臺北高等行政法院判決

原告

翁財記食品股份有限公司

代表人

甲○○(董事長)

訴訟代理人

廖永煌律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年2 月5 日台財訴字第09600546490 號訴願決定( 案號：第00000000號)， 提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告於民國( 下同)86 年1 至2 月銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）10,066,273元（不含稅），營業稅額 503,314元，經法務部調查局北部地區機動工作組(下稱調查局北機組)、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅503,314 元外，並按所漏稅額處5 倍之罰鍰計2,516,500 元（計至百元止，以下同）。原告不服，向被告申請復查，經被告作成93年1 月31日北區國稅法一字第0940020359號復查決定，改按所漏稅額處3 倍之罰鍰計1,509,900 元，即追減罰鍰1,006,600 元，其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願，經財政部以94年8 月29日台財訴字第09400215070 號訴願決定，撤銷上述復查決定，命被告另為處分。被告依撤銷意旨，重核復查以本件係調查局北機組於86年4 月21日前往原告營業處所搜索及查扣帳簿偵辦，由桃園縣稅捐稽徵處及被告所屬桃園縣分局會同核算查扣證物編號001- 16 「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」資料，被告遂以原告86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額大於當期高雄營業部申報數之金額10,569,587元( 含稅) 為漏報銷售額，核定補徵營業稅額503,314 元，有原告前負責人翁漢東親筆簽名確認之會審資料影本可稽。原告雖提示「桃園總公司開立高雄營業所區域客戶銷售額統一發票明細表」及「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」供被告查對，主張其86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數業由桃園總公司開立統一發票並已申報，惟原告未提示桃園總公司及高雄營業部86年1 至2 月期營業稅申報資料( 含統一發票明細表) 、送貨單、訂購單及相關帳簿憑證等供核，尚難證明原告86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數確已由桃園總公司開立統一發票並申報。至原告提示之「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」僅有客戶名稱、地址及統一編號，原告未提示其編製之依據，尚難為其主張之證明，另原告稱87年7 月24日照桃園縣稅捐稽徵處抽樣指定提供之捷盟公司、大樂公司及家福公司等3 家客戶，其送貨地點屬高雄營業所地區，而由桃園總公司開立統一發票，藉以證明其確無短報銷售額情事乙節，原告所提示其開立予捷盟公司、大樂公司及家福公司3 家客戶之統一發票，僅能證明原告曾銷貨予該3 家客戶，尚無法證明86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數，係因高雄營業部銷售貨物，而由桃園總公司開立統一發票，原告主張核不足採，申請復查，未獲變更足採，原核定補徵營業稅額503,314 元並無不合為由，作成96年5 月28日北區國稅法一字第0960007416號重核復查決定，變更罰鍰為1,509,000 元，其餘維持原核定( 下稱原處分) 。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分(即重核復查決定)不利於原告之部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈原告之訴駁回。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈原處分違背舉證分配之法則，認定事實亦有違論理及經驗法則之重大瑕疵：

⑴按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」為行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277條之規定。次按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院(89 年7 月1 日改制前為行政法院)36 年判字第16號亦著有判例。

⑵原告於86年4 月21日遭調查局北機組搜索營業處所，並查扣相關證帳，被告以「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」一紙，即主觀臆測而充分認定原告有逃漏稅捐之事實，其認定殊顯率斷，蓋如被告主張原告有逃漏稅捐之事實，則依上揭法律規定及判例意旨，其對於該主張必須負舉證之責任，以符合舉證責任分配之原則，不得僅憑「翁財計食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」一紙，在毫無其他事證相佐下，即得主觀臆測原告有逃漏稅捐之事實，是原處分顯有違舉證分配原則。且「翁財計食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」僅係原告內部績效管理之用，並非財務報表等正式會計資料，該試算表所列「銷貨收入」之金額，僅係代表原告高雄營業部實際出貨額，尚非是正式銷貨收入（因有些廠商雖係隨貨即附統一發票，有些廠商則是待實際售出予消費者時始為銷貨付款，原告始當作正式銷貨收入入帳而由原告總公司開立銷貨統一發票），故該餘額式試算表之金額往往會高於原告實際銷貨之申報數額。

⑶原告於87年7 月24日按照桃園縣稅捐稽徵處抽樣指定提供之捷盟公司、大樂公司及家樂福公司等3 家客戶之統一發票，而提示高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票之明細表等資料供核，並從被扣押物編號016 之出貨單內閱覽影印上開三家公司之出貨單，據以製作查對表（卷附原告96.11.16訴願理由書附件二參照），已足茲證明上開三家公司之送貨地點係原告所屬高雄營業所，而由桃園總公司開立統一發票之事實，可知原告並無短漏報銷售額情事，惟原處分及訴願決定竟以上開原告所提「僅能證明訴願人曾銷貨予該3 家客戶，尚無法證明86年1至2月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數」非但有違舉證責任分配之法則，對於事實之認定亦反於論理及經驗法則，原處分顯有違背法令之重大瑕疵。更有甚者，被告對於原告主張確有由總公司開立統一發票之事實，要求原告繼續舉證，因原告所有帳證皆由被告扣押中尚未發還，原告乃向被告申請閱覽影印相關資料尤其是扣押物編號016 之「出貨單」以查對原告所有之銷貨情形供被告查核，惟被告卻以95年6月21日北區國稅法一字第0950012804號函復扣押物中並無原告高雄營業所之出貨單而僅有原告「85年桃園工廠之出貨單」致令原告無法就被告之查核盡協力義務。其後，原告又於95年7 月4 日以書面向被告說明帳證全部已由其扣押保管中，請其准予原告調閱所有扣押物資料俾便查對、釐清，惟均未蒙准，致原告迄今無法達到被告之要求，而遭受不利益之判斷。因被告始終無法讓原告調閱相關資料，原告自此開始強烈懷疑，是否上開查扣之所有帳證在桃園縣稅捐處移交予被告時已有部分資料遭到遺失，造成被告無法提出相關帳證供原告閱覽？或者是被告係為遮掩對於其不利之部分？故此，被告乃將舉證責任轉換為原告方面，要求原告主張就所屬高雄營業所，而由桃園總公司開立統一發票之事實，負完全之舉證責任，顯而易見，結果是原告必須要遭受到不公平且不利益之待遇，原告在事實上根本無能提出對於自己有利之證明。承上所述，被告以其所應負之舉證責任，將該責任轉由原告承擔，已然違背舉證責任分配之法理，而原告在所有帳證均遭被告查扣，而被告在無法提出相關帳證供原告查對並說明有利之事項，其不公平處至為灼然。

⒉本件顯已逾5 年之核課期間，被告原處分仍認定本件核課期間為7 年，其適用法令顯有錯誤：

⑴查本件原告86年度營業稅核定案，原告於86年3月7日辦理營業稅申報，依核課期間5 年計算，核課期間屆滿日應為91年3 月15日，被告遲於93年3 月5 日始作成原處分而將文書寄存於桃園縣警察局同安派出所，以為完成送達之程序，顯已逾5 年之核課期間，合先陳明。

⑵按「稅捐稽徵法第四十一條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視，而繩以稅捐稽徵法第四十一條之罪。依原判決記載之事實，上訴人僅有漏報之消極行為，別無類似詐術之不正當方法，以積極行為逃漏稅捐，祇能科以行政罰之罰鍰，不能遽論以該條之罪。」最高法院74年台上字第5497號判例意旨可資參照。所謂不正當方法之意涵，須具有與積極之詐術同一型態，始足當之。如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視。復以，稅捐稽徵法第21條第1項第3款所定「故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐」為「例示性列舉規定」，依法律解釋原則，其將「詐術」與「其他不正當方法」同列，必該「詐術」與「其他不正當方法」在法律上具有等同之行為類型，亦即二者均應屬積極之作為始與立法意旨相符合，準此，益證以認定「其他不正當方法」必須具有與積極行為之「詐術」同一型態，方有同一法律效果之適用。

⑶惟查，原處分所謂原告為配合部分下游廠商之要求，故意漏開銷貨統一發票，並積極製作2 套帳證，藉以規避稽徵機關查核云云，均係其預為駁回原告主張所為之假設性推論，而對於支持其推論之構成要件事實－如下游廠商之名稱為何？漏開統一發票之金額若干？2 套帳證究係哪2 套？等事實，均未見其提出或說明，卻僅憑調查局北機組所製作調查筆錄內容之一句話，而無其他事證相佐，即斷然認定原告故意逃漏稅捐，任意曲解法文意旨，以作為有利其處分之認定，顯其適用法令殊有違誤，訴願決定遞予維持，同有違背法令，請鈞院明察，予以撤銷。

㈡被告主張之理由：

⒈本稅

⑴按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」分別為稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款及第3 款及行為時營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項所明定。

⑵本件依北機組查獲原告電腦列印之高雄營業部餘額式試算表之銷貨收入總額15,337,865元（含稅），減除銷貨退回及折讓、折扣等金額1,036,564 元（含稅），核算銷貨收入淨額14,301,301元（含稅）；又原告高雄營業部86年1 至2 月營業稅僅申報銷貨收入3,731,714 元（含稅），計漏報銷售額10,066,273元【（15,337,865－1,036,564 －3,731,714 ）÷1.05】，且原告前負責人翁漢東於86年4 月21日在北機組所作筆錄「我對扣押程序沒有異議，而該001-1 ～016 等扣押物確實係本公司所有，而我係公司負責人」，扣押物封條亦經翁漢東簽章，另翁漢東之配偶翁徐秀鑾於86年4 月21日於調查局北機組所作筆錄坦承「翁財記食品股份有限公司的內帳由本公司自行製作」，會計劉童惠哲86年4 月21日於調查局北機組所作筆錄亦證稱「因為部分下游廠商並無設立營業登記，因此並未要求公司開立發票。」等，經調查局北機組、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告會審結果，均認定違章成立，有原告高雄營業部餘額式試算表、其前負責人翁漢東親筆簽名之會審資料及相關偵訊筆錄等資料影本可稽。

⑶上開調查局北機組查扣之資料，依原告前負責人翁漢東於86年4 月21日清點確認簽捺之扣押清冊及93年4 月7日於被告申請閱卷之明細表，並無原告86年1 至2 月桃園總公司及高雄營業部相關帳簿憑證資料，經被告函請原告提示桃園總公司及高雄營業所86年1 至2 月份營業稅申報書、送貨單、訂購單及案關帳簿憑證等資料供核，惟原告迄未提示；經就原告提供之「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」，函請提示銷售合約或相關事證供核，其中捷盟公司遭郵局以原處所查無此公司退回，大樂公司各分公司均未回函，另家福公司回函表示其分公司銷售合約均由總公司簽訂，其所提供之合約均無由原告高雄營業部銷售貨物，而由桃園總公司開立統一發票之相關條款；且依原告補提示高雄營業部之出貨單及由桃園總公司開立之統一發票明細核對結果，此部分之銷貨收入既經桃園總公司開立統一發票並申報銷貨收入在案，自無可能重覆登載於高雄營業部86年2 月27日餘額式試算表內，原告雖主張此係因基於內部管理之績效考核需要，於編製各地區業績時併入高雄營業部之銷售額，惟並未提示具體佐證資料供核，所述尚難採據，是依上開資料，僅能證明原告確有與上開3 家公司交易之事實，尚無法說明此漏報之銷售額確有重覆計算。

⑷原告明知其係屬使用統一發票營業人，卻為配合部分下游廠商之要求，涉嫌連續3 年以故意漏開銷貨統一發票，並積極製作2 套帳證，藉以規避稽徵機關查核，有原告之會計人員劉童惠哲君及出納人員翁徐秀鑾君於調查局北機組之調查筆錄附卷可稽，足證原告非僅單純消極之漏開發票之不作為，顯有故意逃漏稅捐之積極行為，依稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款規定，其核課期間應為7 年，原告高雄營業部86年1-2 月期營業稅申報日期為86年3 月7 日，本件裁罰處分經被告於93年3 月4 日作成，核定稅額繳款書及罰鍰繳款書限繳日期均為93年3 月21日至93年3 月30日，被告已於93年3 月5 日寄存於桃園縣警察局同安派出所，並將送達通知書黏貼於原告營業處桃園市○○路394 號2 樓及1 樓門首，有寄存送達通知書及送達相片影本附卷可按，尚未逾核課期間。

⒉罰鍰

⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第3 款所明定。

⑵本件違章事證明確已如前述，且原告之會計劉童惠哲86年4 月21日於北機組談話筆錄亦證稱「因為部分下游廠商並無設立營業登記，因此並未要求公司開立發票。」是原告漏開統一發票之違章事實足堪認定，原核定按所漏稅額503,314 元處5 倍處罰鍰2,516,500 元（計至百元止），嗣經復查決定依財政部修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改按所漏稅額503,314 元處3 倍罰鍰1,509,900 元，追減罰鍰1,006,600 元，重核復查決定予以維持並無違誤，請續予維持。

⒊基上論述：原處分及訴願決定，並無違誤，請准如答辯之聲明判決。

理由

一、原告起訴主張:原告於86年4月21日遭調查局北機組搜索營業處所，並查扣相關證帳，被告以「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」一紙，主觀臆測認定原告有逃漏稅捐之事實，尚屬率斷。被告主張原告有逃漏稅捐之事實，依前揭法律規定及判例意旨，須負舉證之責任。被告未審酌其提示之捷盟公司、大樂公司及家福公司出貨單，確有由高雄營業所出貨而由桃園總公司開立統一發票之事實，且「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」僅係內部績效管理之用，並非正式之財務報表，被告未詳與查證，逕以該表所載資料核課顯屬率斷，顯有違舉證分配原則。被告認高雄營業部漏報銷售額10,066,273元部分，原告總公司已自行申報並開立發票。本件原告86年度營業稅核定案，原告於86年3月7日辦理營業稅申報，依核課期間5 年計算，核課期間屆滿日應為91年3 月15日，被告遲於93年3 月5 日始作成原處分，顯已逾5 年之核課期間。是原處分顯有違誤，爰提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。

二、被告則以: 本件依北機組查獲原告電腦列印之高雄營業部餘額式試算表之銷貨收入總額15,337,865元（含稅），減除銷貨退回及折讓、折扣等金額1,036,564 元（含稅），核算銷貨收入淨額14,301,301元（含稅）；又原告高雄營業部86年1 至2 月營業稅僅申報銷貨收入3,731,714 元（含稅），計漏報銷售額10,066,273元【（15,337,865－1,036,564 －3,731,714 ）÷1.05】。原告前負責人翁漢東對扣押程序沒有異議，且承認001-1~016 等扣押物確實係原告所有，扣押物封條亦經翁漢東簽章，另翁漢東之配偶翁徐秀鑾承認內帳由原告自行製作，會計劉童惠哲證稱因為部分下游廠商並無設立營業登記，未要求公司開立發票等情，經調查局北機組、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告會審結果，認定違章成立。上開調查局北機組查扣之資料，並無原告86年1 至2 月桃園總公司及高雄營業部相關帳簿憑證資料，經被告函請原告提示桃園總公司及高雄營業所86年1 至2 月份營業稅申報書、送貨單、訂購單及案關帳簿憑證等資料供核，惟原告迄未提示。經核對原告補提示高雄營業部之出貨單及由桃園總公司開立之統一發票明細結果，此部分之銷貨收入既經桃園總公司開立統一發票並申報銷貨收入在案，自無可能重覆登載於高雄營業部86年2 月27日餘額式試算表內，原告雖主張此係因基於內部管理之績效考核需要，於編製各地區業績時併入高雄營業部之銷售額，惟並未提示具體佐證資料供核，所述尚難採據，是依上開資料，僅能證明原告確有與上開3 家公司交易之事實，尚無法說明此漏報之銷售額確有重覆計算。則原告明知其係屬使用統一發票營業人，卻為配合部分下游廠商之要求，涉嫌連續3 年以故意漏開銷貨統一發票，原告非僅單純消極之漏開發票之不作為，顯有故意逃漏稅捐之積極行為，依稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款規定，其核課期間應為7 年，本件尚未逾核課期間。是本件原告之訴為無理由，求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。

三、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分、原告欠稅明細資料查詢、被告營業稅查定課徵(405 )核定稅額繳款書、被告違章案件罰鍰繳款書、原告徵銷明細檔異動記錄、被告所屬桃園縣分局營業稅86年1 月稅額繳款書、原告徵銷明細檔查詢、捷盟公司86年送貨單、大樂公司86年送貨單、家福公司大順分公司86年送貨單、被告營業稅訴願撤銷案件審查報告書、被告86年營業稅重核復查決定應補稅額更正註銷單、原告公司登記資料、原告董監事資料、原告96年1 月2 日說明函、原告96年10月24日申請書、原告與家福公司86年供應商合約、被告95年6 月21日北區國稅法一字第0950012804號函、被告95年12月22日北區國稅法一字第0950014453號函、原告95年12月11日說明函、被告營業稅訴願撤銷重核案件審查報告書、法務部調查局扣押物清冊、桃園縣稅間稽徵處消費稅課聯查組(營業稅課稅資料檔案) 移交清冊、被告95年5 月12日北區國稅桃縣三字第0951012381號函、原告86年1-2 月份桃園縣營業人銷售額與稅額申報書、原告86年1-2 月份高雄市營業人銷售額與稅額申報書、被告86年度營業稅復查決定應補稅額更正註銷單、高雄市稅捐稽徵處營業人購買統一發票證明單、原告桃園總公司開立高雄營業所區域客戶銷售額統一發票明細表、原告高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單、原告桃園總公司開立發票字軌號碼金額、交貨地點及公司名稱明細表、原告93年8 月13日復查案件補充理由說明書、捷盟公司86年1 月統一發票5 紙、家福公司86年1 月統一發票16紙、大樂公司86年1 月統一發票10紙、捷盟公司86年2 月統一發票4 紙、家福公司86年2 月統一發票9 紙、大樂公司86年2 月統一發票8 紙、原告86年4 月營業人銷售額與稅額申報書( 彙總) 、被告審查三科查獲違章案件簽報單、法務部北機組93年2 月11日電廉字第09378005620 號函、法務部北機組86年4 月21日對翁漢東、翁徐秀鑾、劉童惠哲之調查筆錄、被告93年2 月6 日北區國稅審三字第0930000356號函、財政部高雄市國稅局92年12月22日財高國稅審三字第0920095230號函、被告92年12月5 日北區國稅審三字第0920030780號函、被告91年6 月3 日北區國稅一字第0910011696號函、桃園縣稅捐稽徵處91年7 月19日桃稅消字第0910096854號函、法務部北機組88年5 月10日(88)電廉字第1019號函、法務部北機組87年7 月13日(87)電聯字第0096號函、原告高雄營業部營業稅餘額式計算表、法務部北機組86年12月3 日(86)電字第2940號函、財政部賦稅署86年5 月21日台稅稽發第0000000 號移文單、經濟部86年5 月14日經(86)商字第86209389號函、86年4 月5 日檢舉書等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。

四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原處分核認原告系爭年度銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計10,066,273元予以補稅裁罰是否適法? 本件是否已逾核課期間? 茲分述如下:

㈠、營業稅部分：

⒈按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：... 四、短報、漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43條第1 項第4 款所明定。又「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第二一八、三五六等號解釋）。」亦經最高行政法院著有91年度判字第1867號判決可資參照。

⒉經查，原告高雄營業部86年1 至2 月營業稅僅申報銷貨收入淨額為3,731,714 元( 含稅，高雄市營業人銷售額與稅額申報書見原處分卷第12頁) ，嗣因遭檢舉漏報銷售額，經調查局北機組於86年4 月21日前往原告之營業處所查扣相關帳證(扣押物明細如原處分卷第164 頁所示) ，並會同桃園縣稅捐稽徵處及被告所屬桃園縣分局共同調查，依查扣證物編號001-16「翁財記食品股份有限公司高雄營業部86年2 月27日餘額式試算表」( 見原處分卷第13頁) 所載銷貨收入淨額為14,301,301元（含稅），惟原告高雄營業部86年1 至2 月營業稅僅申報銷貨收入淨額3,731,714 元（含稅），計漏報銷貨收入10,066,273元【（14,301,301－3,731,714 ）÷1.05】，被告因認系爭年度經查獲之銷售收入與申報數額不符，遂函請原告提示桃園總公司及高雄營業所86年1 至2 月份營業稅申報書、送貨單、訂購單及案關帳簿憑證等資料供核，惟原告迄未提示，從而，被告以原告86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額大於當期高雄營業部申報數之金額10,569,587元( 含稅) 為漏報銷售額，核定補徵營業稅額503,314 元，揆諸首揭規定，並無不合。

⒊原告雖主張被告僅以「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」一紙，即主觀臆測認定原告有逃漏稅捐之事實，並無其他事證相佐，認定尚顯率斷云云。惟查，上開試算表為調查局北機組人員於86年4 月21日至原告營業所（桃園市○○○路454 號）依法執行扣押之物，上開資料係該組搜索時，由原告會計人員在專用之作帳電腦上，輸入密碼後，開啟戶系統而列印之營業額等，並經原告當時代表人翁漢東、會計劉童惠哲親自啟封並製作扣押物清冊一節，有扣押清冊（見本院卷第43頁）調查局北機組於93年2 月11日電亷字第09378005620 號函( 見原處分卷第51-52 頁) 足憑。且原告前負責人翁漢東於86年4 月21日在北機組接受調查時陳稱: 「我對扣押程序沒有異議，而該001-1 ～016 等扣押物確實係本公司所有，而我係公司負責人」云云( 見原處分卷第46-50 頁) ，扣押物封條亦經翁漢東簽章，另翁漢東之配偶翁徐秀鑾於86年4 月21日在調查局北機組接受調查時陳稱: 「翁財記食品股份有限公司的內帳由本公司自行製作」云云( 見原處分卷第29-42 頁) ，可見「翁財記食品股份有限公司高雄營業部餘額式試算表」確係原告實際營業之帳證資料，真實呈現原告之營業行為暨營業額。嗣經調查局北機組分別於86年12月18日及同年月30日，會同財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告會審結果，認定原告高雄營業部涉嫌逃漏86年1 至2 月份營業收入10,569,587元，有法務部北機組87年7 月13日(87)電聯字第0096號函及經原告前負責人翁漢東君親筆簽名確認之會審資料影本可按( 見原處分卷第13-18 頁) ，即原告亦自承: 「被告依據原告高雄營業部86年2 月27日餘額式試算表推算原告漏報銷貨收入，試算表記載00000000元要扣除高雄營業部自己的金額0000000 元，推算出來00000000元，但原告對於00000000元是全部由原告總公司自行申報，且有開立發票，這部分並非漏報銷貨收入。原告有申報，沒有漏報。其餘詳如起訴狀所載。」等語在卷(見本院卷第113 頁) 。是原告86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額大於當期高雄營業部申報數之金額10,569,587元( 含稅) 為漏報銷售額，要堪認定。

⒋原告另主張其86年1至2月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數業由桃園總公司開立統一發票並已申報云云，固提出「桃園總公司開立高雄營業所區域客戶銷售額統一發票明細表」及「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」為憑。惟查，上開調查局北機組查扣之資料，並無原告86年1至2月桃園總公司及高雄營業部相關帳簿憑證資料，經被告函請原告提示桃園總公司及高雄營業所86年1 至2 月份營業稅申報書、送貨單、訂購單及案關帳簿憑證等資料供核，惟原告迄未提示桃園總公司及高雄營業部86年1 至2 月期營業稅申報資料(含統一發票明細表)、送貨單、訂購單及相關帳簿憑證等供核，尚難證明原告86年1至2月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數確已由桃園總公司開立統一發票並申報。至原告提示之「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」僅有客戶名稱、地址及統一編號(見本院卷第34頁)，未能說明其編製之依據及詳細內容，致被告無從勾稽。而被告依上開「高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單」函請捷盟公司等提示銷售合約或相關事證供核，其中捷盟公司遭郵局以原處所查無此公司退回，大樂公司各分公司均未回函，另家福公司回函表示其分公司銷售合約均由總公司簽訂，其所提供之合約均無由原告高雄營業部銷售貨物，而由桃園總公司開立統一發票之相關條款，核與原告之主張不符，無從為有利之認定。

⒌另原告主張87年7 月24日照桃園縣稅捐稽徵處抽樣指定提供之捷盟公司、大樂公司及家福公司等3 家客戶，其送貨地點屬高雄營業所地區，而由桃園總公司開立統一發票，可證明其確無短報銷售額情事乙節，依原告所提示其開立予捷盟公司、大樂公司及家福公司3 家客戶之統一發票( 見本院卷第170-191 頁) ，僅能證明原告曾銷貨予該3 家客戶，尚無法證明86年1 至2 月高雄營業部之銷售金額與當期高雄營業部申報數之差異數，係因高雄營業部銷售貨物，而由桃園總公司開立統一發票。又原告提示高雄營業部之出貨單( 見本院卷第116-169 頁) 其上無簽收紀錄，無從辨認貨物送至何處及由何人簽收，而其上發票號碼欄空白，亦無從判斷是否由原告總公司開立發票。且核對高雄營業部出貨單及桃園總公司開立之統一發票明細結果，此部分之銷貨收入既經桃園總公司開立統一發票並申報銷貨收入在案，自無可能重覆登載於高雄營業部86年2 月27日餘額式試算表內，原告雖主張此係因基於內部管理之績效考核需要，於編製各地區業績時併入高雄營業部之銷售額，惟並未提示具體佐證資料供核，尚難採信。況本件漏報銷售額金額高達10,569,587元( 含稅)，原告提出之出貨單金額僅有3 百餘萬元，原告陳稱: 「(法官問: 今日庭提出貨單總金額是多少？）三百多萬，當時桃園稅捐稽徵處是從原告交易對象中抽出三家，故原告是依被告指示將和這三家公司的交易狀況做整理，雖然只有三百多萬，但可以證明原告的主張，確實是高雄營業部餘額式試算表的差額是由總公司所開立的。」云云( 見本院卷第114頁) ，則原告就其餘7 百萬元部分，迄言詞辯論終結時止，未提出相關資料舉證以實其說，委無可採。

⒍次按，行為時稅捐稽徵法第21條規定：「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」同法第22條規定：「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。三、印花稅自依法應貼用印花稅票日起算。四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」行為時所得稅法第71條第1 項規定：「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款不得減除。」又上開稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款所稱之「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，係指以積極之詐術行為或其他與詐術形態相類似之不正當方法（如造作假單據或設置偽帳等），致使稅捐稽徵機關陷於錯誤而發生逃漏稅捐結果之情形而言。查本件原告於86年1 至2 月銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計10,066,273元（不含稅），營業稅額503,314 元，經調查局北機組、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告查獲，而原告違章期間代表人翁漢東於調查局北機組調查時供稱：「原告公司記帳確分內外帳等語（86年4 月21日調查筆錄附原處分卷第49頁）屬實，核與原告所屬之會計人員劉童惠哲（翁漢東表妹）於調查時供稱：「…我本人負責財務帳證之登載、紀錄。」、「（翁財記公司…有無按實申報？）…因為有部分下游廠商並無設立營業登記，因此並未要求公司開立發票…」、「（翁財記公司財務，會計作業流程為何？）…總公司再依申報總繳所得總額，將相關憑證、傳單資料交由總務甲○○送至李月桂會計師事務所作帳，而公司各會計人員才依各營業所、工廠、相關企業送來傳票，無論是否有開立憑證，均輸入電腦；各會計人員於工廠出貨時即鍵入出貨數量、品名等，再依各營業所實際營業情形核算營業盈餘。」（調查筆錄附原處分卷第43-45 頁），及原告所屬之出納人員翁徐秀鑾（翁漢東配偶）於調查時供稱：「…由我出任公司出納，負責掌管公司現金支出…（翁財記食品股份有限公司及相關企業帳務由何人處理？）…翁財記食品公司…的內帳由本公司自行製作…公司的外帳均由桃園民間記帳業者李月桂來處理…」、「…亦有部分中盤商或零售商向本公司買貨時，明白告知不要發票，所以才會依客戶的要求不開發票。」等語（調查筆錄附原處分卷第39-42頁）相符，顯見原告確製有內、外兩套帳證，其中內帳為實際營業之紀錄，而外帳則供報稅之用，明知其為使用統一發票營業人，卻配合部分下游廠商之要求，故意漏開銷貨統一發票逃漏稅捐，並隱匿正確帳證資料，違反自動誠實申報義務，致使稅捐稽徵機關陷於錯誤，因而發生逃漏營業稅之結果，自該當於前揭規定關於「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐」之要件，是本件之稅捐核課期間應為7 年。按原告高雄營業部86年1 至2 月營業稅申報日期為86年3 月7 日，本件核定稅額繳款書暨罰鍰繳款書限繳日期均為93年3 月21日至93年3 月30日，被告已於93年3 月5 日寄存於桃園縣警察局同安派出所，並將送達通知書黏貼於原告營業處桃園市○○路394 號2 樓及1 樓門首，有寄存送達通知書及送達相片影本附卷可按，尚未逾核課期間。是原告主張本件已逾核課期間云云，尚無可採。

㈡、罰鍰部分：

⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第3款所明定。另稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表明定「…

三、短報或漏報銷售額者，二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報。按所漏稅額處三倍罰鍰」，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。

⒉本件原告於86年1 至2 月銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計10,066,273元（不含稅），逃漏營業稅503,314 元，已如前述，顯有違章之故意，自應受罰，被告初查按所漏稅額處5 倍罰鍰計2,156, 500元，重核復查決定依財政部96年3 月28日台財稅字第09604513740 號令修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改按所漏稅額503,314 元處3 倍之罰鍰計1, 509,900元，於法尚無不合。

五、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分不利原告部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭