臺北高等行政法院判決

原告

儷聲生物科技有限公司

代表人

甲○○（董事）

訴訟代理人

林石猛律師

訴訟代理人

張宗琦律師（兼送達代收人）

被告

財政部臺北關稅局

代表人

李茂（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國96年3 月15日台財訴字第09500634190 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告委由梵楊報關有限公司於民國（下同）94年9 月6 日向被告報運進口愛爾蘭產製助聽器貨物1 批（進口報單號碼：第CG/94/310/00894 號），原申報貨物名稱、數量為①GN RESOUND HEARING AIDS HI DISCOVER PLUS POWER，BEIGE BTE 492SET；②HI DISCOVER V POWER ，BEIGEBTE2, 932SET；③HI DISCOVER V POWER ，BEIGE BTE 8SET；④HI DISCOVER PLUS POWER，BEIGE BTE 8SET。經被告接獲檢舉查驗結果，來貨產地為中國大陸，且屬行為時尚未經經濟部公告准許進口之大陸物品，乃以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，依海關緝私條例第37條第3 項規定轉據同條例第36條第1 項、第3 項規定，處貨價1 倍之罰鍰計新台幣（下同）6,855,925 元，並沒入貨物。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：系爭貨物原產地應否認係中國大陸？

㈠原告主張之理由：

⒈系爭貨物原產地非屬中國大陸：

⑴系爭助聽器係原告向丹麥Gn ReSound公司（下稱ReSound公司）購買，ReSound 公司屬丹麥商Gn公司集團之一員，該助聽器原產地確為丹麥，有該公司所提供之由EUROPEAN COMMUNITY（歐洲商會）所出具之系爭貨物產地證明書可證，該證明書並經愛爾蘭外交部之公證及我駐愛爾蘭台北代表處之認證。ReSound 公司屬全球公認高品質助聽器製造公司，有專屬高科技廠房設備從事產品製造，系爭貨物確屬ReSound 公司所生產，僅在中國大陸進行簡易裝配作業。

⑵助聽器係將1 個麥克風、1 個放大聲音的主機，及1 個大喇叭等3 個零件組合在一起，並縮小至可放於耳朵之電子產品。查現代高科技商品多由不同國家生產零件所組合而成，高科技組裝產品之原產地認定，參諸我國關稅法及WTO 原產地規則協定，應以實質轉型地為原產地。進口貨物原產地認定標準（下稱認定標準）第5 條規定，係遵循世界貿易組織（WTO ）原產地規則協定（AGREE MENT ON RULES OF ORIGIN ）第2 條（a ）及第9 條（c ）之內容，就貨物最終實質轉型之認定，兼採稅則變更、重要製程及增值比率判斷原則，如貨物之加工、製造或原材料涉及2 個以上國家者，以使該項貨物產生「最終實質轉型」之國家或地區為原產地。另依認定標準第7條 規定，「最終實質轉型」之判斷，係以加工前後之進口稅則前6 位碼號列相異，且該加工並非保存、包裝、組合、簡單裝配或簡單稀釋作業者，或加工前後雖未造成稅則號別改變，但已完成重要製程或附加價值率超過35% 者，均應認為實質轉型；如貨物加工前後之進口稅則前6 位碼號列相異，然該加工若非重要製程，且加工附加價值率未逾35% 者，均不能認定實質轉型。組合物既由2 種以上不同稅則號別之原料所組合，加工前後之稅則前6 位碼號列必然相異，組合物實質轉型與否之判斷，不能拘泥於稅則是否變更，而應以「組合作業」是否屬「重要製程」或「增值比率」而定。認定標準第7條 第3 項即係同條第1 項之排除條款，排除範圍包括第1款 稅則碼號列相異及第2 款之重要製程等，足見貨物加工前後稅則前6 位碼號列相異者，並非即屬實質轉型，此參諸認定標準第7 條第3 項：「第1 項貨物僅從事下列之作業者，不得認定為實質轉型作業：‧‧‧」自明。

⑶系爭助聽器之零組件，如外蓋、機蕊整件、角板整件、膠條等，係於丹麥所生產，麥克風整件、受話器整件等零組件為馬來西亞所生產，均非於大陸生產。該助聽器固於大陸進行簡單加工，然僅係將上開零件組合（裝入及固定），該機蕊整件、角板整件、麥克風整件、受話器整件本身並未再為其他處理，其裝入固定之程序簡單而技術層次低，不具特殊性、不具複雜性、亦不具商業重要性，不能認屬重要製程。又系爭助聽器於中國大陸所進行之零件組裝，是否屬認定標準第7 條第3 項之簡單裝配作業及其特性是否產生變化，既屬機械學專業判斷，自應由專業人士為具公信力之認定。原告曾於他案委託高雄應用科技大學賴榮哲博士（德國漢諾威大學機械工程博士）就同屬ReSound 公司所生產之助聽器鑑定。參諸其鑑定報告書：「‧‧‧三、系爭助聽器之最後組裝程序應屬簡單作業‧‧‧四、可認其特性並未產生重大差異。」之內容，足認系爭助聽器在大陸所進行之「最後組裝程序說明書」所載之裝配作業，僅屬傳統電子零件之簡單低熔點焊接，屬簡單加工或裝配作業，未達認定標準第7 條之實質轉型標準，自不能以大陸為原產地。

⑷系爭助聽器於大陸組裝後，並非可立即使用，尚須由專業人員利用電腦依據病人聽力受損程度的不同，進行細部驗配（audiogram dispensing），方屬完成品。該調配作業包括聽力測試、耳模製造及助聽器調校，其程序與助聽器本身密不可分，驗配作業亦均於我國進行，並非於大陸完成。系爭助聽器，係由丹麥及馬來西亞製作零組件，運至大陸進行簡單組合，最後由台灣完成驗配作業，可證助聽器於中國大陸組裝完畢後，仍不具完成品性質，非於大陸進行實質轉型作業。

⑸參諸ReSound 公司之副總裁所出具全球物流說明函，亦已解釋系爭助聽器於廈門組裝，運至愛爾蘭統一發貨，係基於全球營運策略及歐美市場之考量，符合商業合理安排。縱認系爭貨物係由第三國（丹麥及馬來西亞）輸入零組件於大陸所組裝，而非全部於歐洲組合製造，然只要中國大陸非系爭貨物實質轉型地，即非原產地，系爭助聽器即無違章逃避管制問題。

⑹依增值比率判斷，系爭助聽器於大陸附加價值率顯未逾35%，未達實質轉型標準：

①附加價值率判斷公式：（貨物出口價格F.O.B.─ 直、間接進口原材料及零件價格C.I.F.）／貨物出口價格F.O.B.。

②型號Discover Plus BTE 00000000之助聽器附加價值率：大陸組裝費用（Assemply cost ：7.7 美元）占所有價值105 美元之7%。丹麥及馬來西亞所生產之關鍵零組件價值總計79.32 美元（Receiver：31.11 ，Microphone：18.96 ，Hybrid,Rigid：29.25 ），占所有價值105 美元之75.5% 。依附加價值率判斷公式計算：（105 －79.32 ）／105 ＝24.45%＜35% 。

③型號Discover V Power BTE 00000000之助聽器附加價值率：大陸組裝費用（Assemply cost：7.7美元）占所有價值65美元之12%。丹麥及馬來西亞所生產之關鍵零組件價值總計50.34美元（Receiver：20.49美元，Microphone：11.74美元，Hybrid,Rigid：18.11美元），占所有價值65美元之77.4%。依附加價值率判斷公式計算：（65－50.34）／65＝22.55%＜35%⑺參諸他案有關鋼板原產地之判斷，依海關進口稅則規定，鉬鉻合金有縫管7306.90.10.00 若於大陸加工為翅片管後，稅則號別成為7306.90.90.00 ，前6 碼不變，不認實質轉型；然相同性質之一般鋼鐵有縫管7306.30.10.00 ，加工為翅片管後，稅則號別成為7306.90.90.00，前6 碼已變，已實質轉型。鉬鉻合金鋼管與一般金屬鋼管加工為翅片管後，竟有實質轉型與否之不同結論，足見稅則號碼變更並非判斷實質轉型之唯一依據。又財政部94年8 月26日台財訴字第09400200390 號訴願決定：「惟系爭貨物是否涉及逃避管制部分，查來貨係由『鋼捲』纏繞於『有縫鋼板』所組成，專用於台電發電廠之再熱器、冷凝器之零件用器‧‧‧復經被告送經財團法人金屬工業研究發展中心94年7 月13日（94）金產字第050 5 號函鑑定結果，來貨在技術上應可歸類於『簡易之裝配作業』，準此，則系爭貨物可否屬實質轉型，進而審認中國大陸為來貨之最終原產地，即有重行審酌之必要，爰將本件原處分（復查決定）撤銷，由被告酌明後另為適當之處分。」等情，即以加工技術為簡易裝配作業，據而撤銷原處分。本件案情與該案例相同，結論自可參酌。

⒉「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。在認定過程中如有爭議，納稅義務人得請求貨物主管機關或專業機構協助認定，其所需費用統由納稅義務人負擔。」為關稅法第28條所明定。從其文義解釋可知係就貨物原產地爭議事件，賦予納稅義務人自費請求鑑定之權利，發動主體為人民，海關無決定鑑定與否之空間。查本件原告已於復查、訴願程序要求被告及訴願機關應將系爭貨物送交第三人專業公正機構就加工作業是否為簡單裝配作業，及附加價值率等事項予以鑑定，然被告及訴願機關均置之不理，執意截取書面文件之片段，逕為臆測，已違職權調查義務。

⒊查ReSound 公司屬丹麥商Gn公司集團之一員，Gn公司包含數個事業體，Gn Netcom主要生產Headset（無線藍芽耳機，主要於大陸生產）、ReSound 公司主要生產助聽器（部分於大陸進行組裝），Gn Otometrics 則生產相關聽力設備。故Gn公司網站資料既僅屬宣傳簡介性質，不能代表Gn公司集團之全貌，其有關公司集團產品生產地點之說明，既未明確區分何一事業體、何種產品於何地生產，自不能單憑該網站資料即臆測系爭助聽器於大陸生產。Gn公司西元2004年度報告第13頁固曾提及「GN manufactures mostof its products in China,and 80% of the hearinginstrument‧‧‧are assembled at Xiamen factory.The remani ng 20% of hearing instruments are manu-factured at GN's factory in Cork,Ireland.」等語。然查該段所稱80%之助聽器，係於廈門工廠「組裝（asse-mbled ）」，並非「製造（manufactured）」，其意義截然不同，組裝僅係簡單裝配作業。被告片面解釋為Gn公司集團生產基地為大陸，臆測系爭助聽器為大陸所生產，不依證據認定事實，自有違誤。

⒋參諸「財團法人中華民國商品條碼策進會」（下稱商品條碼策進會）94年10月14日（94）會字第0037號函，指出「國家代碼之不同可作為識別條碼登記廠商之國家別，但並非一定代表商品之出產國。」另依該會所印行之「識別號碼登記手冊」，亦稱商品條碼包括4 部分，即指示碼、公司前置碼、品項代號及檢核碼，公司前置碼係由國家代碼與公司代碼所組成，而「一般在條碼當中顯示的國家代碼，並不表示即為該商品之生產製造國。」足見商品條碼不具貨物產地證明之證明力。系爭助聽器因曾於中國大陸進行簡單裝配，縱屬浮貼中國條碼，亦係裝配完成後為通關便利以輸運至歐洲發貨之目的，尚不足代表中國為原產地。被告以不具實質意義之商品條碼，即為不利原告之論斷，顯屬對法令之誤解。又系爭貨物零件均係由ReSound 公司生產，僅有零件號碼PN，並無商品條碼Bar-code：被告雖要求原告提供各零件之商品條碼，然因系爭助聽器之零件均係由ReSo und公司位於馬來西亞及丹麥之工廠，運至大陸進行簡單組合，ReSound 公司並非向第三人購買零件，故無一般商品交易之條碼（Bar-code），只有產品零件號碼PN（Part Number ）。

⒌按關稅之構成要件事實，應由稅捐機關負舉證責任，有最高法院89年度判字第655 號判決可資參照。查被告就系爭助聽器之產地質疑，未能提出直接證據以實其說，僅憑ReSound 公司集團網站資料，即臆測系爭助聽器為中國產製，而就有利原告之證據置之不理，顯有違反舉證責任分配之違法。認定標準第4 條固規定：「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」惟觀諸關稅法相關規定，立法者並未授與財政部關稅總局原產地認定委員會（下稱原產地認定委員會）獨立評價之「判斷餘地」，該委員會僅在協助進口貨物產地認定，其判斷結果僅屬證據資料之一種，是否具備證明力，應繫於鑑定報告之客觀性與公正性，最高行政法院89年判字第1643號、84年判字第1349號判決意旨可資參照。原產地認定委員會就系爭助聽器，未依現實證據資料判斷來貨原產地，對原告所提證據及鑑定要求，未具體說明無法採酌之理由，僅以網站上不明確之資料即為不利原告之臆測，顯違行政程序法第43條規定。是原產地認定委員會所作成之判斷，顯違客觀性前提，純屬主觀臆測，自無足採。

⒍依經濟部國貿局（下稱國貿局）94年12月20日決議，大陸製助聽器於95年起已開放進口，足見助聽器進口限制已失管制目的。系爭貨物既僅在中國從事簡易裝配作業，並非大陸製造，竟遭被告沒入貨物並課徵罰鍰，其所欲達成之目的與原告所受損害，顯失均衡，有違比例原則。系爭助聽器主要零件均為丹麥所生產，部分零件為馬來西亞生產，僅於中國進行簡易裝配，原產地並非中國大陸，原告將丹麥申報為系爭助聽器產地，亦不涉及逃避管制，僅屬是否退運之問題，原處分實有違誤。

⒎按行政罰之構成，須行為人具備主觀故意過失要件，並非無過失責任，此參諸司法院釋字第275 號解釋及行政罰法規定自明。系爭貨物屬高科技產品，原告為免產地爭議，已向ReSound 公司要求必須提供丹麥生產之貨品，並由其出具聲明書確認進口之助聽器產地為丹麥，且系爭助聽器確於歐洲發貨。因系爭助聽器之製造廠商為世界知名ReSound 公司，其既已出具聲明書保證丹麥產地，依商場經驗，一般理智之人均會信賴系爭貨物為丹麥所生產。原告參閱相關型錄資料，並依其專業經驗，始下單購買進口。系爭貨物之零組件製造地點、組合方式，均屬ReSound公司之商業機密範圍，原告基於國際貿易買主身份，自無從探知詳細內容，原告就系爭貨物之進口，已窮盡注意之能事，自無涉及虛報產地、逃避管制等情。原處分無異課予原告超越善良管理人之注意義務標準，而為無過失責任，顯非合理。

㈡被告主張之理由：

⒈查ReSound公司西元2005年1月21日對外發表之2004年度報告（GN Annual Report 2004）第13頁略以：「GN manuf-actures most of its products in China, and 80% ofthe hearing instruments‧‧‧are assembled at theXiamen factory.The remaining 20% of hearing instr-uments are manufactured at GN's factory in Cork,Ireland」（中譯：GN在中國製造大部分產品，有80%的助聽器是在廈門廠組裝生產，其餘20% 在愛爾蘭科克廠生產）。另據GN公司網站簡介（about GN）第41頁略以：「GNReSound is headquartered in Copenhagen,with R&D b-ased in Denmark, the Netherlands, China and theUnited States. BTE hearing instruments and the el-ectronics for ITE instruments are manufactured inIreland and China.」（中譯：ReSound公司將總部設於哥本哈根，研發基地位於丹麥、荷蘭、中國大陸及美國，BTE（耳掛式）助聽器及ITE（耳內式）之電子部分由愛爾蘭及中國製造）。又據ReSound公司為全球投資人發行之GN MAGAZINE 2003年8月號所載：「Over the past fewyears, GN ReSound has transferred its productionof BTE‧‧‧devices to Cork, Ireland, and Xiamen,closing nine factories in Europe and the UnitedStates in the process.」（中譯：過去幾年，ReSound公司耳掛式裝置的生產已遷移至愛爾蘭科克及廈門，過程中關閉了歐洲及美國的9個工廠）及大陸官方新華網2003年12月8日新聞標題「丹麥瑞聲達（GN ReSound之中文名稱）在廈門建立全球最大助聽器和聽力診斷儀器生產基地」中報導：「目前瑞聲達在全球只有中國廈門和愛爾蘭兩個生產基地」。廈門日報2004年10月13日Common TalkWeekly，GN ReSound中國區總經理Ken Fay 受訪時稱：「Almost 80% of the GN ReSound's hearing aids in theworld are produced in Xiamen while about 20% comefrom Ireland.There is some production in the US,which only accounts for a small part. 」（中譯：全球ReSound 公司的助聽器80% 在廈門生產，約20% 來自愛爾蘭，在美國的一些生產僅佔極小部分）。GN MAGAZINE2000年4 月號報導略以：「At the end of 1999, GNReSound finalized its strategy for futuremanufacturing structure.Over the next year and ahalf,production will be relocated from Austria andDenmark to China. ‧‧‧the factory in Irelandwill continue to focus on complex products.Denmarkwill be the manufacturing center for amplifiers,plastic and metal components,and will do testproduction of new devices.‧‧‧In 2001,theassembly functions in Praestoe will also berelocated to Xiamen.Denmark will instead become acomponent manufacturing center. ‧‧‧Irishworkers will assemble the more advanced, productsand test new assembly methods for many of theproducts GN ReSound will be launching in the nextfew years.」（中譯：1999年底，ReSound 公司完成未來製造結構規劃，未來1 年半在奧地利及丹麥的生產將移至中國‧‧‧愛爾蘭工廠將持續致力於複雜的產品，丹麥將成為擴音器、塑膠和金屬零件的生產中心及為新產品作生產測試‧‧‧丹麥Praestoe工廠的組裝功能在西元2001年移往廈門，丹麥將取代成為零件生產中心，愛爾蘭工人將組裝更先進產品及為ReSound 公司未來將推出的產品測試新組裝方式）。綜合上揭被告查得之資訊，足證ReSound公司丹麥原廠於數年前即不再生產組裝助聽器，除耳內式助聽器因病患耳模因人而異無法量產，仍可能在全球當地工廠生產製造外，標準化耳掛式助聽器實際僅在中國大陸及愛爾蘭生產。原告所提供丹麥之產地證明及公證等文件即失所附麗。

⒉查認定標準第5 條規定：「非適用海關進口稅則第2 欄稅率之進口貨物以下列國家或地區為其原產地：‧‧‧二、貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」第7 條第1 項：「第5 條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另行訂定公告者外，其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。二、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過35% 以上者。」復查「海關進口稅則」第90章章註二、（甲）規定：「本章或第84章、第85章或第91章（第8485、8548或9033節除外）中任何節下之貨品之零件及附件，均應歸入其各節。」準此，助聽器之零件：微音器（microphone）、聲音擴大器（amplifer）、喇叭及主要零件Hybird等稅則應分別歸列於第85章適當之節，自無歸列助聽器稅則號別第9021.40.00號「助聽器，不包括零件及附件」之適用。故助聽器之零件在中國大陸組裝成完成品後，其完成品助聽器與主要零件Hybird歸屬海關稅則前6 位碼（稅則分類之「節」與「目」）號列明顯相異，即由歸屬稅則第85章之主要零件組裝後成為第90章之助聽器。依認定標準第7 條第1項第1 款之規定，來貨自應以最終實質轉型之國家或地區即中國大陸為其原產地；又助聽器與其零件兩者歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列明顯相異屬實質轉型，即無需適用同條項第2 款之規定加以判定。另查助聽器屬於高科技產品，係由數個不同電器特性之材料組成，須經精密製造始能成為合格之成品，與原告所舉案例僅將「鋼捲」焊接於「有縫鋼管」有別，自不能比附援引，原告所執理由，顯係誤解法規所致，殊無可採。

⒊系爭貨物經被告關員查驗結果，貨上無標示產地，包裝內及包裝盒上則浮貼有「0000000000000」及「0000000000000」13碼之商品條碼。查本案所使用商品條碼為EAN位址碼，係由4部分組成，即前置碼（為EAN總會分配給國家或地區組織之國家會員代號）、廠商識別碼、貨品代碼及檢核碼，經商品條碼策進會證實本案商品條碼前置碼「693」代表國別為中國大陸，廠商識別碼「10306」申請登記廠商為瑞聲達聽力技術（中國）有限公司，該公司位於廈門，為ReSound公司全球最大製造廠，又參據該公司網站產品說明，Discover系列助聽器屬經濟型產品，依ReSound公司生產任務分配，愛爾蘭廠生產較複雜先進的產品，及GN公司網站簡介，該公司關閉全球各地工廠，遷移生產重心至中國大陸，相關資訊可透過網際網路取得，亦足供採信認定產地為中國大陸。故商品條碼「0000000000000」與「0000000000000」即表示由瑞聲達聽力技術（中國）有限公司所申請登記之HI DISCOVER PLUS POWER及HIDISCOVER V POWER兩種耳掛式助聽器。又查中國大陸商品條碼管理辦法第6 條規定：「依法取得營業執照和相關合法經營資質證明的生產者、銷售者和服務提供者，可以申請註冊廠商識別代碼。」並查原告確已在大陸註冊生產本案Discover系列助聽器（註冊號：閩食藥監械（准）字2005號第0000000 號），故由製造廠申請之商品條碼當足認定貨物生產地。況系爭助聽器與其零件兩者歸屬之海關進口稅則前位碼號列明顯相異，依認定標準第7 條第1 項第1 款規定，來貨已具實質轉型，其原產地即為中國大陸，被告據此認定系爭貨物原產地為中國大陸，洵無違誤。

⒋按認定標準第4 條規定：「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」本案經被告報請原產地認定委員會依法認定，嗣經95年1 月24日第2 次審議會會商結果維持被告之認定，即系爭貨物之產地為中國大陸。查原產地認定委員會為財政部關稅總局（下稱關稅總局）依關稅總局組織條例第11條之1 規定所設置，設委員10 至15 人，遴聘有關機關代表、社會公正人士、學者、專家擔任，其所作成之產地認定，自有其客觀標準，其公信力應無庸置疑，被告據以處分，洵屬適法妥當。

⒌查ReSound 公司為丹麥上市公司，該公司為全球投資人發布之訊息及財務報表受當地證交機構監督，為具公信力之真實公司資訊，該公司關閉全球各地工廠遷移生產重心至中國大陸之資訊透過網際網路可得認識，並足供採信認定產地，是被告認定系爭貨物產地為中國，核屬允當。

⒍查行政罰法第5 條規定：「行為後法律或自治條例有變更者，適用行政機關最初裁處時之法律‧‧‧」原告於94年11月19日收受被告送達之94年第00000000號處分書，當時系爭貨物係屬行為時未經經濟部准許間接進口之管制物品，迨原告收到被告最初裁處之處分書後，國貿局始於94年12月20日決議，大陸助聽器於95年起開放進口，自不影響原處分就系爭貨物係屬未經經濟部准許進口之管制物品之認定，原告既有違法虛報之行為，被告依法論處，洵無不當。

⒎原告從事進口貿易業務，就進口貨物有無違反國家法令政策自應盡相當之注意，惟原告未依前述辦理，致生違法虛報情事，縱非故意，亦難謂無應注意、能注意而不注意之過失，原告既不能舉證其無過失，依司法院釋字第275 號解釋意旨，自不能免罰。

理由

一、原告起訴後，被告代表人變更為李茂，是新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。

二、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．四、其他違法行為。」「有前2 項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項之規定論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰。」「前2 項私運貨物沒入之。」為海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第1 項、第3 項所明定。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7 條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。

三、如事實概要欄所載之事實，有進口報單、緝私報告表、Re-Sound 公司2004年度報告（GN Annual report 2004 ）、網站簡介（about GN）、GN MAGAZINE 2003年8 月號、2000年4 月號、商品條碼策進會94年9 月30日（94）會字第0033號書函、中國商品條碼系統成員基本信息表、關稅總局95年1月26日台總局認字第0951002210號函、原產地認定委員會95年1 月24日第2 次會議審議表等件影本在原處分卷可稽，堪認為真實。原告雖主張系爭助聽器之零組件係由第三國丹麥及馬來西亞生產，僅於大陸將上開零件組合進行簡單加工，組裝技術層次低，不具特殊性、複雜性與商業重要性，非屬重要製程，並於組裝完成後，運至愛爾蘭統一發貨，中國大陸非系爭貨物實質轉型地，即非原產地；系爭助聽器原產地確為丹麥，有ReSound 公司提供由歐洲商會出具之產地證明書可證，該證明書業經愛爾蘭外交部之公證及我駐愛爾蘭台北代表處之認證，原告並無違章逃避管制之行為且無故意過失云云，詳如前載。惟查：

㈠按「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。在認定過程中如有爭議，納稅義務人得請求貨物主管機關或專業機構協助認定，其所需費用統由納稅義務人負擔。前項原產地之認定標準，由財政部會同經濟部定之。」為關稅法第28條所明定。依財政部會同經濟部發布之認定標準第1 條規定：「本認定標準依關稅法第24條第2 項（現行關稅法第28條第2項）規定訂定之。」第4 條規定：「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」第5 條規定：「非適用海關進口稅則第2 欄稅率之進口貨物以下列國家或地區為其原產地：一、進行完全生產貨物之國家或地區。二、貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」第7條第1 項規定：「第5 條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另行訂定公告者外，其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。

二、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過35% 以上者。」可知，進口貨物加工製造認定為實質轉型之情形有二，其若符合前開標準第7 條第1 項第1 款原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異情形者，即屬實質轉型；若雖未生前述之稅則號列改變，但符合認定標準第7 條第1 項第2 款之已完成重要製程或附加價值率超過百分之35以上情形，亦認屬實質轉型。

㈡查系爭貨物（耳掛式助聽器）係由分別在丹麥及馬來西亞生產之零件運往中國大陸組裝而成，其在中國大陸所進行之程序係將助聽器最主要零件Hybird加工轉型為助聽器等情，為原告所不爭執。依海關進口稅則第90章章註二（甲）規定：「本章或第84章，第85章或第91章（第8485、8548或9033節除外）中任何節下之貨品之零件及附件，均應歸入其各節。」而助聽器之稅則歸列為第9021.40.00號：「助聽器，不包括零件及附件」，故助聽器之零件諸如微音器（microphone）、聲音擴大器（amplifer）、喇叭及主要零件Hybird即應分別歸列於第85章適當之節，並非歸列助聽器之稅則號別第9021.40.00號。系爭貨物既係在中國大陸由第85章節之零組件，加工組裝為稅則號別第9021.40.00號之助聽器成品，二者歸屬之海關稅則前6 位碼明顯相異（稅則分類之「節」與「目」均已變更），依認定標準第7 條第1 項第1 款規定已屬實質轉型，再依同標準第5 條第2 款規定，系爭貨物自應以最終實質轉型之國家中國大陸為其原產地。至於認定標準第7 條第1 項第2 款規定之貨物加工完成重要製程或附加價值率超過35% 以上者，係在其加工或製造未造成稅則前六位碼號列改變時，始有其適用，系爭貨物既因助聽器與其零件兩者歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列明顯相異，認屬實質轉型，即無須適用同條項第2 款規定，原告主張系爭貨物僅在中國大陸進行簡單加工組裝，並非重要製程，且加工後之附加價值率未超過35% ，不能以中國大陸為原產地云云，即無可採。至於原告所提因另案委託高雄應用科技大學賴榮哲博士就同屬ReSound 公司生產之助聽器所為之「組裝程序鑑定意見書雖稱：「．．．系爭助聽器之最後組裝程序應屬簡單作業‧‧‧相關零件於組裝過程均未再進行其他處理，可認其特性並未產生重大差異。」惟其亦載明係受原告委託「就其所提供之本件助聽器最後組裝程序說明書所載之組合程序，依本人專業所學，提供意見」（見本院卷89頁），顯係僅依原告提供之資料就系爭助聽器最後組裝程序所為之專業意見，與零件製成助聽器成品之產品功能、性質及稅則歸屬無關，本件既已涉及稅則號別碼之明顯相異，且助聽器成品與零件係截然不同之物品，該鑑定意見書自不足據以否定系爭貨物之產地為中國大陸。又系爭貨物應以中國大陸為其原產地，業如前述，原告聲請將其送鑑定，即無必要。

㈢進口貨物是否有虛報情事，係以申報進口報單與實際來貨是否相符為認定依據，而進口貨物產地之認定，亦應以實到貨物取得之證據力為主，書件審核及國外根查為輔，至產地證明書亦僅係參考證據之一，若其所證明之內容與實際來貨認定結果不符，衡諸經驗法則，當以實際貨物認定之證據力為依據。又依認定標準第4 條規定：「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」故進口貨物原產地之認定機關為進口地關稅局。而原產地認定委員會係依行為時關稅法第24條第2項授權訂定之認定標準第4條規定，由有關機關代表、社會公正人士、專家、學者及業者代表共同組成，就來貨實際情況、貨樣、報關文件及原告所提供之各項相關資料等，綜合研判認定產地，其認定結果自具有相當之正確性、客觀性及公信力。系爭貨物雖由原告提出歐洲商會出具經愛爾蘭外交部公證、我駐愛爾蘭台北代表處認證、屬丹麥生產之產地證明書（見本院卷22頁），惟與原告申報系爭貨物為愛爾蘭產製不符，已難採認。況系爭貨物產地應為中國大陸，業如前述，被告為求慎重，另函請關稅總局為鑑定，亦經關稅總局95年1 月26日台總局認字第0951002210號函復，系爭貨物業經原產地認定委員會95年1 月24日第2次會議參據被告查核結果、專家諮詢意見及原告陳述包裝盒上之商品條碼，係於組裝時採黏貼方式標示，而非直接印製於紙盒，惟對系爭貨物於產品包裝盒浮貼中國大陸廈門瑞聲達聽力技術有限公司之商品條碼一節無法提出合理之說明，又該公司另案從高雄關進口同樣貨物，卻於貨物提領後自行撕除該商品條碼等綜合研判，維持被告所認定之產地為中國大陸，有該審議表影本可稽，其認定結果應堪採擇。至於原告依財政部94年8 月26日台財訴字第09400200390 號訴願決定主張系爭貨物之加工為簡易裝配作業一節，經核該案將鋼捲焊接於有縫鋼管之情形，與本件迥然不同，自無從比附援引。

㈣海關緝私條例第37條第1 項及第3 項規定係處罰「虛報」「涉及逃避管制」之行為，並未排除過失行為之處罰，司法院釋字第495 號解釋亦認「過失」責任有海關緝私條例之適用，亦即行為人無論故意或過失，皆須受該條例之規範。原告係從事國際貿易之廠商，對進口有關法令應知之甚詳，其進口系爭貨物，負有誠實申報之義務，其提出丹麥生產之產地證明書，卻申報系爭助聽器為愛爾蘭產製，已屬申報不實。況依ReSound 公司西元2004年度報告所稱，該公司在中國製造大部分產品，有80% 之助聽器是在廈門廠組裝生產，其餘20 %在愛爾蘭科克廠生產等語；該公司網站簡介（about GN）亦謂，ReSound 公司將總部設於哥本哈根，研發基地位於丹麥、荷蘭、中國大陸及美國，BTE （耳掛式）助聽器及ITE （耳內式）之電子部分由愛爾蘭及中國製造；ReSound公司發行之GN MAGAZINE 2003年8 月號記載，該公司耳掛式裝置之生產已遷移至愛爾蘭科克及廈門，過程中關閉了歐洲及美國之9 個工廠等情，原告既向ReSound 購買系爭助聽器，依常情當對該公司及其產品事前查閱相關資料，以維自身權益，應可輕易在ReSound 公司網站等相關資訊查知該公司80% 之助聽器係在中國大陸組裝，進而得知系爭貨物係在中國大陸組裝為成品，據實申報。其應查證、能查證而未注意查證，致來貨產地不符，且非屬經濟部開放准許輸入之大陸物品，涉及逃避管制，縱非故意，難謂無過失。參以原告以丹麥生產之產地證明書申報系爭助聽器為愛爾蘭產製，且其報運貨物進口，產品包裝盒浮貼中國大陸廈門瑞聲達聽力技術有限公司之商品條碼，另案自高雄關進口之貨物提領後自行撕除該商品條碼，此為原告所不爭執（見本院卷163 頁），並有高雄高等行政法院96年度訴字第41號判決影本在卷可按，其有規避之嫌至為明顯，並非不知系爭助聽器係在大陸組裝製成，自不能以ReSound 公司西元2005年8 月31日出具之產地為丹麥之聲明書（見本院卷43頁）主張免責。

㈤原告另主張經濟部國貿局於94年12月20日已核准自95年起開放進口大陸製助聽器，助聽器已失管制目的，本件僅屬是否退運問題，被告仍予處分，有違比例原則云云。然查，系爭貨物係於94年9 月3 日進口，同年9 月6 日向被告為申報，有進口報單可按，足見其進口時尚屬管制大陸物品不准輸入，而是否構成違章係以進口報關日為認定基準日，故系爭貨物於報關時即已該當虛報產地之違章行為，其後經濟部國貿局開放進口之事實變更，對於原告已成立之違章責任並無影響，被告依法處分，並未違反比例原則，亦無貨物應否退運可言。

四、綜上所述，原告主張無可採。從而被告以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，處貨價1 倍之罰鍰計6,855,925元，並沒入系爭貨物，復查及訴願決定遞予維持，揆諸首開規定，均無違誤。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、本件事證明確，原告聲請訊問證人ReSound 公司駐台代表黃慶鴻，顯無必要。另兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭