臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

許秀川（會計師）

被告

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）住同

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國95年3 月2 日北府訴決字第0940743931號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告所有坐落臺北縣新店市○○段大粗坑小段91-1地號等95筆土地（下稱系爭土地），經被告所轄新店分處核課民國（下同）92年地價稅計新臺幣（下同）637,697元。原告不服，主張系爭土地地目包括林地、建地、旱地、田地、原地、雜地等屬不應課徵地價稅之土地，以被告所轄新店分處未查明使用情形，申請復查，未獲變更，提起訴願爭執其中56筆土地，復遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，於訴訟中縮減對如附表所示53筆土地之核課聲明不服。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈安坑段大粗坑小段91-1、91-2、91-3、92-3、140 、141、143 、146-4 、148 、149 、150 、151 、154 、154-2 等14筆土地，為山坡地保育區林業用地，地目林，依土地稅法第22條前段規定，非都市土地依法編定之農業用地，應課徵田賦，而非地價稅。

⒉寶興段544 、548 、549 、553 、556 、560 、563 、616 、629 、707 、708 、710 、711 、712 、715 地號等15筆土地，亦為山坡地保育區林業用地，依土地稅法第22條前段規定，非都市土地依法編定之農業用地，應課徵田賦而非地價稅。依財政部79年6 月18日台財稅字第790135202 號函釋：「課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。．．．所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準；未領取而擅自變更為非農業使用者，例如：整地開發供高爾夫球場使用、建築房屋、工廠、汽車保養廠、教練場等，稽徵機關應查明實際動工年期，依主旨規定辦理」，上開土地雖曾領有雜項執照，惟該雜項執照或為道路水土保持工程，或未開工。其已施工建築部分，所使用之土地均已分割變更地目改課地價稅，不在本件爭訟之範圍內，系爭土地仍作農業使用，從未變更為非農業使用。

⒊五峰段557 、558 地號土地雖領有雜項執照，實際並未開工，已遭臺北縣政府86北工建字第X2862 號函告「依法作廢」。

⒋寶興段550 、557 、559 、591 、596 、648 、665 、681 、682 地號等9 筆土地為山坡地保育區，暫未編定，地目林，仍作農業使用，依財政部81年7 月29日台財稅字第810298049 號函釋規定，山坡地保育區未編定使用類別之土地如仍作農業使用，准課徵田賦。

⒌新坡段280 、280-1 、280-3 、280-5 、280-7 、280-9、307 、357 地號、青潭段青潭小段2-53、2-55、2-59、3-72地號、廣明段560 地號等13筆土地為山坡地保育區，使用地類別為丙種建築用地，地目為林，大部份為原生林，小部份種植牧草，為土地稅法第10條所稱之農業用地，從未變更為非農業使用。依土地稅法施行細則第22條規定：「非都市土地編為前條第1 項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6 月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦，仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定，作農業用地使用者」；第24條第3 款規定：「第22條第1 款之土地，由主管稽徵機關按平均地權條例於中華民國75年6 月29日修正公佈施行前徵收田賦之清冊課徵」；同條第5 款規定：「第22條第2 款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之」。被告係於75年底對原告所有新坡段280 地號等13筆土地改課地價稅，換言之，75年6 月29日以前係課徵田賦，依前開細則第24條第3 款規定，應按徵收田賦之清冊課徵，無須原告提出申請。至於被告以臺北縣政府核發之74年4 月24日北工建字第1499號建造執照變更通知書為依據，而自75年起對原告改課地價稅，並以75年店建字第1347、2428、1263、1605號建築執照證明土地已變更為建築用地。惟迄今已十數年，而今地目仍為「林」，足證土地並未建築使用，實際仍為農用，被告予以改課地價稅，顯非適法。再者，財政部72年9 月6 日（72）台財稅第36287 號函略以：「主旨：××農林股份有限公司所有座落××縣××市○○段××小段18711 地號等15筆『旱』『林』地目土地，編為都市外山坡地保育區丙種建築用地，現仍作農業使用，應如何計徵土地稅乙案，復如說明，請查照。說明：一、．．．二、查平均地權條例施行細則第34條但書：『依法編為乙種建築用地已屆滿5 年者應一律改徵地價稅』之規定業已刪除，並經行政院72年2 月23日台72財字第3286號函修正發布施行，本案農林股份有限公司所有座落××縣××市○○段××小段18711 地號等15筆『旱』『林』地目土地，如經查明符合平均地權條例施行細則第34條之規定者，應仍准課徵田賦。」

⒍被告雖主張各該土地曾經改課為地價稅，原告如認應課田賦，負有申請之義務云云，惟土地稅法第22條第1 項前段乃規定非都市土地依法「編定」農業用地者，徵收田賦，不論其使用情形如何。是以，本件系爭土地為非都市土地，其依法編定之農業用地，即應課徵田賦，被告之前所為改課地價稅之處分應屬無效。

㈡被告主張之理由：

⒈由土地稅法第14條、第15條、第40條及第45條規定可知，地價稅與田賦均屬底冊稅，由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料予以核定，本無待於納稅義務人之申請。惟依土地稅法第10條第1 項規定，土地稅法所稱不予課徵地價稅（即徵收田賦）之農業用地，係以該土地有依法供農林漁牧及保育等與農業相關使用之事實為前提，而某筆土地一旦經查獲有未供農用之情事，而改徵地價稅之後，地政機關嗣後編列之地價歸戶冊自會將之歸戶列入地價總額，同時，田賦之主管機關就該筆土地自無從建立土地卡（或賦籍卡）及賦籍冊按段歸戶課徵田賦（土地稅法施行細則第26條參照）。可知稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅事實，多發生於納稅義務人所得支配範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，因而納稅義務人有申報協力義務，始得貫徹公平合法之課稅目的。是以，已課徵地價稅之農業用地，納稅義務人如主張不應課徵地價稅而應改徵田賦者，自應以向主管稽徵機關提出申請為必要。

⒉查系爭95筆土地，其土地使用分區，分屬山坡地保育區、都市計畫住宅區、保護區，並分別編定為農牧用地、林業用地、暫未編定使用類別用地或丙種建築用地等。上開土地其中使用分區為「山坡地保育區」，而編定為農牧用地、林業用地或暫未編定使用類別用地等，依非都市土地使用管制規則第2 條、第3 條規定係為非都市土地，又依該規則第7 條規定：「山坡地保育區．．．之土地，在未編定使用之類別前，適用林業用地之管制。」

⒊查系爭95筆土地，原告於訴願程序爭執其中56筆土地，而於行政訴訟程序中則縮減為53筆土地。以下就原告爭執之53筆山坡地保育區土地分別論述之，並明列如附表所示：

⑴安坑段大粗坑小段91-1、91-2、91-3、140 、141 、143 、146-4 、148 、149 、150 、151 、154 、154-2地號等13筆土地，為非都市土地，使用地類別分屬「林業用地」及「農牧用地」，被告所轄新店分處係依原告80年7 月3 日不繼續耕作之申請，而於80年7 月9 日改按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。另同段同小段92-3地號土地，因違反水土保持未繼續耕作，經該分處以89年11月2 日北稅新二字第34971 號函通知改課地價稅。是原告嗣後如有恢復作農業使用而得課徵田賦之事實，依前開說明應提出申請經被告查明屬實後，方得回復課徵田賦。

⑵寶興段544 、548 、549 、553 、556 、560 、563 、616 、629 、707 、708 、710 、711 、712 、715 地號等15筆土地，使用地類別為「林業用地」，其中544、553 、560 、563 地號土地，領有臺北縣政府84雜字第8 號建築開工報告書，548 、549 、556 地號土地領有84雜字第7 號建築開工報告書，616 、707 、710 、711 、712 、715 地號土地領有84雜字第14號建築開工報告書，629 地號土地領有84雜字第3 號建築開工報告書，708 地號土地領有84雜字第4 號建築開工報告書，此為原告所不爭，並有上開建築開工報告書附原處分卷可稽。關於原告主張雜項開工報告書均無開工日期，原告亦未實際開工整地云云，按內政部79年2 月14日台內營字第777152號訂定發布之山坡地開發建築管理辦法（嗣於92年3 月26日修訂，名稱更為山坡地建築管理辦法）第18條第1 項規定：「山坡地開發建築，應先從事整地，設置水土保持設施及必要之公共工程等，其需挖填土石方或其他雜項工作物者，應先申領雜項執照。但建築農舍及其他經直轄市、縣（市）政府認定無礙水土保持或雜項工程必需與建築物一併施工者，其雜項執照得併同於建造執照中申請之」；第24條第1 項規定：「山坡地應於雜項工程完工查驗合格後，領得雜項工程使用執照，始得申請建造執照」，準此，凡領有雜項執照者，必先整地，縱請領雜項執照後，實際並未開工，然不能否認系爭土地已整地未作農業使用之事實，原告上開主張，並不足採。

⑶寶興段550 、557 、559 、591 、596 、648 、665 、681 、682 地號等9 筆土地，使用分區為山坡地保育區，使用地類別為「暫未編定」，依非都市土地使用管制規則第7 條規定，未編定使用類別前，適用林業用地之管制，是其均屬非都市土地依法編定之農業用地，固無疑義，惟被告所轄新店分處於75年5 月6 日現場勘查寶興段24筆土地已整地，未作農業使用，遂以75年5 月10日北縣稅新創二字第3127號函通知，自75年起改課地價稅，土地所有權人於改課當時並無異議而確定，且查系爭550 、557 地號土地領有84雜字第7 號建築開工報告書，559 地號土地領有84雜字第8 號建築開工報告書，591 、596 、648 、665 地號土地領有84年3 月21日北工建字第730 號建築執照設計變更通知書，681 、682地號土地領有84雜字第9 號建築工程開工報告書，以上建築工程開工報告書、建築執照設計變更通知書均附原處分卷可稽。故如上開土地有改課田賦之變動事實時，依照財政部81年7 月29日台財稅第810298049 號函釋：「××水泥公司所有土地，係劃定為『山坡地保育區』，尚未編定使用地類別之非都市土地，如仍作農業使用，准自申請當期起依土地稅法第22條規定課徵田賦」，即未編定者（即沒有使用分區編定者，係以土地登記簿謄本之資料為準），須依現況認定，且就土地使用應課徵之稅捐，如有變動事實，自應由土地所有權人申請經被告查明屬實後，方得回復為課徵田賦。然查，原告迄92年底並未提出改課田賦之申請，故被告所轄新店分處仍按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。

⑷五峰段557 、558 地號土地為非都市土地，使用分區為山坡地保育區，用地類別為「林業用地」，領有雜項執照84雜字第11號。依臺北縣土地卡記載，被告所轄新店分處於69年9 月13日即以北縣稅新二字第14851 號函通知原告自70年上期起改課地價稅，並非依據84雜字第11號雜項執照改課，故原告應自行申請經被告查明屬實後，方得回復課徵田賦，且該2 筆土地既領有雜項執照者，必先整地，縱請領有雜項執照後，實際並未開工，然不能否認此部分土地已整地未作農用使用之事實，從而被告所轄新店分處以此部份土地已整地而未作農用使用之事實，課徵地價稅，洵屬有據。

⑸新坡段280 、280-1 、280-3 、280-5 、280-7 、280-9 、307 、357 地號、青潭段青潭小段2-59、2-53、2-55、3-72地號、廣明段560 地號等13筆土地，全部為非都市土地山坡地保育區，使用地類別為「丙種建築用地」，其中新坡段280 、280-1 、280-3 、280-5 、280-7 、280-9 、307 、357 地號土地，被告所轄新店分處係依臺北縣政府74年4 月24日北工建字第1499號建造執照變更通知書改課地價稅，且上開土地尚領有75店建字第1347號建築執照，並於78年5 月23日開工。青潭段青潭小段2-53、2-55、3-72地號土地，被告係依臺北縣政府工務局核發78年7 月24日北工使字第1958號使用執照改課地價稅。廣明段560 地號土地，被告係依據臺北縣政府工務局核發78年5 月10日北工使字第1249號使用執照改課地價稅。青潭段青潭小段2-59地號土地，依66年土地卡記載已刪除課徵田賦，77年之土地卡則明確記載已課徵地價稅。上開13筆土地均係編定為「丙種建築用地」，依土地稅法22條第1 項前段及同法施行細則第21條規定，不屬於農業用地，自無課徵田賦之適用。另查「非都市土地編為前條第1 項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6 月29日平均地權條例修正公佈施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者」；「第22條第2 款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之」，土地稅法施行細則第22條、第24條第5 款固有明文，惟依非都市土地使用管制規定，並無編定為「丙種建築用地」之土地應管製作為農業使用之規定，依財政部88年3 月4 日台財稅字第880099371 號函釋略以：「非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1 項以外之其他用地，應同符合細則第22條第1 款及第2 款規定」，是原告就該非合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用之建築用地，縱然現作農業使用亦無課徵田賦之適用，原核定未准課徵田賦，並無不合。至於原告所舉財政部72年9 月6 日（72）台財稅第36287 號函釋，經查並未列入財政部81年以後之土地稅法令彙編，依財政部81年6 月25日台財稅第810814241 號函規定：「凡在民國81年3 月31日前所發佈未經編入本彙編之土地稅有關釋示函令，自民國81年7 月15日起，一律不再援引適用」，本件係81年以後之案件自不得再適用。

理由

一、被告代表人原為莊錦順，95年7 月16日變更為乙○○，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按土地稅法第10條第1 項規定：「本法所稱農業用地，指非都巿土地或都巿土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。

二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍( 藏)庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地」；第14條第1 項規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅」；同法第22條第1 項前段規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦」。又按土地稅法施行細則第21條第1 項規定：「本法第22條第1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地」。綜合以上法規，可知所謂農業用地係指符合區域計畫法或都市計畫法規定，劃設之農業區、保護區土地，並實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍使用未閒置不用者而言。是原告主張依法編定之農業用地，不論其使用情形為何，均應課徵田賦云云，核不足採。

三、再按司法院釋字第537 號解釋文指出「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務」，雖係就房屋稅減半優惠所為之解釋，惟其理由書揭櫫：「惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率」，顯已說明於課稅實務上，遇有關於各類稅賦之減免事由時，納稅義務人應有申報協力義務。是以，本件雖係關於地價稅之爭議，應仍有上開解釋之適用。復徵諸土地稅法第15條規定：「（第1 項）地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。（第2 項）前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額」；第40條規定：「地價稅由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收1 次，必要時得分2 期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之」；第45條規定：「田賦由直轄市及縣（市）主管稽徵機關依每一土地所有權人所有土地按段歸戶後之賦額核定，每年以分上下2 期徵收為原則，於農作物收穫後1 個月內開徵，每期應徵成數，得按每期實物收穫量之比例，就賦額劃分計徵之」，由此規定可知，地價稅與田賦均屬底冊稅，由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料予以核定，本無待於納稅義務人之申請。惟依前開土地稅法第10條第1 項規定，土地稅法所稱不予課徵地價稅（即徵收田賦）之農業用地，係以該土地有依法供農林漁牧及保育等與農業相關使用之事實為前提，而某筆土地一旦經查獲有未供農用之情事，而改徵地價稅之後，地政機關嗣後編列之地價歸戶冊自會將之歸戶列入地價總額，同時，田賦之主管機關就該筆土地自無從建立土地卡（或賦籍卡）及賦籍冊按段歸戶課徵田賦（土地稅法施行細則第26條之規定參照）。可知在稅捐稽徵之實務上，關於課稅事實非稅捐稽徵機關所能掌握，自應課納稅義務人以申報協力義務，始得貫徹公平合法之課稅目的。綜上，已課徵地價稅之農業用地，納稅義務人如主張不應課徵地價稅而應改徵田賦者，自應主動向稽徵機關提出申請；倘未申請，縱其已具改課田賦之要件，亦無由主張應課田賦。

四、又按土地稅法施行細則第22條規定「非都市土地編為前條第1 項以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6 月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用者。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者」；㈡第24條規定徵收田賦之土地，由直轄市或縣（市）政府辦理之分工，其第3 款規定「第22條第1 款之土地，由主管稽徵機關按平均地權條例於中華民國75年6 月29日修正公布施行前徵收田賦之清冊課徵」；第5 款規定「第22條第2 款之土地中供農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關勘查認定之」。又上開土地稅法施行細則第22條之立法目的，乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為第21條第1項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條（即平均地權條例施行細則第35條）第1 款及第2 款規定者，始得課徵田賦，財政部88年3 月4日台財稅字第880099371 號函釋亦同此見解。

五、本件事實概要已如前述，有原處分卷可稽，堪予認定。原告對於系爭53筆土地以課徵地價稅聲明不服，有無理由，茲析述之：

㈠關於安坑段大粗坑小段91-1、91-2、91-3、92-3、140 、141 、143 、146-4 、148 、149 、150 、151 、154 、154-2 地號等14筆土地：查上開14筆土地除92-3地號外13筆均為非都市土地，使用分區為山坡地保育區，使用地類別分屬「林業用地」及「農牧用地」，其地目均為「林」，為兩造所不爭，並有土地卡附卷可稽。惟因原告於80年7 月3 日聲明未繼續作農業使用，故被告所屬新店分處依卷附原告之上開聲明不繼續耕作申請書而於80年7 月9 日改按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。至92-3地號土地，因違反水土保持未繼續耕作，經該分處以89年11月2 日北稅新二字第34971號函通知改課地價稅，此亦有該公函附於原處分卷可憑。是以，被告依據土地卡之登載核課92年地價稅，自無違誤。如該等土地有變更使用合於課徵田賦之事實，揆諸前開說明，原告自應先行提出申請，俾被告審核辦理。

㈡關於寶興段544 、548 、549 、553 、556 、560 、563 、616 、629 、707 、708 、710 、711 、712 、715 、550、557 、559 、591 、596 、648 、665 、681 、682 地號等24筆土地：

⒈寶興段544 、548 、549 、553 、556 、560 、563 、616 、629 、707 、708 、710 、711 、712 、715 地號等15筆土地其用地類別為「林業用地」；另550 、557 、559 、591 、596 、648 、665 、681 、682 地號等9 筆土地，使用分區為山坡地保育區，使用地類別為「暫未編定」，依非都市土地使用管制規則第7 條規定，未編定使用類別前，適用林業用地之管制，是其均屬非都市土地依法編定之農業用地。此部分土地經被告所屬之新店分處於75年5 月6 日辦理農地清查會勘時，查獲正進行整地中，未作農業使用，即依財政部79年6 月18日台財稅第790135202 號函釋：「課徵田賦之農業用地目在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。…所稱實際變更使用，凡領有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準」，以卷附75年5 月10日北縣稅二字第3127號函通知當時土地所有權人林耀德等5 人，上開土地因已變更使用，與土地稅法第22條課徵田賦之規定不合，應依同法第14條規定，自75年起改課地價稅，土地所有權人於改課當時並無異議而確定。

⒉再者，上開土地中之544 、553 、559 、560 、563 地號土地，領有臺北縣政府84雜字第8 號建築開工報告書，548 、549 、550 、556 、557 地號土地領有84雜字第7號建築開工報告書，616 、707 、710 、711 、712 、715地號土地領有84雜字第14號建築開工報告書，629 地號土地領有84雜字第3 號建築開工報告書，708 地號土地領有84雜字第4 號建築開工報告書，91、596 、648 、665 地號土地領有84年3 月21日北工建字第730 號建築執照設計變更通知書，681 、682 地號土地領有84雜字第9 號建築工程開工報告書，此為原告所不爭，並有上開建築開工報告書、建築執照設計變更通知書附原處分卷可稽。勘認系爭土地早已非供農業使用。

⒊原告另主張上開土地雖曾領有雜項執照，惟或未開工，或為道路水土保持工程，且已開工者均已分割變更地目改課地價稅，本件爭訟範圍則悉屬未開工部分云云。惟內政部79年2 月14日台內營字第777152號訂定發布之山坡地開發建築管理辦法（嗣於92年3 月26日修訂，名稱更為：山坡地建築管理辦法）第18條第1 項規定：「山坡地開發建築，應先從事整地，設置水土保持設施及必要之公共工程等，其需挖填土石方或其他雜項工作物者，應先申領雜項執照。但建築農舍及其他經直轄市、縣（市）政府認定無礙水土保持或雜項工程必需與建築物一併施工者，其雜項執照得併同於建造執照中申請之」，同辦法第24條第1 項規定：「山坡地應於雜項工程完工查驗合格後，領得雜項工程使用執照，始得申請建造執照」。準此，凡領有雜項執照者，必先整地，縱請領雜項執照後，實際並未開工，然不能否認系爭土地已整地之事實。況此24筆土地既早於75年即已改課地價稅，如前所述，原告主張現有應課田賦之情事，首需踐行申請程序。

㈢五峰段557 、558 地號土地為非都市土地，使用分區為山坡地保育區，用地類別為「林業用地」，領有雜項執照84雜字第11號。依臺北縣土地卡記載，被告所轄新店分處於69年9月13日即以北縣稅新二字第14851 號函通知原告自70年上期起改課地價稅，此有該雜項執照及土地卡等附於原處分卷可憑。是此2 筆土地之課徵情形也如前述寶興段土地一般，既早於69年即已改課地價稅，原告主張現有應課田賦之情事，首需踐行申請程序。至於原告主張上開雜項執照已因未開工，而經臺北縣政府工務局86年9 月12日86北工建字第X2862號函告「依法作廢」云云，並提出該公函為證。惟此2 筆土地乃依前述被告所轄新店分處69年9 月13日北縣稅新二字第14851 號函通知改課，實與84雜字第11號雜項執照無關，亦即該2 筆土地於69年間即有未符課徵田賦之事由而改課地價稅。姑不論土地爾後又領有雜項執照即可推證業已整地非供農業使用（詳前引山坡地開發建築管理辦法之相關規定），縱嗣後實際並未開工，也不能否認曾經整地未作農用使用之事實，其既在69年即經改課予地價稅，原告主張現有應課田賦之情事，仍需踐行申請程序。

㈣新坡段280 、280-1 、280-3 、280-5 、280-7 、280-9 、307 、357 地號、青潭段青潭小段2-59、2-53、2-55、3-72地號、廣明段560 地號等13筆土地：該土地全部為非都市土地山坡地保育區，使用地類別為「丙種建築用地」，非屬土地稅法施行細則第21條第1 項所定義之農業用地。又其中新坡段280 、280-1 、280-3 、280-5 、280- 7、280-9 、307 、357 地號土地，被告所轄新店分處係依臺北縣政府74年4 月24日北工建字第1499號建造執照變更通知書改課地價稅，且上開土地尚領有75店建字第1347號建築執照，並於78年5 月23日開工；青潭段青潭小段2-53、2-55、3-72地號土地，則已經臺北縣政府工務局核發78年7 月24日北工使字第1958號使用執照；青潭段青潭小段2-59地號土地，依66年土地卡記載已刪除課徵田賦，77年之土地卡則明確記載已課徵地價稅。廣明段560 地號土地亦領有臺北縣政府工務局核發78年5 月10日北工使字第1249號使用執照，此有各該建造執照變更通知書、建築執照、使用執照、土地卡等附於原處分卷可稽。查此13筆土地使用地類別為「丙種建築用地」，既非屬土地稅法施行細則第21條第1 項所定義之農業用地，參諸前開說明，惟有同時符合土地稅法施行細則第22條第1 款、第2 款規定之要件，始有課徵田賦之可能。然系爭土地依上開使用執照等書證，足以證明早已非作農業使用，未符土地稅法施行細則第22條第2 款所規定之「合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者」之要件，自無課徵田賦之適用。至於原告所舉財政部72年9 月6 日（72）台財稅第36287號函釋，經查並未列入財政部81年以後之土地稅法令彙編，依財政部81年6 月25日台財稅第810814241 號函規定：「凡在民國81年3 月31日前所發佈未經編入本彙編之土地稅有關釋示函令，自民國81年7 月15日起，一律不再援引適用」，本件係81年以後之案件自不得再適用。

六、綜上，本件被告就原告有爭執之53筆土地核課地價稅，並無不合。訴願決定予以維持，亦無不當。原告訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第七庭審判長法 官　李 得 灶