臺北高等行政法院判決

原告

奕達股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

張靜怡律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年6 月4 日台財訴字第09600133650 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：

㈠原告於民國（下同）88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程電子有限公司（下稱展程公司）銷售額合計新臺幣（下同）122,334,932 元（未稅），營業稅額6,116,747 元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637 元（未稅），營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135元，經臺北縣政府稅捐稽徵處查獲，核定補徵營業稅額406,135 元，並按漏稅額處8 倍罰鍰3,249,000 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經臺北縣政府稅捐稽徵處以91年11月1 日北稅法字第0910172134號復查決定（下稱前處分）駁回，原告仍不服，提起訴願，經財政部92年2 月24日台財訴字第0910077474號訴願決定（案號：第00000000號）駁回。

㈡原告猶表不服，提起行政訴訟，經本院93年9 月9 日92年度訴字第1632號判決以應依財政部新修訂之裁罰倍數表減輕罰鍰倍數，但仍維持補徵營業稅額部分，主文：「訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」罰鍰部分，被告（承受臺北縣政府稅捐稽徵處營業稅務））未提起上訴而確定；補徵營業稅額部分，原告提起上訴，經最高行政法院95年5 月22日95年度判字第00745 號判決「上訴駁回。」而確定。被告乃依據本院93年9 月9 日92年度訴字第1632號判決見解，以96年1 月23日北區國稅法一字第0960005472號重核復查決定書（下稱原處分），依財政部93年3 月29日修正發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，按所漏稅額406,135 元處7 倍罰鍰計2,842,900 元（406,135 ×7 ＝2,842,945 ）（計至百元止），主文：「追減罰鍰新臺幣406,100 元。」原告猶表不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由被告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張：

⒈事實認定部分：被告認定原告於88年間無進銷貨事實，卻與展程公司相互虛開發票，進而虛報進項稅額406,135 元等情，惟查：

⑴原告與展程公司間之交易方式乃係原告將製造連接器之原料出售予展程公司，嗣展程公司加工製造為成品時再將成品出售予原告。此乃電子業常有之委外加工交易模式，並有原告與展程公司所開立每月之進、銷貨發票及收票之明細影本、貨物交付之進貨單影本及展程公司應付票據之兌現函文與掛號單影本等可證，足認原告與展程公司間確有實際交易行為，原處分就此之認定並非正確。

⑵被告關於本案事實之認定，屢次援引臺灣板橋地方法院檢察署89年度第8588號及第2682號起訴書、臺灣板橋地方法院89年度訴字第1782號刑事判決及臺灣高等法院91年度上訴字第2174號刑事判決等之事實認定為依據，然本案刑事訴訟部分，現經最高法院發回臺灣高等法院刑事庭，以96年度上重更（一）字第16號，群股，審理中（現已審理完畢，判決主文為「原判決撤銷…」）；就最高法院96年度台上字第1114號發回之判決中就原審事實認定有所違誤，應再加以調查，故被告及訴願決定機關遽予引用尚未確定之刑事起訴書及判決以認定本案事實，實屬率斷。

⑶又被告援引上開刑事起訴書之認定：「次查經法務部調查局臺北縣調查站派員實地訪查，展程公司…未在登記處所營業，…足認被告確無買賣情事。」然查展程公司於臺灣板橋地方法院檢察署89年偵辦期間業已停業在案，是以上揭事實仍不足以認定原告與展程公司於88年間並無實際交易，被告以此為憑做成處分，非屬有據。

⒉法律適用部分：如前所述，原告與展程公司確有實際交易行為，並無虛報情事，不應予以處罰。退步言之，縱認原告確與展程公司相互虛開發票，依法亦屬不罰，蓋：

⑴司法院釋字第337 號解釋：「營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。財政部中華民國76年5 月6 日台財稅字第7637376 號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。至首開法條所定處罰標準，尚未逾越立法裁量範圍，與憲法並無牴觸。」縱認原告與展程公司虛偽交易，則原告將原料售予展程公司時所虛報之銷項金額必等於展程公司所虛報之進項金額，其後展程公司將成品回售給原告時，原告所虛報之進項金額必等於展程公司所虛報之銷項金額，從而原告以此交易所虛報之進項金額扣除銷項金額之差額必等同於展程公司之銷項金額扣除進項金額之差額，亦即展程公司因此而多報之營業稅等於原告所短報之營業稅，故整體而言國家稅收並未因此短少，即無逃漏稅可言，依司法院釋字第337 號解釋之意旨，應免予處罰。

⑵又財政部83年12月6 日台財稅字第831624401 號函釋規定：「××股份有限公司申報83年1 、2 月份營業稅時，因計算錯誤致溢報進項稅額，如經查明該溢報之稅額實際僅虛增累積留抵稅額尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，依司法院大法官會議釋字第337 號解釋意旨，應免按營業稅法第51條第5 款規定處罰。」原告與展程公司之委外加工買賣交易橫跨87、88年間，各筆交易均有往來明細可稽，且有給付價金之支票為憑，被告僅以88年之交易往來計算，未就原告與展程公司87及88年之整體交易情形詳為查核，是原告是否已構成逃漏稅額之結果，抑或僅虛增累積留抵稅額，仍有究明之必要，原處分及訴願機關未念及此，逕予處罰，與前開財政部函釋規定及司法院釋字第337 號解釋意旨有違，自應予以撤銷，由被告另為適法之處分。

㈡被告主張：

⒈按行為時營業稅法第19條第1 項第1 款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」次按加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」末按財政部83年7 月9 日台財稅字第831601371 號函釋：「…（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。…」

⒉原告於88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程公司，銷售額合計122,334,932 元，營業稅額6,116,747 元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637元，營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135 元，經臺北縣政府稅捐稽徵處查獲，核定補徵營業稅額406,135 元，並按所漏稅額406,135 元處8 倍罰鍰3,249,000 元（計至百元止）。原告申經復查及提起訴願均遭駁回，提起行政訴訟，經本院判決罰鍰撤銷。被告原處分略以，本件違章事證明確已如前述，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應按所漏稅額406,135 元處7 倍罰鍰2,842,900 元，原處罰鍰3,249,000 元應予追減406,100元，變更核定2,842,900 元。

⒊原告復執前詞主張與展程公司間確有進銷貨之事實，被告援引未確定之刑事起訴書及判決認定本案事實，乃屬率斷，資為爭議。經查最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同）44年度判字第44號判例：「當事人於終局判決後，不得就同一法律關係更行起訴，此為一事不再理之原則。違背此原則者，即為法所不許。」又最高行政法院72年度判字第336 號判例：「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」原告於88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程公司，銷售額合計122,334,932 元，營業稅額6,116,747元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637 元，營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135 元，原告之違章事實經最高行政法院95年度判字第00745 號判決確定，該確定之終局判決對原告有既判力，原告自不得就同一法律關係更行爭執。本件原處分依本院判決撤銷意旨，按所漏稅額406,135 元處7 倍罰鍰2,842,900元，原處罰鍰3,249,000 元應予追減406,100 元並無違誤，原告主張洵不足採。

⒋原告復主張原核定依據之刑事判決經最高法院以原審認定之事實應再加以調查為由發回臺灣高等法院更審中（現已判決確定，判決主文為「原判決撤銷…」），是原核定引用未確定之刑事起訴書，實屬率斷，查行政罰與刑事罰之性質與目的不同，亦各有其構成要件，而本件為補徵營業稅之行政處分事件，故不受刑事判決認定之事實及所持法律見解之拘束。且補徵營業稅部分，違章事實及適用法令歷經本院及最高行政法院詳與審酌判決確定在案，該確定之終局判決對原告有既判力，原告自不得就同一法律關係更行爭執。綜上，本件原處分依判決確定之事實據以裁處漏稅罰並無違誤。

理由

一、原告起訴時，被告之代表人為凌忠嫄，嗣於訴訟中變更為陳文宗，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按加值型及非加值型營業稅法（行為時原名稱營業稅法，下列條文內容未變更）第19條第1 項規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」第33條規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。二、有第3 條第3 項第1 款規定視為銷售貨物，或同條第4 項準用該條款規定視為銷售勞務者，所自行開立載有營業稅額之統一發票。三、其他經財政部核定載有營業稅額之憑證。」營業人取得之進項發票，必須符合營業稅法第33條各款所定要件之三聯式統一發票，且必須是自實際交易人方取得者，方得據為合法之進項憑證，用以扣抵銷項稅額。若係取自非實際交易對象之統一發票者，則依加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1 款之規定，不得充為扣抵銷項稅額之進項憑證。加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」

三、前揭事實概要欄所載，為兩造所不爭，並有臺北縣政府稅捐稽徵處91年2 月20日90營194066號處分書、臺北縣政府稅捐稽徵處91年11月1 日北稅法字第0910172134號復查決定、財政部92年2 月24日台財訴字第0910077474號訴願決定（案號：第00000000號）、本院93年9 月9 日92年度訴字第1632號判決、最高行政法院95年5 月22日95年度判字第00745 號判決、原處分在卷足稽　可確定之事實。

四、本件之爭執，在於：原告88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程公司銷售額合計122,334,932 元（未稅），營業稅額6,116,747 元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637 元（未稅），營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135 元，漏稅額406,135 元，是否有逃漏營業稅之故意過失？原處分按漏稅額處以7 倍罰鍰，是否適法？經查：

㈠關於本稅406,135 元部分，最高行政法院95年5 月22日95年度判字第00745 號確定判決謂：「本件被上訴人（即被告）以上訴人（即原告）於88年間與展程公司間無交易事實，卻虛開統一發票予展程公司之銷售額計122,334,932 元，同期間亦無交易事項，取得展程公司開立之統一發票作為進項憑證，金額計130,457,637 元，兩相扣抵後，虛報進項金額大於虛報銷項金額8,122,705 元，逃漏營業稅406,135 元，乃以原處分核定追繳稅款406,135 元，原審依展程公司負責人陳營宗於臺北縣調查站之供詞，調查員薛寶樹、洪良元於刑事案件之證詞，及據展程公司之投保單位基本資料未投保勞工保險，暨斟酌全辯論意旨，認上訴人於88年間與展程公司間確無交易事實，卻虛開統一發票予展程公司之銷售額計122,334,932 元，同期間亦無交易事實，取得展程公司開立之統一發票作為進項憑證，金額計130,457,637 元，兩相扣抵後虛報進項金額大於虛報銷項金額8,122,705 元，逃漏營業稅406,135 元，認被上訴人就追繳稅款之原處分及訴願決定，均無不合，因而併予維持，並駁回上訴人就此部分在原審之訴，經核於法尚無違誤，上訴意旨略謂：上訴人未虛報銷項金額，未逃漏稅款，協力廠商已繳納營業稅，上訴人不必再為繳納，且相關之刑事案件尚未確定，而原審遽認上訴人有逃漏系爭營業稅之事實，自屬判決不備理由云云，惟查上訴意旨係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，自非可採」等語，以原告之上訴為無理由，而為上訴駁回之判決。準此，原告88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程公司銷售額合計122,334,932 元（未稅），營業稅額6,116,747 元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637 元（未稅），營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135 元，漏稅額406,135 元，違章事證明確。原告於上開最高行政法院判決確定後，仍主張：其與展程公司間有進銷貨之事實云云，殊非可採。

㈡至原告又主張：原核定依據之臺灣板橋地方法院檢察署89年度第8588號及第2682號起訴書、臺灣高等法院91年度上訴字第2174號刑事判決經最高法院撤銷並發回更審，現臺灣高等法院96年度上重更（一）字第16號刑事判決確定，判決主文為「原判決撤銷…」），是原核定引用上開起訴書，實屬率斷云云。惟查，臺灣高等法院97年1 月30日96年度上重更（一）字第16號刑事判決，以原告負責人甲○○違反商業會計法等處有期徒刑1 年，減為有期徒刑6 月，如易科罰金，以銀元三百元即新臺幣九百元折算1 日；展程公司負責人陳營宗處有期徒刑8 月，減為有期徒刑4 月，如易科罰金，以銀元三百元即新臺幣九百元折算1 日，判決事實及理由認定原告88年間與展程公司無買賣事實，卻虛開統一發票予展程公司金額122,334,932 元及取得展程公司統一發票金額130,457,637 元（理由欄二、㈠及附表），與被告認定金額相符，而前審判決即臺灣高等法院91年度上訴字第2174號刑事判決認定金額與被告認定金額不符，是原告上開主張，仍不足為其有利之認定。

㈢原告既有前述虛報進項稅額406,135 元，漏稅額406,135 元之違章事實。原告88年間無進銷貨事實，開立統一發票予展程公司銷售額合計122,334,932 元（未稅），營業稅額6,116,747 元，同時取具展程公司開立之統一發票銷售額合計130,457,637 元（未稅），營業稅額6,522,882 元，虛報進項稅額406,135 元，違反稅捐憑證制度及誠實申報義務，造成漏稅額406,135 元之結果，其又無不可歸責之事由，自難卸免故意過失之責。原處分依據本院93年9 月9 日92年度訴字第1632號判決見解，依財政部93年3 月29日修正發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，按所漏稅額406,135元處7 倍罰鍰計計2,842,900 元（406,135 ×7 ＝2,842,945 ）（計至百元止），並未違反「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法。

五、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭