任分配之原則，自應由原告負舉證之責。

㈣本件依原告於訴訟中補提示之新產品計劃開發專案清單、各項研究開發專案及參與人員明細等資料所載，原告本年度開發專案計133筆，較原列報開發專案95筆計多列38 筆，其中部分研究發展成果係以美國莫仕公司向經濟部智慧財產局申請登記為專利權人，並有中華民國專利公報及專利證書在訴願卷（附件）可按，是該研究發展費用自應為美國莫仕公司所負擔，雖美國莫仕公司嗣後將專利權讓與百分之五十予原告，惟查依本院卷第149 頁以下之經濟部智慧財產局函及專利權讓與登記申請書之記載，此已是92年7 月間的事，相差數年，被告否准認列為88年之費用，洵屬有據。

㈤原告雖主張其88年度投入研發專案133 筆，除前開少部分研發成果係以美國母公司名義申請專利權外，其餘研發專案分為二大部分：1.具有專利之新產品或技術之研究開發案。2.不具專利性之研究開發案 (如改進生產技術或開創符合未來市場需求之新產品)， 均符合研究發展費之要件云云。惟按原告將其主要研發成果均以美國母公司名義申請專利權（此可自原告於訴願時所提出「台灣莫仕八十八年度例示代表性研發專案計劃--MINI PCI及SO-DIMM 連接器新產品--」一文所提及之研發成果亦係由美國莫仕公司取得公告編號431688號新型專利之事實看出），而未列為原告之資產，則被告以其餘未申請專利部分之研發成果，是否為原告所獨享，其未能提示專供自己使用之相關證明資料供核為由，併否准認列，即非無據。

五、綜上所述，原告之主張，均非可採，原處分就系爭營業成本及費用否准認列，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、兩造其餘之陳述，於判決結果不生影響者，不予一一論列附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　張　瓊　文